二、税法受到电子商务冲击的原因分析
通过上文的分析可以看出,我国现行税法构成要素不同程度的受到电子商务的冲击,受到冲击原因是多方面的,如税收立法的滞后、税务机关执法手段的落后、商业创新引发的各种力量的博弈、社会各领域缺乏协调与配合等各层面的原因,笔者就从立法、执法、经济、社会等层面展开分析,探究问题产生的根源,从而提出解决问题的对策。
(一)立法层面
税法构成要素受到电子商务冲击的首要原因是相关法律规范的缺失,已有的规范无法有效调整新的商业经营模式,出现了法律规范调整的真空。同时,电子商务的运行牵涉多个行政管理部门,每个部门针对各自的职权范围制定了相应的管理规范,这些规范之间缺乏协调与统一性,阻碍了其应有功能的发挥。具体表现为以下方面:
1.电子商务税收及配套法律立法滞后
电子商务这一新兴商务模式的出现,对社会诸多领域产生了质的影响和改变,法律受本身滞后性的影响,未能与经济社会发展同步自调。所以,在面对新的需要法律调整的领域时,立法层面没有进行及时的调整与行动,电子商务的出现,使得税收法律在电子商务领域的适用“无法适从”。
目前我国的税收法律、法规中都没有专门针对电子商务税收的规定,已登记注册的电子商务企业只能参照传统企业适用相关的法律规定。对于法律规范的不健全,一些企业或个人会利用法律漏洞逃避纳税,造成税款的流失。
和税收法律规范一样,涉及到电子商务的资质认证、支付管理、安全管理、信用管理等法律规范也缺乏有效的适用性。税收法律规范只有与其他部门法律规范相互协调与统一,才能发挥其更大的调整功效。但现有规范普遍存在调整范围窄、适用性差的情形,影响了其在电子商务领域调整功效的发挥。在缺少明确法律规范有效调整的情况下,对经营者而言法律无明确禁止的事项就是可为的,对执法机关而言在法律无明确授权的情况下便不可为之。相关法律的缺位,使包括税务机关在内的管理部门在相关执法时缺乏法律依据,使其工作开展受到限制。电子商务税收及相关配套法律的立法缺陷有待进行相应完善,及时将相关法律的短板补齐。
2.整个电子商务领域立法层级低
我国现行的法律文件中针对电子商务专门的法律仅有2005年4月1日起施行的《电子签名法》一部,而税收法律中更没有专门针对电子商务的条款,已有的计对电子商务税收领域及其他领域的规范大多以行政法规、部门规章、规范性文件及政策性文件等形式存在,如国家密码管理局2005年颁布的《电子认证服务密码管理办法》、中国人民银行2005年发布的《电子支付指引(第一号)》、商务部2008年起草的《网络购物服务规范》、中国人民银行、银监会、公安部和国家工商总局2009年联合发布的《关于加强银行卡安全管理预防和打击银行卡犯罪的通知》、国家工商总局2010年出台的《网络商品交易及有关服务行为管理暂行办法》、工业和信息化部2012年发布的《电子商务“十二五”发展规划》、财政部与国家税务总局2013年12月发布的《关于跨境电子商务零售出口税收政策的通知》等等。这些政策法规虽为我国电子商务健康、有序发展中起到了标准规范和制度保障的作用,但上述规范的立法层级较低,缺乏长远、全局性规划,并且易于变动,稳定性差,调整的范围较窄,有些交叉领域不同管理部门规范各具特色,一些边缘地带出现没有相应规范予以调整的情况"。随着电子商务的纵深发展,这种立法情形逐渐显现出各种弊端,影响了电子商务的良性发展。在此种境况下,涉及电子商务的税收法律亦不能独善其身。
3.对电子商务管理的部门多而协调性差
从上述各行政管理部门制定的有关电子商务的已有的规范来看,对电子商务管理的部门有工商、商务、工业和信息化、公安、中国人民银行、财政、税务等等多个行政部门,而这些主管部门在制定相应管理规范的过程中都从本部门的职权及利益出发,着眼局部,各自为政,部门利益色彩重,导致相应规范调整范围有限,协调统一性差,执行效率低。"就以工商登记与税务登记为例,从事商业的经营者首先要取得工商营业执照,再到税务机关进行税务登记,现在虽然建立了工商与税务机关的信息共享机制,但工商登记信息传递到税务机关的时限、范围、如何共同监控经营者等关键性问题,都没有明确的规范予以保障,工商只负责营业登记,税务只管征税,中间的协调链条比较脆弱,有时甚至仅仅是文字上的表述,而没有实际执行。税务机关与其他行政管理机关之间的协调配合情况与上述基本相似,这是有待解决的问题。
(二)执法层面
法律法规制定目的不是形成纸面上的文字,而是在社会相关领域得到有效的执行,只有在社会生活中执行适用,方能体现法律的约束力与权威,在社会上起到引导、示范作用。税法构成要素受到电子商务的冲击不仅仅是立法滞后、不健全的问题,还与执法手段、监管能力、执法人员素质等因素息息相关。
1.税务机关执法面临无法可依
根据依法行政的相关要求,税务机关在税收执法时要依据相关法律的规定在授权范围内严格执法,由于电子商务领域税收立法的缺陷,导致税务机关在对电子商务经营主体如:由电子商务平台、银行、第三方支付企业等进行代扣代缴税款,税收征管软件植入相关平台进行监控等税收执法手段缺乏法律依据,传统商业模式下的属地原则的失效、纳税人身份无法确定等诸多问题,使得税务机关无法有效开展相关执法工作。
2.执法监控手段没有与时俱进
税务机关现行的税收征管模式、征管方式、稽查手段等都是建立在传统的商业模式基础上的,面对基于虚拟网络空间的电子商务,税务机关通过税务登记、代扣代缴、纸质会计账簿和计账凭证审查等征收管理的执法手段显得相对滞后,新的计算机及网络技术没有及时应用到税务征收管理工作中。面对信息技术支撑下的电子商务,税务机关无法进行与其相匹配的监管。目前,还不能有效的堵塞存在的税收征管漏洞,税收征管手段的现代化有待进一步推进。
3.执法人员综合素质有待提升
电子商务的数字化使以往记录在纸面上的信息全部转换为数字代码,存储在相关服务器的数据库里。税务机关对电子商务经营者的监管就是要提取、分析这些海量数据,从而掌握其真实的交易过程。这对税务机关执法人员的素质提出了更高的要求,不但要掌握法律规范如何适用,还要熟知本领域的相关业务知识,同时还要具备驾驳信息技术的能力。否则,就无法有效开展相关执法工作。这种复合型税务人才在税务机关,特别是执法一线还比较紧缺。
现在税务机关存在着人员老化、基层人才流动性大等现象,一些业务精通、执法经验丰富的人员对现代信息技术不是很熟悉,少数人甚至对操作计算机都存在障碍,而新进入税务机关的人员虽然对信息技术熟悉,但对税收业务的熟练掌握尚需时间,有些经培养成长起来的复合型人才通过调动、遴选等方式到上级税务机关或其他部门工作。税收复合型人才短缺的现状影响了税收执法工作的创新性开展。税务机关决策层应采取相关举措,提升一线执法队伍的整体素质,以此适应信息化社会的要求。
(三)经济层面
当经济发展中出现一些无法跨越的瓶颈时,商业主体总会根据市场需求进行自我调适,并利用最前沿的技术,进行商业模式的革新,引领着经济大潮测涌狂奔,冲击着原有的体系,使旧的法律规则在被动中体验不适,电子商务就是这油涌大潮的掀动者,由此引发了法律规范的调整与变化。
1.创新引发的新陈代谢
我国经济自改革开放以来取得高速增长,是以资源的大量消耗和成本相对低廉的劳动力为支撑的。但随着世界经济一体化的发展,受整个经济形势不景气、劳动力成本上升、原料价格上涨等因素的影响,我国经济发展所依托的优势逐渐丧失。面对经济发展出现的瓶颈,2007年党的十七大提出“加快转变经济发展方式,由主要依靠增加物质资源消耗向主要依靠科技进步、劳动者素质提高和管理创新的转变。发展现代产业体系,大力推进信息化与工业化融合”、2012年党的十八大提出“加强技术集成和商业模式创新” 39。在此种经济环境及政策引导下,以电子商务为代表的知识经济借助科技的支撑和商业模式的创新取得飞速的发展。其灵活开放的机制、适应市场需求的策略、符合市场结构的资源配置、快捷的业务流程等不断撼动传统商业经济的地位,对经济发展方式的转变及企业的转型升级起到了引领、示范作用马克思曾阐释“法是建立在一定的经济基础之上的。经济基础决定着法的产生,变化以及其内在性质”。41同样,电子商务的发展对传统经济领域的深刻影响,必定会引起相关法律的产生及变化。在新的法律规范还未产生,而旧的法律规范没有及时变化的情况下,包括税收法律在内无法对新兴经济领域进行有效调整,是必然的结果。
2.逐利的商业本质将其影响力放大
商业主体对市场经济形势的感知是极其敏锐的,当一种新的商业模式能降低成本、提高经济效益,他们会立刻根据自身条件及市场行情进行相应的创新与调整。在市场竞争中总会有利润增加或减少,同行业间的竞争更是如此,在市场规模不变的情况下,一方获利增加必然导致另一方的获利减少,商业主体总会向着利益最大化的方向努力。因此,在电子商务这一新兴商业模式带来经营成本下降的前提下,很多人纷纷涌入这个市场,这种杠杆效应撬动了更多的资源,将其影响力不断放大,对相关领域的冲击力也更强,而税收及相关法律的反应和适应还需要一个过程,这个过程是遭受冲击和完善的过程。正如中国人民大学法学院朱景文教授所言:“法律的发展过程也确实有一个从‘不合理’到‘合理’,从特殊到普遍的过程。”
(四)社会层面
正如前文所述,电子商务的发展引发了社会很多领域的不适与变革,在这一博弈的过程中,会有很多疼痛,这是法律及社会发展的必然。在发展过程中,市场这只无形的手,会根据社会需求快速的进行调整,并形成新的社会领域,这就导致了原有法律规则的不适用与新的规则有待建立,法律与社会的发展是一个共同演化及彼此适应过程,在这一过程中相互间的矛盾与冲击也就不可避免。
1.传统与现代的博奔之痛
电子商务属于新兴的现代商业模式,在我国这十余年的发展与完善过程中,冲击着传统行业的许多运行模式和规则,并以其自身的影响力,按市场需求对相关行业的运行模式和规则进行改变,对社会资源进行整合,形成了一套高效、快捷、符合自身运作形式的商业生态链。在这一过程中,电子商务与传统商业之间的对抗一直没有停止过,如前文所述的网络书店致实体书店的倒闭风波,再如2012年8月的京东、国美、苏宁的价格战等43,都是传统与现代商业模式博弈产生的结果。我国现行的税收法律规范正是建立在传统的商业模式基础之上的,传统商业模式受到电子商务的冲击,同样也波及到税收法律规范。虽然这一过程很痛,但经历风雨的洗礼,在法律规范与社会相关领域的共同演化及调整中,相信电子商务会走上阳光大道。正如有中国电商之父之称的马云所言:今天很残酷,明天更残酷,后天会很美好。
2.行政调配效率落后于市场调整
电子商务参与者主要包括:平台建设及管理者,交易双方,工商、工业和信息、商务、公安、人民银行、海关、财政、税务等行政部门,银行,第三方支付企业,物流企业,电信企业等社会的诸多领域,电子商务运行的“信息流、物流和资金流” 这三块核心所涉及的相关领域已通过互联网联结在一起,并依靠市场供需关系,形成了比较顺畅的供应链,而其他相关参与主体还停留在传统的、独立分块的各自为政状态,信息通道一体化程度相对落后,信息共享度及交互效率低,加之缺乏有效统一的法律规范对电子商务相关参与者进行调整,导致税务主管机关无法凭借自己的力量改变对电子商务税收监管的困境。
