第 1 章 引言
1.1 研究背景与研究意义
1.1.1 研究背景
目前世界经济全球化发展趋势越趋明显，伴随着全球化的出现，涌现了许多的大型的跨国公司，这些公司的经营活动不单单局限在某一国家或地区，而是在全球谋发展，谋利润。中国自改革开放以来，经济保持高速、稳定、健康发展，其中外商投资企业做了很大贡献，而劳动力市场充足，商品市场广阔的中国也成为许多跨国公司较为看好的市场。
自从我国加入世界贸易组织以来，全面实施《海关估价协定》。在“入世”前，我国实施的是“正常到岸价格”,“入世”之后，海关估价坚持的是“成交价格”原则。将《海关估价协定》的精神和原则纳入了《中华人民共和国海关法》。但因为还不够完善，所以与国家法律、行政法规、部门规章之间尚未配套协调。
当前针对国际跨国公司的转移定价行为，税务部门依据的是《OECD 转让定价指南》，而海关部门调整价格依据的是《WTO 海关估价协定》，这两套估价规则本身存在差异，会使得同一笔交易存在两种不同税务计税价格，不符合公平原则，这个问题一直困扰着世界各国。如果税务机关进行了转移定价的调整，即理论上调整后的价格也就是符合公平交易原则的价格，那么海关是否应该不再进行调整，而接受这个价格为完税价格？如果不接受再进行调整，那么是否意味着税务机关进行调整的价格不符合公平交易原则？这些问题一直是国际社会所关注研究的问题。
1.1.2 研究意义
虽然在招商引资这块，中国取得举世瞩目的成就，但是它所带来的负面影响也不容小觑。跨国公司的经营目标是追求全球利润的最大化，其中转让定价就是跨国公司经常使用的方法之一，这极有可能对中国的税收、外资管理等方面造成不利影响。中国海关和国家税务局两套不同的系统，互相平行实施，各自有各自的原则，处理办法，要求提供的数据材料内容以及办理期限。海关与税务机关的工作性质和立场的不同，还导致对跨国交易的审查角度的不同，可能对同一纳税人的同一笔交易得出两笔不同的完税价格。既然二者都按照公平交易原则，按理不可能出现不同的价格，否则有悖公平原则。
另外，在全球范围内，跨国企业之间的交易日益复杂。纳税人每笔跨境交易进口时，都要向海关及税务机关两个部门进行申报，而这两个部门都有自己的管理办法，各自有各自的标准，显然这些标准是有差异的，这很有可能被纳税人利用进行避税。然而跨国企业具体倾向报低还是报高价格，会综合考虑税负水平的大小以及追溯期限。同时，向两个部门申报所要求准备的材料有差异，这无疑增加了纳税义务人、申报人、税务机关、海关及其他行政机关的负担。
所以本论文的研究希望可以从两套规则的具体研究出发，找出两套规则的相同点和各自存在的问题，寻求减小摩擦的可能，使两套规则的执行上更加符合公平原则，以减少国内进出口贸易纳税争端的发生。
1.2 研究方法与研究思路
1.2.1 研究方法
本文主要利用以下研究方法：
（1）文献研究方法
文献研究主要运用在初步探索阶段，通过收集、整理分析国内外与本论文有关资料，从文献中获得启示，为开展本论文提供理论支持。
（2）对比分析方法
研究这两套法律的相同点与不同点以及各自的优缺点，对比国内外这方面的成功实践，找出适合我国的政策建议。
（3）案例分析法
研究我国海关与税务部门已在这方面的成功协调的案例，总结二套规则协调的经验。
1.2.2 研究思路
本文依据理论基础-现状比较分析-国际比较-案例分析-政策建议的写作思路，研究两套法律存在的共同点与不同点，分析出二者实质的差异。同时借鉴国际组织及外国政府的成功协调经验，总结出适合我国的两套法律协调的政策建议再通过案例与政策的分析，总结了目前国内海关与税务部门方法借鉴案例的注意事项。前面的经验总结加上国内借用案例总结的注意事项，综合提出两套规则协调的建议。
1.3 国内外研究现状
1.3.1 国外研究文献综述
1.3.1.1 国外转让定价税务管理研究
发达国家是最早进行转让定价的研究，应对转让定价带来的税收流失问题，各个国家开始着手研究相关的反避税立法。国外早期以跨国公司利润最大化的角度研究转让定价问题，通过对转让定价影响因素、交易过程等的研究，以及建立定量模型，试图得出跨国公司最优的内部转让价格从而应对转让定价带来的税收流失问题，一些国家开始着手研究转让定价相关立法，其中以美国和经合组织（OECD）的贡献最大，影响最为广泛。OECD 认为如果以利润作为衡量指标，但由于影响利润的因素很多，它不仅仅受价格的影响，相对而言控制起来比较困难，这将导致企业交易是否符合正常交易原则上的证明力度上稍显不足，个人也比较认 同这一点。而 美国 在具体 执行上更加倾向于利润法的调整结果 .
Hamaekers（2003）认为基于利润的定价法作为转让定价的调整方法违背了正常交易原则。Casley 和 Kritikides（2003）认为其他转让定价调整方法或许都优于比较利润法，但也存在不足之处，并不能得出基于利润的调整法不符合正常交易原则的结论。个人认为利润法是有瑕疵，但是在目前的技术和资料掌握情况，利润法又不失为一种可供选择的方法，只是需要在利润法的基础上再做相应的加减项。
目前，国内大部分研究国外转让定价制度，并以此对我国的税务管理提出建议，表现形式主要是期刊文章和学位论文。在国内从经济学理论角度研究转让定价的避税效应，并探讨转让定价的反避税策略。
1.3.1.2 国外海关估价方面研究
爱瑞斯（Maureen Irish）则针对加拿大海关实施海关估价协议前后的制度差别进行整理和研究。他还从理论上对理想的海关估价方法进行了探讨，认为理想的海关估价方法应当符合公平、简单以及可以预见的特点。他按照这些标准对加拿大的海关估价制度进行了评价。
1948 年阿尔伯特（Smith .R .Elberton）在其法学博士论文《美国海关估价：对关税管理的研究》中指出在美国海关历史上，海关估价服务于六个非常重要的目标，其中包括商品分类与确定应税价格。他还特别强调估价问题比确定商品分类更为重要与复杂。
1950 年，佩格（Hank De Pager）和莱恩（Richard Van Ran）在《为海关目的对商品的估价》一文中指出，海关估价还可用于征收其他的进口税以及用于以金额为基础的进口许可证和进口配额的签发。
Robert Smith 在《美国海关事先披露规则》中提到进口商如若在不知海关启动正式调查前，主动对其违法违规事项披露，美国海关给予的惩罚可以适当优惠，目的是为了提高美国企业的守法主动性，也提升了美国执法效能。由于海关掌握企业的信息没有税务机关详实，并且事后惩罚机制不如税务机关的成熟，所以企业在两者冲突的时候，更容易选择损害海关的利益，这就要求我国海关能够加强惩罚措施，提高企业的守法主动性。
1.3.1.3 二者关于冲突与协调的共同研究
WCO 与 OECD 于 2006 年至 2007 年联合在布鲁塞尔 WCO 总部举办了两届WCO/OECD 转移定价和海关估价会议。会议主旨则着重探讨了在全球化背景下国际贸易中转移定价的发展趋势及深刻影响；海关估价原则与税务机关审定转移定价方法之异同比较和两种法律制度磨合的可能性，海关与税务两大征管部门对此问题的看法以及在信息交换、共同实施价格稽查的可行性和必要性分析。2007年，WCO 与 OECD 共同成立专题小组，提出的建议之一就是海关估价技术委员会制定合适的指导性文件，允许使用 OECD 所建议的以转让定价方法来进行涉及关联交易时为海关估价提供支持，站在海关的角度来看，这是对海关比较有利的一个决定，因为只是作为其估价的参考资料。2006 年，加拿大海关发表了备忘录 D13-3-6,分析了转让定价和海关估价之间的差别，并提出协调二者冲突关系的方法-预约定价协议（APA），以此作为从关联方进口商品时的价格指导。 USCustoms and Border Protection （ 2007 ）在“Determining the Acceptability ofTransaction Value for Related Party Transactions”中提到进口商仅提供预约定价安排（APA）或（税务）转让定价调整不足以证明该交易价格是可接受的，也不足以证明该进口商尽到了报关中的合理注意义务。这也意味着任何进口商对于其海关估价过程未能尽到合理注意义务都将受到处罚。意味着在进行二者之间的合作时，需要配套比较成熟严格的处罚制度以保障价格的可接受性，也对海关能接受的转让定价调整价格进行了限制，赋予了海关一定的自主裁量权。
1.3.2 国内研究文献综述
1.3.2.1 国内转让定价税务管理研究
改革开放以来，我国与国际上其他国家的经济往来越发频繁，越来越多的外资流入我国，增强了我国经济的资金实力。但是在经济发展的同时，跨国公司利用转让定价逃避税收的问题也越发突出，给我国的财政收入造成很大损失。越来越多的人将研究方向转向转让定价领域。杨斌在 2001 年和 2002 年就《OECD关于跨国公司和税务局的转让定价指南》和美国的《国内收入法典》的某些具体实施规章和做了系统比较研究，深入阐述了转让定价调整的基本规则和方法。
王岩（2011）在《我国转让定价税务管理研究》中提出加强转让定价税务管理对于加强我国反避税工作建设有重大意义。通过博弈模型发现纳税人是否进行转让定价与税务机关的管理力度有关。文章认为同期资料工作是税务管理工作的关键环节，税务机关应该建立信息网，加强工商、海关、银行等部门的联系。海关估价方法若要考虑可比性分析也需要加强与其他部门的联系。陈双专（2007）在《我国转让定价税务管理中存在的问题及改进建议》认为我国当前转让定价税务管理存在一定的问题，提出要建立科学、完备的转让定价税收法律法规体系，从数量和范围上加强这方面的税务管理。他认为完善税务管理机构的同时还应强化部门间的协调与合作，税务机关应与工商、外汇管理、银行、海关、商检、驻外机构等有关部门加强联系与沟通，这也是下文提出的要建立信息共享与交流长效机制建议的依据。尹淑平（2009）在《我国转让定价税务管理中的可比性分析评析》中强调了可比性交易对独立交易原则的重要性，在一些国家中从交易条件和交易程度两方面考虑对比关联交易与非关联交易，以此作为判断交易是否独立的依据，进而确定计税价格进行税款的缴纳。
1.3.2.2 国内海关估价方面研究
对外经济贸易大学的李立新硕士在其 2002 年的硕士论文《论我国海关估价制度与 WTO 估价协定的协调》指出《WTO 海关估价协定》是为了基于国际间贸易往来和全球经济一体化而产生的国际海关估价制度。他认为海关估价应遵循简单、公正、符合贸易惯例的标准，建立一套公平、统一、中性的海关估价制度，以保证各自合法利益的实现。
柳波（2002）在《国际贸易中特殊关系企业转让定价的利弊分析与海关估价应对措施》提出了进一步完善海关估价立法，构建新的海关估价模式。傅庆（2005）在《浅谈跨国公司转移定价海关执法中的经济博弈》中认为，海关应该借鉴国外有关部门在这方面的成熟经验，提高海关的管理水平。山西财经大学的武旭在2009 年的硕士论文提出了我国海关估价制度应以《WTO 海关估价协定》为依据进行变革，运用比较分析法对我国的海关估价制度与《WTO 海关估价协定》进行比较，从中发现我国目前海关估价制度存在的问题。华东政法大学的高阳在《中国海关估价管理研究》中认为我国目前的海关估价制度基本体现《WTO 海关估价协定》主要原则和精神，但是还是有一定的偏差，在介绍了美国和日本两国的海关估价管理规定及模式的基础上，分析其借鉴价值。
林弘（2005）在《关于海关估价进一步实施“中性”原则的探讨》认为海关在证明特殊关系是否影响成交价格应当负有举证责任，还有价格磋商制度也能体现中性原则，认为估价符合中性原则应该既体现在实体也体现在程序。然而我认为海关估价协议中的除成交价格法外，其他估价方法并没有考虑买卖双方承担风险的功能，没有进行可比性分析，自然也是没有贯彻中性原则的表现，而国内滥用价格磋商，也导致其偏离中性原则。
1.3.2.3 二者冲突与协调的共同研究
刘达芳（2009）在《利用海关估价规则转让定价问题初探》中提到转让定价方法的利用不仅可以被用来避免缴纳国内税收，同时还可以减少关税的支付，跨国企业利用两者之间的矛盾，进行“价格设计”是可行的。李元俊（2012）在《海关估价中的转让定价调整法律问题研究》通过对调整方法的比较，认为三种传统转让定价方法与非成交价格估价法有着相同的“排除特殊关系影响”的作用，成交价格法与非成交价格法理论上是等效的，还提出了另一个急需协调的问题就是信息的共享性。
尤雪英（2013）认为能够反映“公平交易”原则并在实践中广泛采用的计量标准--公允价值，以达到协调税务机关与海关调整差异的目的。张春雨（2011）在《海关估价与转让定价的整合让跨国企业收益》中认为现行《WTO 海关估价协定》中对买卖双方关系对价格不构成影响的衡量只有两个例子，这两个例子都没有引入转让定价下的独立交易原则。海关技术委员会通过的“评论 23.1”,强调海关对转让定价报告的采纳的可行性，建议海关在处理关联方交易的海关估价问题采用进口商提供的转让定价报告。“评论 23.1”为跨国企业带来了曙光，降低了税务风险，强调了合作是国际大趋势。目前这方面的研究仅限于在理论假设下进行理论的探讨，就两套规则的对比研究，缺乏结合海关与税务机关针对转让定价的具体案例分析。综合国内外的研究发现，无论在理论研究还是实务研究方面，国外的研究都比较成熟，值得我们借鉴。
1.4 本文研究的主要问题
当前不仅是中国，世界上大部分国家都面临着如何应对和协调转让定价与海关估价的问题。另外，企业在努力同时遵循这两种不同的估价体系上遇到了巨大的困难。对同一纳税人的同一笔进口交易，税务机关依据《OECD 转让定价指南》进行特别纳税调整，海关依据《WTO 海关估价协定》进行海关估价，两个部门都宣称自己调整的原则是公平交易原则，但是却得出不同的完税价格。各自的依据立场是否有瑕疵，二者是否可以进行协调。通过案例与政策的分析，分析出二者实质的差异。看是否可以立足从海关估价技术角度分析 OECD 若干利润方法对于海关“测试价格”做有益补充和完善。
1.5 创新之处及不足
本文创新之处在于在对比研究海关估价与转让定价调整规则的相同点和不同点的基础上，研究了各自方法的不足之处，主要研究两个方面：1、利润合理是否代表价格合理，利润法是否符合 OECD 的公平交易原则；2、海关估价方法中的相同或类似货物价格法是否进行了企业的可比性分析，是否考虑买卖双方承担的功能以及方法本身的缺陷。在各自坚持的方法有瑕疵时，是否可以各自退一步，进行合作。合作的建议借鉴了国外成功的经验以及国际组织的一些措施，并且通过国内案例，总结两部门合作的注意事项。
由于篇幅有限以及本人知识的欠缺，文章还有很多不足之处：
（1）关于海关估价与转让定价理论部门介绍较为简略，有关各自的法律渊源，文章只是简单提及。
（2）本人未在海关或者税务机关有过较长实习经历，所以不是很了解在实际工作中这些调整方法的具体使用情况以及政府机关的设置，所以在提建议环节可能考虑有不周的地方。
