第 2 章 企业环境成本概述及相关理论
要想进行企业环境成本的核算，首先要明确环境成本的内涵和它赖以产生、发展的理论基础，本章将就这些主要问题进行阐述。
2.1 企业环境成本概述
到目前为止，国内外的会计界并没有界定环境成本的内涵，本段从消耗和补偿的角度出发，对环境成本的定义做出进一步的阐述。
2.1.1 环境成本内涵
成本是企业进行日常的生产经营所消耗资源的货币化表现，在这个过程中，不仅消耗了人类的劳动，也消耗了自然资源。企业成本的发生是为了获取利润，一方面，当今“绿色产品”大行其道，为达到经营目标，一些产品的原材料和能源大多直接来自于环境，所以有必要将这些从环境中获得的资源消耗计入环境成本[10]（张天丽，2012）。另一方面，为符合国家相关法规的规定，建立良好的企业形象，需要预防或减少在经营过程中对环境造成的危害，在此期间产生的费用也将计入环境成本[11]（朱琳，2010）。
综上所述，企业环境成本包括消耗和治理两个方面，本文将环境成本定义为在企业正常的采购、生产及经营中产生的资源取得成本以及为解决环境问题发生的支出合计。
2.1.2 环境成本的分类
环境成本的定义比较广泛而且没有统一的标准，现依据不同的标准对环境成本进行分类，以便对其有更深入的了解。
（1）环境成本按空间范围分类从企业的角度分析，环境成本可以分为内部成本和外部成本。内部成本是指由于环境方面因素引发且确应由本企业承担的费用，该金额可以可靠计量。常见的内部环境成本有排污费、赔偿费、环境治理费等。外部成本是指由企业的经营活动导致的，会严重危害外部环境的，但责任不归属于企业且费用不能可靠计量的成本。在成本确认计量时要遵循配比原则，但是外部环境成本不能归集于特定对象，因此不能称之为真正意义上的成本。要想准确进行环境成本的核算，就应当建立系统的环境会计体系解决这一问题。
（2）环境成本按时间范围分类企业需要对环境损失进行补偿，但是当期补偿的对象不一定是当期产生的义务，即实际发生与会计处理的时间可能不一致。基于此，我们将本期发生的环境支出分为前期、现在和未来环境成本[12]（李彦萍，2010）。前期环境成本是指本期发生的环境费用是为了弥补以前期间造成的环境损失。当国家环境法规发生变化或者企业面临未决诉讼时，企业可能会为前期符合规定的行为付出代价，为过去的产出承担后果。当期环境成本是指当期发生的环境费用是用来治理当期的环境污染。未来环境成本是指为了弥补将来很可能发生的环境危害，在当期合理计提环境准备金所发生的会计支出。
这里所谓准备金的计提方法及金额需要依据相应的会计法规。
（3）环境成本按功能分类企业环境成本产生的动因有三类，弥补、维护和预防，根据这三方面的功能，环境成本可分为对已发生损失弥补的成本、维持环境现状的成本和预防不良后果的成本。
弥补成本的支出仅仅是为了补偿当期或前期已经发生的环境损失，不能给企业带来任何形式的收益，是一种被动的支出[13]（ Odum H T,1996）。维护环境现状的成本是为了使环境维持现状不致恶化而发生的支出，在引进环保设备的过程中，会增加企业资产，而且该项支出需要资本化并逐期摊销。预防成本是指在发生环境损失之前，主动采取措施来预防这种损失而产生的成本。例如购进有助于改善环境的设备来提高生产能力，在某种意义上属于一种投资[14]（肖小玮，2009）。
2.1.3 环境成本的特征
通过上述分析，可以看出环境成本具有以下主要特征。
（1）环境成本的不断增长性随着世界各国对环境问题的日益关注，政府也加强了对于企业环境问题的管理，为了满足各界对环境质量的要求，企业用于环境污染预防及治理的支出也在不断上升，导致成本呈逐渐上升的趋势。
（2）环境成本的不对称性在企业的生产经营过程中，一方面，环境成本并不对应于某个具体项目，因此往往先归集到制造费用，再分配到各个产品的成本中。这样就会切断环境成本与相关产品工序的联系，导致内部互补，最终使得不涉及环境问题的产品评估价值不准确；另一方面，在企业整个生命周期里，环境成本的发生是不对称的，可能会集中发生在某一特定的时段[15]（李志华，陈良华，2008）。
（3）环境成本的多样性通过上述对环境成本的分类可以得出企业环境成本产生的原因多种多样，例如承担环境治理责任发生的成本、开发新产品投入的环境资源消耗以及对员工进行环境相关的培训和监测等。对于不同的环境成本要采用不同的计量方法，以合理度量相关产品成本。
2.2 环境成本的基本理论
为了准确分析企业环境成本的相关问题，构建合理的成本核算体系对环境成本进行计量，需要深入了解相关的理论基础。环境成本核算属于企业成本核算这一大范畴，但又具有其自身特色，本文认为相关的特色理论有可持续发展理论、总成本理论以及社会责任成本理论。
2.2.1 可持续发展理论
人类在发展进步的进程中，以环境资源成本为代价换来了物质资本的增长，即环境价值以这种方式计入了国民生产总值。在计算 GNP 时，要考虑整个社会的财富总和，要将环境资源的消耗从中扣除，得出真正意义上的财富值。
十六届五中全会明确提出树立资源节约型、环境友好型的发展思想，标志着我国已经开始走上可持续发展道路。可持续发展强调对环境的保护，要求在不危害后代人资源的条件下，寻找合适的道路满足当代人的需求。这种理念下的成本管理要求企业不仅考虑传统范围的经营成本，也要将环境成本纳入其中，否则企业将以牺牲环境为代价盲目增长利润，这种行为将造成对自然资源的透支使用[16]（Jasch C.,2008）。企业应本着可持续发展的思想，主动承担起保护环境的责任，对资源消耗和环境污染进行补偿，将环境因素作为企业绩效考核目标之一。因此，环境成本核算的理论基石是可持续发展理论。
2.2.2 总成本理论
总成本理论是依据大循环理论来理解成本，该理论认为人类社会与自然界同处一个循环之中，在考虑成本时，需要对人类劳动成本以及使自然界恢复良好的状态进行补偿。总成本理论研究如何对自然资源和人类劳动的消耗进行补偿，着重研究确认和计量自然资源的成本问题，以解决当今社会资源和生态环境恶化的紧张局面。
总成本理论认为“资源产品成本=生产成本+环境成本”.而环境成本包括了资源耗费、环境预防、环境污染治理等在内的一系列相关支出。这种理论将企业的外部环境成本逐步内部化，有效避免了企业的不道德行为，同时可以激励企业积极投入环境治理，减少严重污染环境的经营活动。
2.2.3 社会责任成本理论
企业社会责任最早由英国学者Oliver Sheldon 于1923 年提出，其思想是企业不仅要对股东负责，还要对社会负责，肩负着创造财富之外的责任。企业的社会责任是企业道德的表现，经济中一般假设人都是理性的，即以获得最大效益为目的，但是社会责任强调了企业必须承担一定的社会义务，维护整个社会的利益。
环境成本是企业成本的一种重要的社会责任成本，企业要维持社会的可持续发展，通过企业内部的成本核算，量化企业应承担的环境责任，并将其纳入效益评价指标，从而落实企业的社会责任。
