第一章导论
一、选题背景及意义
(一)选题背景
税收征管是税收征收管理的简称,是国家及其税务机关依据税法指导纳税人正确履行纳税义务,并对征纳过程进行组织、管理、监督、检查等一系列工作的总称。 自从历史上有了税收,便有了税收征管的问题。税收征收管理主要由税收征管制度及与之相对应的税收征管模式所组成,是税务机关依法进行税务管理活动的核心。我国税收征管改革历经多个阶段,每个阶段在继承前面改革成果的基础上得到了进一步的完善和发展。
1、我国税收征管改革的历程
改革开放以来,我国经济社会的飞速发展带来税收制度的不断变化,尤其是1994年税制改革后,整个税收征管制度一直处于一种动态的、不断变革的过程之中。具体上,我国税收征管改革主要历经了三个阶段:
第一阶段为20世纪80年代中期至20世纪90年代初期。主要内容是分设征收、管理、稽查,以解决税收专管员制度“一员进厂、各税统管”造成的权力约束缺位,执法不严等弊病。改革主线就是分解专管员的权力,实行不同形式的分责制约第二阶段为新税制的实施到21世纪初。这一时期税收征管改革的主线,就是1995.年明确的税收征管改革‘‘30字”模式,即“以纳税申报和优化服务为基础,以计算机网络为依托,集中征收,重点稽查”的新征管模式的提出和完善。在技术手段上把计算机技术引入了税收管理的各个环节,还提出了为纳税人服务的新的管理理念,2004年在30字征管模式中增加了 “强化管理”的内容,形成了 “以申报纳税和优化服务为基础,以计算机网络为依托,集中征收,重点稽查,强化管理”的“34字”征管模式。
第三阶段为21世纪初到现在。这一阶段是现代化税收征管体系探索实践阶段。2009年提出了信息管税新思路,推进了税收征管与现代科技的融合。2010年开展税源专业化管理试点工作。2012确立了今后一个时期进一步深化税收征管改革的主要内容,目标是提高税法遵从度和纳税人满意度,降低税收流失率和征纳成本。
2、深化税收征管改革的必要性
我国挤身中等收入国家行列后,在税源日益充裕、税收收入规模不断扩大的同时,由于社会经济条件发生变化,原有的定位平衡被打破,现行的税收征管制度遇到的困难与压力日趋增大,逐渐滞后于经济发展的步伐,实际运行效果存在许多问题,如税收征管模式的整体规划差,税收征管面临制度软约朿、执法弹性值偏高,纳税主体税收遵从的差异化扩大,税收执法风险加重等,不仅导致税收遵从度不高,税收流失比较严重,而且由于体制乏力、改革疲劳、激励失措,在一定程度上影响税务人员的职业忠诚心。
十八届三中全会已经将未来税收发展聚焦重点在税制改革上,加上经济、技术发展的推动,税收征管制度面临着一次重大而特殊的社会经济转型期。正是在这种大背景下,我们秉承改革创新的精神,从基层实际工作出发,认真探讨税收征管应遵循的理论原则,把握税收征管制度的规律,调研基层实际,探索与社会转型相适应,与征管改革目标相适应的税收征管模式,促进征管工作效率,服务经济社会大局。这正是本文的立论所在。
(二)课题研究的意义
1.理论意义
首先,基层税收征管是实现国家税收制度预期目标的必由之路。西方经济学认为,实施机制是法律制度的重要组成部分,一个国家的法律制度是否有效,除了具有完善的正式规则和非正式规则外,更主要的是这个国家的实施机制是否健全。离开了有效的实施机制,任何制度尤其是正式规则就形同虚设。这恰恰说明了税收征管作为税收政策执行环节的极其重要性。而且任何一项政策都不可能一经制定出台就自然而然地得到贯彻执行,从而取得预期目的,税收政策也不例外。国家税收制度预期目标的实现离不幵基层高质量的税收征管,而基层高质量的税收征管又必须依赖于与税收制度相一致的基层税收征管模式。
只有基层税收征管水平达到了国家税收制度设计的目标,才能为政府提供持续、稳定的税收收入,来实现政府参与国民经济分配和再分配、管理社会公共事务的职能。然而我国目前的税收征管实践中存在的问题严重制约了税收政策的顺利执行,所以深化税收征管制度改革,优化当前的税收征管模式就显得极为迫切和重要。
其次,基层税收征管制度是提高基层税务机关税收管理效率的有效途径。基层税务机关在对纳税人进行税收专业化管理工作时,其管理效率高低,取决于基层税收征管制度的适用性,科学性。基层税收征管制度与国家税制相融洽,与社会经济发展相协调,与基层税务机关的管理水平、与纳税人的税法遵从意识相一致,则基层税务机关可以用较低的资源消费来获得最大的收入规模,纳税人可以用最小的纳税成本最好地履行纳税义务。基层税务管理效率高f国家税制在社会经济实践中运行好,税收对资源的配置作用发挥充足,对不同经济成分和经济主体之间的利益调节适当,则税收有利于国民经济持续、健康、协调发展。
理论上,通过税收征管工作实践,可以检验税收政策,并不断对其进行充实和完善。在税收征管工作实践中发现的问题和不足,则可以为进一步修、正、修订税收政策提供事实依据,以此促进税收政策的健康持续发展。
2.现实意义
以基层实际为出发点,研究我国税收征管制度,尤其是税收征管模式,具有很强的现实意义:
一是从基层工作的实际出发,可以明确税收征管工作的改进思路,促进我国税收征管效率水平不断提高、有效降低征税成本。
二是总结税收征管制度在基层运行的成效和暴露的问题,可以对我国税收征管现状做出客观全面的评价,并探索思考进一步深化税收征管改革的思路。
三是增强税收征管人员的效率意识和服务意识。摈弃长期以来形成的“无本治税”的观念,确立基层税务机关服务意识。通过税收征管制度的有效运行,基层税务机关为纳税人提供合法、有效的税收服务,有利于提高纳税人的纳税意识,减少基层税务机关的税收成本,实现纳税人足额纳税的基层税收征管目标。
税收征管制度尤其是优化税收征管模式,不仅是提高税收征管质量和效率的重要手段,也是完善税收管理理论的主要方式。这不仅在理论上具有重要的研究价值,更具有重要的实践指导意义。本论文以厦门为例,从基层税务机关的角度来探讨上述各种问题,力图呈现真实完整的税收征管工作的现实状态;全面分析税收征管工作存在问题,努力争取为税收征收管理的实际工作提供出一些有应用价值的理论建议,探索一条适合我国实际国情的新的征收管理模式。
希望通过本文的研究成果,可以为提高税收征管水平提供参考,从而有效促进税收事业的发展,服务经济和社会不断进步。
二、文献综述
(-)税收征管理论的历史发展脉络
在国外研究领域,德国的旧历史学派的创始人威廉 罗雪尔(WilhelmRoscher)最早将税收研究的重点转移到税收管理方面,而最早创立了税收管理理论体系的学者同样也是德国新历史学派瓦格纳,他同时也是社会政策学派的主要代表人物。Wilhelni Roscher ( 1843)发表的《历史方法的国民经济学讲义大纲》,他在论述中没有把分析的重点放在各税种的理论与制度方面,而是侧重于各税种的管理,逐步将税收管理引入人们的视野,但没有形成一个完整独立的理论体系。Wagner (1877)将税收管理分为两部分内容:一是税收管理总论,包括税收管理的性质、任务等,二是具体的税收行为,即税收的执行或征稽,内容包括税收确定、税款征收、税收管理、行政处罚四部分。应该说,他创立了最早的税收管理理论体系。
从20世纪70年代起,随着社会经济生产生活的日渐繁华,税收管理在社会实践中的问题也越来越引人注意,西方各国专家逐渐将重心向此领域转移,同时随着现代信息经济学、博弃论和委托代理理论等理论逐步向公共管理研究领域的过度,征纳双方信息不对称问题给税收管理政策以及税收遵从策略产生的影响,己逐渐引起的专家的重视。
西方主流经济学家从20世纪90年代以来对研究税收管理问题的研究,逐步由税制方面向管理对象即纳税人过度。税收遵从理论正是在这种背景下孕育而生的,尽管征管制度措施逐渐引入了最优税制理论、博弈论等前沿经济理论,同时综合了区域一体化、经济全球化税收等问题,但是总体而言,现代西方税收理论研究主要局限在税制的设计和完善方面,涉及到征管方法的理论以及程序的研究内容较少,而对税收征管模式进行系统、体系性的研究成果则更少。
(二)影响我国征管制度制定的主要理论
1.新公共服务理论与服务型政府理念
(1)新公共管理理论及不足
作为政府改革的一种实践活动,新公共管理始于20世纪70年代撒切尔时代的英国政府改革。之后的二三十年间,英国等欧洲大陆国家、美国及澳大利亚、新西兰等西方国家掀起了一场声势浩大、扩日持久、各具特色的政府改革运动。具体表现为,发挥第三部门的作用、民营化、社区治理、签约外包、放松管制、公私合作等不同程度的实践。行政学者奥斯本和盖布勒亲身参与美国的新公共管理运动,提出政府改革的方向是建立“企业家政府”,并在《改革政府:企业精神如何改革着公共部门》一书中,以十大原则为改革政府列出了一个分析清单,即起催化作用的政府、社区拥有的政府、竞争性政府、有使命的政府、讲究效果的政府、受顾客驱使的政府、有事业心的政府、有预见的政府、分权的政府、以市场为导向的政府。
但在新公共管理实践时也突显出它的不足,正如我国学者金太军指出,新公共管理用经济学的眼光看待公共服务供给,这是不适当的,把政府与公众的关系完全等同于供方与顾客的市场关系,是过于简单化。新公共服务理论就是在这个背景下产生发展起来的。
(2)新公共服务理论的产生及超越
新公共服务理论的核心是将民主、公民权和公共利益的价值观重新肯定为公共行政的卓越价值观。它服务于公民,追求公共利益,重视公民权胜过重视企业家精神,思考要具有战略性,行动要具有民主性,承认责任是服务而非掌舵,重视人,而不只是重视生产率,这七条理论框架充分体现了这一核心价值。
通过比较不难发现,新公共管理与新公共服务的诸多不同,主要体现在对公共利益的概念定位、回应的对象、政府角色的定位、公务员的假定动机的方面,新公共服务理论对新公共管理是一次全面的超越。
新公共服务理论实现了政府职能由过去重管理控制轻服务、“以政府为中心”到幵始注重公共服务、“以满足公民的需求为中心”的转变。它是关于公共行政在以公民为中心的治理系统所扮演角色的一套理念。在此理论指导下的政府应把自己的主要职责放到管理社会公共事务,提供有效的公共服务上,努力建设一个政务公开,以提升社会自身组织能力为目的的服务型政府。
2.税收遵从理论的发展
税收遵从理论20世纪70年代初就开始出现了,这一理论主要的关注点是对个人逃税行为的分析上,近年来的研究则注重在信息不对称条件下纳税人的纳税行为以及纳税人与税务机关的相互博弃过程,进而研究税务机关的最优信息披露、设置激励机制以促进纳税人诚信纳税的税收执行模型。Allinghamt和sandmo作了逃税模型的研究,其研究成果表明最优申报收入和罚款率之间存在正相关的关系,而税率与逃税之间的关系不能确定(Allinghamt、Sandmo,1972)。
Srinivasan提出预期收入最大化模型,认为纳税人预期的最优偷逃税程度是由被查获概率的大小及罚金比率的高低所决定的,被查获概率越大,纳税人预期的偷税程度就会越小。税务部门提高税收检查率与加大处罚,能有效防范纳税人的偷税行为,而高罚款率比高检查率有效性更强(Srinivasan, 1973)。
Sandford认为,税收制度的设计与实施,不仅要考虑筹措收入的能力、对经济活动的影响,而且还要考虑到征纳双方在征税与纳税过程中所发生的成本的大小,税务成本一般包括管理成本、服从成本以及政治成本(Sanclford,1989)。
(三)近年来国外税收征管理论的研究情况
近年来,国外研究者对于税收征管的制度研究,主要是在如何评价纳税人遵从、为纳税人服务、税收征管的标准、税收的差距、改善税收征管制度、税收管理的私有化等相关方面。在如何论证税收征管的制度标准方面,西方研究者普遍认为应当弃用征收的成本、税收的成本等旧有考核指标。现代西方发达国家在评价税收的征管制度有效与否时,最主要的是分析税收征收管理的整个过程,主要关注纳税人在遵守税收法律以及税收法律是否被税务机关正确合理运用。假如纳税人的税收遵从度较高、税法能够被认真执行,就说明税收征收管理制度比较完善;与之相反,则说明了税收的相关法律没有被正确实施,这样的税收征收管理制度也就谈不上是好的制度。
在纳税人的遵从度的改善方面,西方研究者的成果是卓有成效的。他们经过多年研究得出的结论是影响纳税人遵从的特别重要的因素包含利益的刺激、自责心理、社会的压力以及纳税人的类型。
在西方国家的博弈论研究中,以逃避纳税为研究对象取得不少成果,主要是导致博弃合作均衡的无名氏定理的证明和扩展,声誉机制的形成,合作机制的演进等,国外的研究者把社会视为繁杂的整体,从多方面、多角度研究出许多规律。英国和美国的经济学家在1958年就率先利用现金比率法进行包含偷税、逃税等税款流失规模的测算。
在激励问题的研究上,新制度经济学家对于交易费用的理论发展和信癍经济学、契约理论或委托代理等理论的研究,使得激励问题作为现代的重要课题理论取得了迅猛的发展和进步,产生了委托一代理理论、证券设计理论、动态激励模型等许多经济学的激励理论,同样也运用在税收管理的实施机制研究中。
(四)我国税收征管理论的探索及评价
得益于国内经济理论界对现代信息经济学、博弈论、委托代理理论和新公共管理理论等基础理论和研究方法的深入介绍,国内税收理论界开始尝试应用现代经济理论对税收征管问题进行研究。邓力平在一系列论文中,就优化税制理论和信息经济学的关系、优化税制理论对西方税制改革的影响、从不对称信息角度研究税收理论做了一些探讨(邓力平,1997、1998) 。刘军从如何解决存…-在于国家与税收征管人员国家与纳税人之何的信息不对称问题入手、主要在委托代理理论的分析框架中讨论如何促进我国的税收征管工作,提出了诸如重塑激励机制、重塑监控机制、重建惩罚机制和重整税收立法等方面的政策建议 (刘军,1997)。在纳税人行为方面,屈锡华探讨税收征管博弈问题及在这一过程中征纳税双方相关行为主体的行为特征,在模型设计方面做了一些尝试(屈锡华,2003) ,应当说这种尝试是非常有积极意义的,但深度毕竟显得不够。马国强将纳税人行为方式税收遵从和不遵从两类,并对两类又作为细分,他吸收了西方学者的研究成果,并进行了整理和改造,揭示了纳税人行为方式在现代税收管理理论的重要地位(马国强,2000) ;但他对税收遵从的分类仍然显得层次不够。李刚从税收法律的角度对税收行为进行了探索,定义了税收法律行为概念,对税收法律行为进行了分类(李刚,2004) ,他的研究对从法律上规范税收行为有指导意义,但这种探索毕竟是初步的。在税收流失的研究方面,国内研究工作人员(梁季,2007)根据对税收流失所产生的原因情况、规模大小和治理相关的对策等多方面进行了认真的考察和系统的分析,对我国税收收入流失的理论及税收收入流失的现状做了非常详细和准确的描述。④在服务型税务机关的建设上,纳税服务是关键。而纳税服务是一项综合性和管理型的税收征管工作。
李林军(2006)对当前我国税收工作中管理与服务两者间的关系作了深入全面的探析,厘清了宏观、微观层面上管理与服务概念内涵的基础上,得出树立管理与服务并重、管理与服务应向科学化、精细化方向深入发展的结论。⑤税收征收管理的模式类型是国内的研究者对税收征收管理的研究重点。有的研究者提出这样的观点,即“在申报缴纳税款的前提下,以纳税服务作为依托,以与纳税人相关的信息作为依据,把稽查工作作为重点,加大处罚的力度,最终是保证纳税人做到依法纳税”(马国强,1999) ;还有的研究者提出了“多元化的申报模式、以属地为原则进行管理、集中力量加大征收管理力度、重点工作放在稽查上面”; (曾国祥,2002)有的研究者提出了 “选择税收征管模式时应遵循的七大原则,即国情原则、征管模式与税制结构相适应原则、信息全面准确及时原则、多元化原则、最小成本原则、权力制约原则和便利纳税人原则。”⑧(杨斌,2000)而更多的研究人员则是通过中国与西方国家在税收征收管理模式上的比较,提出了几种可行的思路。学者对税收征管制度的研究可见于许多国内的期刊,主要有《税务研究》、《涉外税务》等等,主要的思路是对现在税收征管制度执行情况进行分析,提出并解决问题。近年来,比较有代表性的主要是周海燕(2011)提出网络经济发展的推动下,基于新一代网络传输语言的税收征管模式创新 。黄桂祥(2013)针对转型期的税收征管模式进行理论与实践探讨,提出以“专业化、信息化、社会化、人文化”为特征的新税收征管模式。②综观近几年来我国征管理论的研究,出现了一批能反映中国税收征管情况并有一定水平和质量的学术文章。这些理论研究在一定程度上促进了我国税收征管实践的发展,比如,受到信息化理论的启迪,我国出台了一系列力图缓解信息不对称的改革措施:如税收信息化建设,纳税信誉等级评估,12366热线等。受到新公共服务和税收遵从理论的影响,税收征管模式开始突出服务纳税人。
当然,我国目前关于税收征管问题的研究相比较国外的研究成果而言还有一定的差距,成果还是初步的和不系统的,一是介绍的多,有创见的少;二用较多,理论贡献较少;尤其是对于征管制度在基层的执行情况,缺少典型、系统的分析,可以说在制定符合国情,高效运行的税收征管制度方面还有许多应该加强的地方。
三、研究思路及文章结构
税收征管是税务机关依法进行税务管理活动的核心,我国税收征管改革历经多个阶段,每个阶段在继承前面改革成果的基础上得到了进一步的完善和发展。考虑到基层税收征管一直是理论界和实践部门所长期关注的领域,就目前现状来看,基层税收征管改革不断面临新问题和新挑战,本论文立足于厦门市.国家税务局的征管实践.,,从新二轮征管改革的背景出发,试图从新一轮征管改-革在基层的探索中总结新一轮征管改革取得的初步成效,系统分析新一轮征管改革面临的主要问题,从提高税法遵从度和纳税人满意度,降低税收流失率和征纳成本的目标入手,较为系统地提出进一步深化征管改革的思考。
本文共分四章,各章主要结构如下:
第一章,导论。介绍了论文的选题背景和意义,梳理了相关的税收征管理论,对论文的研究思路和研究方法。
第二章,我国税收征管改革的历程及本轮改革的背景。分三个阶段概括了我国征管改革的历程,从经济、社会环境的变化、征管资源与纳税人的不协调以及信息技术的发展等三方面梳理了本轮改革的背景,阐述了本轮改革的基本思路。
第三章,新一轮税收征管改革实践的成效与问题。通过新一轮征管改革在厦门市国税局的实践,总结了新一轮征管改革取得的初步成效,并对新一轮征管改革面临的主要问题进行分析思考。
第四章,进一步深化税收征管改革的思考。在基层实践的基础上提出进一步深化征管改革的思考,分别从征管基本程序、纳税服务、专业化管理、信息化支撑体系、执法监督机制等五方面提出深化税收征管改革的思路。
四、研究方法及缺陷
一般而言,研究方法的选择取决于研究对象的性质和研究的目标。从研究对象看,税收征管不仅属于财政学的范畴,同时也涉及到制度经济学、信息经济学、行为经济学等经济学科,从更广泛的意义上看还涉及法学、社会学、心理学、管理学等其他人文社会科学,因而欲进行比较深入的探讨,必然要进行不同学科间的交叉融合研究。从研究目标来看,研究税收征管的最终目标是提高税法遵从度和纳税人满意度,降低税收流失率和征纳成本。这就要求必须根据我国现实情况,将理论与实践相结合,进行实证考察和研究。基于以上分析,本文主要采用以下研究方法:
(一)比较研究方法
西方发达国家在税收征管上的理论与政策措施上已经取得了比较丰富的成果和经验,我国在税收征管方面也有研究和探索,通过对两者的分析,有助于结合本国国情和基层实际,探索出深化税收征管改革的有效方法。
(二)历史演绎的逻辑分析方法
从历史学研究的观点看,对某一事实的考察要求思想进程与历史发展相统一,只有当逻辑的叙述方法和历史的叙述方法一致时才具有普遍性的意义。因此,研究税收征管改革必须从更宽阔的经济学、社会学视野对我国税收征管改革的进程和发展背景一一刻画,跳出时点上的静态的限制,追述我国税收征管改革的历史进程,有助于我们廊清包括信息化、纳税服务、征纳双方权利义务等在内的税收征管改革影响因素和未来趋势。
(三)实证分析与规范分析相结合
本文对税收征管改革的研究侧重于实证分析,即用厦门市国税局的征管实践对新一轮征管改革面临的主要问题进行剖析,同时结合规范分析对事物进行推理与判断。既可以保持税收征管改革研究基础的客观性,又可以实现深入式的分析。
(四)系统分析法
本论文的主要研究对象是税收征管改革,在研究过程中,不是孤立的就税收征管改革研究征管改革,而是把它放在一个与之有密切联系的包括税收制度、税收环境的系统当中来进行研究。
本文采用了多种方法进行立论和剖析,但是就由目前情况看,论文在研究深度和广度上明显不足,主要通过学习借鉴有关研究成果以及结合税收工作实践来提炼和形成本论文的观点,存在论述笼统,流于蜻蜓点水这一大缺搭I它们既是对本人研究的挑战,也是本人将来的努力方向。今后将进一步提高迪论水平,提升研究高度,提炼基层实践经验,为我国税收征管制度的发展贡献力量。
