1 引言
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
从改革开放至今，我国经济发展迅速，综合国力不断增强，物价不断上涨，居民的收入种类不断增多，收入水平也在不断提高。但是伴随着收入的增加，人们的贫富差距也在不断扩大，而且有进一步扩大的趋势。过分悬殊的贫富差距有违社会主义公平原则，造成社会动乱，成为构建和谐社会路上的绊脚石。作为国家宏观调控的重要手段，税收特别是个人所得税在调节收入分配上起着非常重要和不可替代的作用。个人所得税之所以能够被一个国家的国民所接受，直接原因在于其按量能负担或支付能力征税所体现的公平性。我国开征个人所得税的目的主要是为了调节个人收入水平，缩小收入差距。在我国目前个人收入调节体制尚未健全、社会保障税还未开征、财产税制不完善的情况下，个人所得税是调节收入分配能力最强的税种。收入差距一直是影响我国经济发展的障碍，公平是国民收入分配中必须坚守的基本原则，合理的收入分配制度是社会公平的重要体现，是推动科学发展、促进社会进步，实现中国梦的有力保障。国民收入分配问题关乎社会和谐，关乎民生冷暖，一直是中国经济发展过程中值得思索的问题。来自国家统计局的数据显示，从 2000 年开始，我国的基尼系数已越过 0.4 的警戒线，而且呈不断上升趋势，自 2008 年有所回落，2012 年的基尼系数为 0.474，仍然超过 0.4 的警戒线。收入差距过分拉大，不仅影响社会稳定，而且阻碍经济发展。缩小贫富差距，促进分配公平是民众的愿望，也是政府工作的重点所在。个人所得税作为调配社会收入再分配的主要工具之一，直接影响到个人的可支配收入，合理的个人所得税制度不仅可以有效的防止收入分配差距，而且对国民经济的持续稳定发展有积极的推动作用。中国个人所得税从 1980 年实行以来，经过 30 多年的发展，到 2011 年个人所得税税收收入已达到 6054.11 亿元，但从收入差距持续增大、贫富悬殊越来越严重的现实情况看，我国现行的个人所得税调节个人收入的效果难以令人满意。
党的十八大着眼于提升人民的幸福指数，将“坚持维护社会公平正义”、“坚持走共同富裕道路”、“坚持促进社会和谐”纳入夺取中国特色社会主义新胜利的基本要求，要实现这一要求，分析研究个人所得税的公平性是有必要的。从2011 年 9 月 1 日起，个人所得税的免征额从原来的 2000 元上调到 3500 元，税级从原来的九级减少到七级，税率的适用范围调整为百分之三至百分之四十五。但是这次的税收改革并没有从根本上解决我国当前个人所得税制度存在的问题，尤其是公平性方面存在的问题。本文正是基于当前的热点，从公平角度探讨当前我国个人所得税制度存在的问题。
1.1.2 研究目的
一般来说，任何一种税种都必须遵从的两大原则就是公平和效率。从目前我国个人所得税的运行状况来看，主要问题来自于公平范畴。首先，从征收方式上看，我国实行的是分类所得税制，将收入来源分为 11 种，对不同的收入来源采用不同的征税方式。但是，伴随着我国经济的高速发展，居民收入来源越来越多元化，当前个税所罗列的 11 类所得很难覆盖居民全部的收入来源。此外由于不同的收入来源所采用的计税方式不同，这样也会造成收入相同的居民税后所得不同。其次，由于我国当前的信用体系存在缺失，高收入阶层的个人收入非常隐蔽，特别是企业所有者和高层管理者有机会利用一些避税手段将个人收入转入公司账目，诸如转为企业成本在税前扣除，从而合理逃避个人所得税的征缴。相反，低收入者和中产阶级由于他们的社会地位不高，并且当前我国的个人所得税的征缴又普遍采用源泉扣缴方式，使他们无法像高收入者那样通过一些隐蔽手段来逃税，中低收入者与高收入者的收入差距反而逐渐拉大。同时高收入阶层普遍存在的灰色收入、变相福利，也使得逃税现象严重，此举对合法的纳税人群造成了极大的不公平。再次，从目前个人所得税的来源看，来自工薪阶层所得的个税比重非常的大，个人所得税似乎变成了工薪所得税。虽然这次个人所得税改革以后，纳税人数由约 8400 万人减至约 2400 万人，但是随着经济的发展，居民收入水平的提高，个人所得税仍将变成工薪阶层的税收。相反真正需要交税的高收入阶层却通过各种避税手段，游离于个人所得税制度之外，导致了不公平。这次的税改也只是治标不治本，改革的很大一部分原因是政府出于政治或者其他目的考虑。最后，当前我国的个人所得税制度没有考虑不同地区、家庭的生活成本差异，而是采用了“一刀切”，这往往也会造成居民税负的不公平。
综上所述，既然我国现行的个人所得税制度在公平方面存在着如此多的问题，那么完全有必要对我国现行个人所得税制度是否体现公平性这一问题进行分析，用定性的分析方法来证明我国个人所得税在公平性方面确实存在着欠缺，这是本文研究的目的之一。本文的第二个研究目的就是基于我国当前的国情，展望未来个人所得税制度的改革，寻求一个既适合我国国情又兼顾公平的个人所得税制度。
1.1.3 研究意义
（1）理论意义
从公平的角度研究个人所得税，公平分配收入的作用来探索个人所得税对经济社会所产生的影响，从而让人们在市场经济条件下主动运用个人所得税，充分发挥它的公平分配收入的功能作用，促进市场经济正常运作，维护社会公平。
对现行个人所得税制度的公平性分析，可以从横向公平、纵向公平进行分析，看到当前个人所得税税制中存在的不足，有助于实现我国个人所得税制度改革理论的拓展与税收征管理论的拓展，促进我国个人所得税制度的理论研究向积极方向进展，为我国税制改革奠定理论基础，有利于贯彻和体现税收的公平原则，同时对我国经济和谐健康发展具有重大的理论指导意义。研究个人所得税对经济的影响，有助于从宏观角度来研究我国的税制。税收的作用不仅仅是为了增加财政收入，而且应该发挥其自身的调控功能。
（2）现实意义
个人所得税从实施以来，在调节个人收入，缓解社会分配不公，增加财政收入方面取得了积极的作用。人们也越来越感到个人所得税和人们的关系非常密切，对人们的投资和储蓄都产生了影响。但由于社会经济环境变化、税制建设的滞后和税收征管乏力等因素的影响，我国个人所得税应有的功能没有得到充分发挥，现行的个人所得税税收制度存在一些缺陷，与经济的发展不相适应。因此，从公平视角探讨个人所得税问题，构思改革和完善个人所得税的相关制度，具有重大而迫切的现实意义。
1.2 文献综述
1.2.1 国外相关研究综述
税收原则对现代人类的经济生活起着重大影响作用。英国经济学家亚当·斯密在《国富论》中提出了着名的税收四原则：公平、确定、便利、最少征收费用。斯密的一些想法，给后来的一些学者研究个人所得税公平原则给予了一定的理论研究基础。斯密之后的学者在斯密研究的基础上，对税收公平原则作了进一步的研究，并逐步形成了以西斯蒙第为代表的“利益说”和约翰·斯图亚特·穆勒（1848）为代表的“支付能力说”。在近代西方经济学家中，对税收原则做出较重要贡献的还有德国社会政策学派的代表人物瓦格纳，提出了财政政策原则、国民经济原则、社会公正原则和税务行政原则四项税收原则。斯密和瓦格纳的税收原则对当时和当代资本主义国家税制和税收政策都产生了重大影响，而且这种影响还会继续下去。
总体来看，西方学者对个人所得税的研究一直离不开效率和公平问题。20世纪 30 年代以前，自由主义经济理论是研究个人所得税公平与效率研究的基础。凯恩斯的政府调控论，成为20世纪30年代经济危机后的主流观点。凯恩斯(1936)认为，应该实行赤字财政政策，刺激整个经济的发展，保持直接税为主的税收体系。由于 20 世纪 70 年代年代西方国家出现了滞胀，支持减税的理论更加受到重视。刚开始，人们认为税率越高，税收收入自然就会随着越多，但是当税率提高到某种程度以后，税收收入非但不会再随着税率而提高，相反，收入却会呈下降趋势，这就打破了人们心中普遍认为的税率越高税收收入越高的观念。这也成为降低个人所得税最高边际税率的理论基础。降低个人所得税的最高税率是弗里德曼提出的减税改革方案。从公平角度探讨个人所得税，外国学者主要从个人所得税的税基选择上进行研究。德国人乔治·香兹提出，个人所得税应税所得应包括以下两个方面：
（1）一定时期内的所得，不仅包括货币收入，还包括各种形式的实物收入；
（2）一定时期内拥有的财产的增值。这一理论被美国经济学家黑格引入，提出个人所得税综合税基这一概念，丰富了个人所得税的理论基础。从西方学者的研究中，我们可知个人所得税税基的来源，应为各种不同形式的收入，只有规范好个人所得税的应税所得，才能拓宽税基，促进个税的横向公平和纵向公平。
在个人所得税税制研究方面，维克里（1946）主要针对个人所得税，提出了优化所得税的理论。他重点从信息的不对称角度出发，直接考虑公平和效率两大原则的平衡性，目的是对经济行为进行刺激，促进经济的发展。维克里的目标是最大化的调动劳动者的积极性，提高生产效率的同时满足再分配的目标，缩小贫富差距。这正是税收的真正意义所在。他提出，累进的所得税会消减个人工作的积极性，不利于生产效率的提高，建立了效率与公平均衡的模式。但是维克里并没有提出税制的构想，只是提出了一些理论，而且理论也相当复杂。西尔文·R·F·普拉斯切特（1993）提出在个人所得税税制设计中，将应税收入划分为资本收入和劳动收入两个部分，对部分所得先分类征税。而后对全部所得征收一个较低的附加税，解决了综合税制对税制和征管条件要求严格，分类税制过于宽松的问题。这为当今个人所得税从分类所得制过度到综合所得制提供理论基础。伯纳德（2005）指出，大多数最优税的文献中都忽视了税收的横向公平，对最优税的理论研究应考虑到现存税制、政治约束从公平角度来探讨个人所得税，外国学者主要侧重于个人所得税的税基选择上。
关于最优税制的设计，兰姆塞（Ramsey，1927）从效率的角度考虑了税收问题，他认为最优税收应使得税后消费者消费的各种商品量同比例地减少，这样税收的扭曲效应才能最小。戴蒙德和米尔利斯（Diamond and Mirrlees，1971）对兰姆塞模型作了改进，得出较为让人信服的结论：公平与效率对社会福利的提高都会产生影响，最优税制的设计应该兼顾公平与效率。米利尔斯发展了维克里的理论，利用数学推导，简化了维克里的理论，得出一个结论，就是使社会福利最大化。他指出，高的累进税率不一定能达到公平的目的，因为高的累进税率只是对富人课以重税，而穷人缴纳的税额是不变的，富人占总人群的人数较少，总的税收额不会有大幅的增长，对社会福利的改善无益，反而会影响工作的积极性。
他从税收公平和效率的角度出发，以征税当局与纳税人之间信息不对称为前提假设，颠覆了传统的个人所得税的超额累进税理论，提出了最优所得税税率应是“倒U 型”的理论，即边际税率随收入先上升后下降。他认为为了获得更多的税收收入，又要体现税收的公平性和效率性，应当对低收入者和高收入者实行低的税率而对中等收入者实行高税率，这样能增进社会的总福利。斯特恩（Stern） 在考虑所得税对劳动供给影响的基础上，结合负所得税设想，提出了一种固定边际税率的线性所得税模型。他认为，劳动的供给弹性越大，边际税率应该越小。同时，他在设定一些假定的前提下，计算出要实现社会福利最大化目标，边际税率应为19%，并否定了累进税率应随着收入递增最后达到 100%的结论。
西方学者从税收的基本原则出发，提出税收的主要功能，并构建最优税制模型，为个人所得税的最优税制设计提供理论基础。他们从公平角度出发，分析如何界定个人应税所得才能保证税收的公平性；用定性分析的方法，提出征收个人所得税可能会对效率造成损失。
1.2.3 国内相关研究综述
关于税收公平，国内的学者从不同的角度进行了阐述。具体表现为以下几方面：
一、税收公平原则的界兰姆塞定问题。周金林在《从税收公平角度看我国个人所得税制的全面性改革》（2010）一文中从税收横向公平缺失和纵向公平缺失进行了阐述。解学智在《所得课税论》（1992）一书中从横向公平和纵向公平的角度对税收公平问题做了精辟的论述，郭庆旺则从受益公平、条件公平和结果公平的角度对税收公平进行了阐述。
二、关于税制优化理论。平新乔(2000)认为，西方拉姆齐模型是有一定经济价值的，该理论对效率和公平的理解有助于促进税制改革，使税收更好的服务经济，我国应该在此基础上进行税制改革。任寿根（2000）则认为，模型等优化税制理论有一定的不足和缺陷，该模型仅仅考虑了如何提高实体税收的效率和公平，忽视了税收征管等方面的影响因素。陈松青(2003)也认为，最优税制模型缺乏对征管因素的考虑，非常不利于该模型在实际工作中的应用，应该及时将征管因素纳入到整个优化税制理论中，同时考虑我国目前经济发展现状，使优化税制理论更好地服务于个人所得税改革，在充分考虑税收效率和公平的前提下进行我国个人所得税改革。
三、从税制模式的选择上阐述税收公平问题。石坚(2009)认为，要想实现综合分类相结合的税制，必须建立好完善的信息联网系统，建立良好的税收征管环境非常重要。同时，他提出了自己的一些建议想法。高培勇(2009)认为，近些年我国对个人所得税的改革都没有真正触动个人所得税的核心，主张建立分类与综合的个人所得税制度，使收入差距缩小的调控功能真正发挥作用。计金标在《我国现行个人所得税制存在的主要问题》一文中指出，现行个人所得税制模式的选择与个人所得税开征的主要目标是冲突的，现行个人所得税采用分类所得税制模式，对不同来源的所得用不同的征收标准和方法，不能全面、完整地体现纳税人的真实纳税能力，从而会造成所得来源多、综合收入高的纳税人反而不用交税或交较少的税，而所得来源少、收入相对集中的人却要多交税的现象，从而与开征个人所得税的主要目标产生严重的冲突。童伟在《个人所得税的国际比较》一文中认为，混合税制较能体现税收的公平原则，它既坚持了按能课征的原则又坚持了对不同性质的收入区别对待、差别课税，体现了税收课征的横向公平原则。
四、从税制要素的角度谈税收的公平问题。税率方面，林依娴在《基于现象税制模式的个人所得税税率的设计》一文中指出，我国现行个人所得税税率还存在很多缺陷，税率繁杂、级次过多、边际税率过高、累进税率级距过密，进一步完善个人所得税制度的方向是坚持公平与效率原则，降低税率，减少税率级次。
免征额方面，清华大学着名经济学家李稻葵（2011）认为个人所得税免征额的设置缺乏对收入差异、通货膨胀以及支出费用增加方面的考虑，适当提升个税的免征额是合理的。而华生（2011）则对大幅上调个税免征额持谨慎态度。他认为当前我国有 4.8 亿在二、三产业就业的职工，其中应税月薪不足 2000 元的占了一半左右。调整个税免征额，对这部分人并无作用，如果调到 3000 元以上，就对3000 元以下收入的人失去意义；调到 5000 元以上，就对 5000 元以下的人失去意义。调得越高，就越使高收入者受益，对低收入者失去了意义。陈志武（2011）认为在全国范围内讨论一个个税免征额是没有什么意义的。因为当前我国经济发展水平存在着很大的地区之间的差异，抛开地区差异而规定全国统一的个税免征额本身就缺乏公平性。因此，不应该只把个税改革的焦点放在调整免征额上面，还要关注个人所得税与其他税种之间的配合问题。杨崇春（2011）也指出当前的税改不应该仅仅关注个税免征额的问题，而应该考虑将个税的扣除标准按地区经济发展的不同而差异化，并且以家庭为计算单位，这样才能够更加体现出税收的公平性。
五、从税收征管改革入手论述税收公平问题。王慧璞、陈茂霞在《我国个人所得税征管难的制度因素分析》（2009）中提出，个税征管的不健全影响了个税征收工作的效果，其中征管手段与征管技术落后，信息化程度低，代扣代缴制度有待完善以及税务部门服务意识差。
1.2.4 国内外相关研究的比较与评价
国外学者提出的税制优化理论，为个人所得税的改革奠定了一定的理论基础，国内学者专家提出的个人所得税改革的设想，为我国今后的税制改革提供了有价值的建议。国外学者研究个人所得税问题的时候，从税收的一般理论出发，由部分向综合延伸，将重点放在公平与效率问题和税制模式的效应方面，另外对税务管理和纳税遵从等问题也有进展性的研究。这些观点对我国个人所得税税制选择以及如何兼顾公平效率，减少逃税都有很大的意义。国内学者对个人所得税的研究围绕个人所得税的主要功能、个人所得税调节经济的效果进行分析，侧重于研究个人所得税横向与纵向公平，对于完善个人所得税公平性改革也提出了很多宝贵的建议。
1.3 研究思路
通过查阅国内外相关资料，了解目前个人所得税制度公平性分析领域的研究成果，在此基础上对个人所得税制度的税制模式、税制要素和个人所得税的征管的公平性分别进行分析，进而提出完善个人所得税制度的建议。可以将主要内容分为以下七个部分：
第一章绪论，对论文研究背景、研究目的、研究意义进行综述，详细分析国内外关于个人所得税制度公平性分析的相关理论，在此基础上提出论文的研究内容、研究方法以及预期可能的创新之处。
第二章，衡量个人所得税制度公平性的标准。本章首先介绍税收公平原则的一般分析，然后由普遍具体到个人所得税制度公平性的衡量标准，为后文个人所得税税制模式、个人所得税税制要素、个人所得税征管的公平性分析作铺垫。
第三章，个人所得税制度的发展。本章分别介绍国外个人所得税制度的沿革、我国个人所得税制度的沿革、我国个人所得税法立法的公平性，找出个人所得税法的立法目的，最后分析我国目前个人所得税的现状。
第四章，我国个人所得税税制模式的公平性分析。本章从个人所得税制模式、我国分类个人所得税税制模式的缺陷以及完善我国个人所得税税制模式的建议三方面分析我国个人所得税税制的公平性。
第五章，我国个人所得税税制要素的公平性分析。本章从合理费用扣除和税率设置两方面分析各自在公平性方面的不足，然后提出完善建议。
第六章，我国个人所得税征管的公平性分析。本章从个人所得税征管问题出发，分析我国个人所得税征管的公平性。
第七章，基于公平的个人所得税制度改革。
1.4 本文的创新点
1、先提出衡量个人所得税制度公平的标准，然后从个人所得税的税制模式、税制要素以及征管三个方面分别研究现行个人所得税制度的公平性。
2、采用数据对比分析得出结论。
