三、域外现有立法例的比较与启示
随着电子商务的迅猛发展,其在经济总量中所占的比重快速提高,对传统商业的影响不断扩大。针对电子商务引发的税收问题,相关国际组织和许多国家都在制定相关规则体系,确保相关利益方的利益不受损害,以此提升其在电子商务领域的核心影响力。通过分析比对相关国际组织及其他国家在电子商务税收方面的法律及政策,有利于我国采取既与国际公认规则相接轨,又确保我国税收利益不受侵害的税收政策。做到知己知彼,方能百战不殆。
(一)主要的国际组织
WTO于1996年12月签署的《信息技术协议(ITA)》规定从1997年至2000年分四个阶段,每个阶段下调进口关税25%,最终针对计算机及软件、电讯商品、半导体、科学仪器等约270多种信息技术商品的进口关税调整为零。451998年5月,WTO第二次部长会议在日内瓦举行,与会的132个成员国通过了《全球电子商务宣言》,规定在1999年年底前成员国间维持对电子传输商品不予征收关税的做法,但通过网络订购而进行实物交付的间接电子商务不属于规定所列的范畴。46目前,这一做法一直在维持。WTO还针对电子商务税收提出了诸如与传统贸易平等对待、征收稽核系统应该简单透明、全球合作制定电子商务贸易新标准等指导性意见。
经济合作与发展组织(OECD)于1997年11月在芬兰召开的会议中提出了《电子商务税务政策框架条件》的报告。此报告制定了 “中立、高效、确定、简便、有效、公平和灵活”的适合电子商务的税务原则。481998年加拿大的渥太华会议及1999年法国巴黎会议,就电子商务的税收问题达成:采取中立的税收待遇,按照国际惯例以最简单的方式进行管理;对电子商务不开征新税种,而是采用现有税种;在服务被消费的地方征收消费税等多项共识。492001年OECD对在互联网进行数字化商品交易(即我们现在所提的直接电子商务)由消费地国家来课税的主张进行了补充和完善,即不再把数字化商品看作是货物,而是劳务,由消费地国家来进行课税。2006年2月OECD发布的《增值税/一般商品和服务准则》中对跨境数字化商品或服务交易的课税原则主张如下:(1) B2B形式的交易采用逆向课税的方式,即由商品接受方计算应缴纳的税额,并向其所在地国家税务机关申报缴纳税款;(2) B2C形式的交易采用境外数字商品或服务提供方在接受方所在地国进行税务登记并代收税款的方式。
(二)发达国家
美国是最早普及互联网的国家,以互联网的技术优势为支撑,促使电子商务的技术开发及利用处于世界领先水平,属于此领域的出口国。1996年11月美国财政部发布了《全球电子商务选择性税收政策》白皮书,阐明对电子商务税收方面不应采取差别化的待遇,应保持税收中立原则,不开征新的税种,通过修改现有税制达到适用的目的。1997年7月美国发布了《全球电子商务纲要》,在纲要中阐释了对电子商务的税收应坚持中性、简明、协调的原则,建议各国将互联网设为免税区。1998年10月美国国会通过了《互联网免税法案KinternetTax Freedom Act)(以下简称免税法案),主要内容为:自1998年10月1日起三年内暂停州地方政府对互联网接入服务征税,避免多重征税及歧视性税收等。免税法案自制定以来经多次延长,目前有效期至2014年11月1日。51免税法案最初虽然以较大优势获得通过,但在国内外反对声一直不断。2013年3月22日,美国国会参议院对《2013市场公平法案》(TheMarketplace Fairoess Act of 2013)投票,获得议员们广泛支持。尽管此次投票为无约束力的测试性投票,其结果只有象征意义,但社会各界对此法案最终成为法律并付诸实施,充满信心。32欧盟主张对电子商务交易进行征税。1997年4月欧盟委员会提出的《欧洲电子商务行动方案》(E-European Initiative In Electronicl Commerce)以及7月在德国波恩电信部长级会议上通过的《波恩部长级会议宣言》,阐明欧盟对电子商务保持税收中立原则,通过建立符合电子商务发展的外部环境及统一的管理制度,促进电子商务在欧盟单一市场的发展。531998年6月,欧盟委员会发表了《关于保护增值税收入和促进电子商务发展的报告》,把通过互联网销售数字商品行为视为劳务征收增值税,坚持成员国内对通过电子商务交易的消费者统征增值税。2000年6月发表的新的电子商务增值税(VAT)方案规定:欧盟境外交易者通过互联网向欧盟境内设有增值税登记的消费者销售货物或提供应税劳务,销售额在10万欧元以上的企业(年销售额在10万欧元以下的免税),要在欧洲境内任一国进行增值税纳税登记,对其征收增值税。2001年12月欧盟财长会议达成如下共识:欧盟境外交易者通过互联网向欧盟境内消费者提供音乐、视频、软件和教育等数字商品征收增值税,税率遵从欧盟各国现行税率。"2003年7月1日开始实施的电子商务增值税新指令(Directive2002/38/EC),是欧盟为规范其成员国对电子商务税收管理而发布的。该指令规定欧盟居民的所有通过互联网的购物都必须缴纳增值税,与卖方的所在地无关,并将各成员国独立适用的不同的增值税税率调整为统一的比例税率。
新加坡对电子商务的发展规划起步较早,在1986年宣布了国家贸易网络开发计划,大力开发EM (Electronic Data Interchange)电子数据交换系统;1989年推出全国性EDI贸易网TradeNet,这是世界上第一个用于贸易文件综合处理的全国性EDI网络,它连接了新加坡海关、税务等35个政府部门,与进口、出口贸易有关的申请、申报、审核、许可、管制等全部手续均通过贸易网进行;1998年制定了《电子交易法》,对电子签名、数字合同等问题进行了规定。"2000年8月新加坡发布了对电子商务征收商品和劳务税、所得税的立场,并确立了相关税收原则,主要内容如下:(1)在新加坡国内如果交易者通过互联网进行货物销售,与传统交易方式适用相同的税种,即征收商品和劳务税。交易者通过电子商务将货物销售到国外,只要保留了必要的文档纪录,就可以免予缴纳商品和劳务税。对于从国外购进的价值超过400美元的货物需要缴纳商品和劳务税。在劳务及数字化商品方面,在新加坡注册登记的经营者提供的劳务,劳务购买人应缴纳3%的商品和劳务税,除非提供的劳务属于零税率劳务。除此之外,进口的数字化商品,无论其价值有多大,都不必缴纳商品和劳务税;(2)对是否需要缴纳所得税的判定标准是公司是否在新加坡境内经营运行,包括在其境内设立网站及分支机构,如果是,并产生收入,就要缴纳所得税,否则不需缴纳。
(三)发展中国家
印度政府始终对电子商务釆取积极的扶持态度,1998年印度政府成立国家信息技术和软件发展特别工作组,1999年成立信息技术部,并推出了一系促进印度电子商务发展的政策。印度政府对电子商务税收政策于1999年4月发布。主要内容为“对在境外使用计算机系统,而由印度公司向美国公司支付的款项,均视为来源于印度的特许权使用费,并在印度证收预提税。” 57印度对电子商务征税采取拓展现行税制的方式,没有对其开征新税种,这符合税收中立原则的国际惯例。由于印度在电子商务领域属于净进口国,为维护本国利益,在税收管辖权上坚持收入来源地原则为主。
(四)域外立法例对我国的启示
通过对相关国际组织及部分国家对电子商务税收政策的分析,虽然其征税与免税的主张有所不同,但都是从协调各方利益或维护自身相关利益的角度出发,其中有些共性的实践经验值得我国借鉴和学习。
1.取长补短把握好相关原则
我国在制定电子商务税收政策时应立足国情,着眼国际,顺应电子商务发展要求,进行前瞻性的规划,不断提升我国电子商务在国际上的影响力,把控相关规则制定的话语权。
(1)坚持收入来源地税收管辖权与居民税收管辖权相结合的原则
与美国、欧盟等发达国家相比,我国在还处在电子商务进口国的地位,为保证国家税收主权不受侵害及我国电子商务的正常发展,可以借鉴欧盟的做法,坚持收入来源地税收管辖权。同时,结合居民税收管辖权,确保我国利益不受侵害。
(2)坚持税收公平中立原则
电子商务这一全新的商业交易形式与传统商业交易比只是交易方式的改变,其商业活动的本质没有发生变化。因此,不论是电子商务交易还是传统交易在税收上应同等对待,营造一个公平竞争的环境。为培育并扶持电子商务的发展,营造一个持续稳定的税收环境,在对电子商务的税收立法时应秉承税收中立原则。在税收法律、法规制定及付诸实施过程中不要阻碍电子商务的正常发展,应起到促进引导作用。
(3)坚持国际协作的原则
由于电子商务全球性的特点,每个国家仅仅依靠自身的管控手段是无法有效的对跨境交易者进行税收监管。我国应积极有效的参与全球电子商务税收规则的制定,把控话语权,提升影响力。加强单边或多边国际协作,共同协商解决各种分歧,达成相关共识,制定出促进电子商务发展的、统一的国际性税收法律,有效堵塞通过电子商务进行的偷、逃、避税的漏洞,达到互利共赢,更好的维护我国在跨境交易中的税收利益。
2.以现有税收法律规范为基础进行完善
对电子商务引发的代扣代缴制度部分失效、税法构成要素无法有效适用等问题,根据电子商务的特点,对上述内容进行重新界定及扩充,参照国际通行规则对现有税法构成要素的纳税主体、征税对象、税率、纳税地点等涉及电子商务税收的相关内容进行修改完善,使代扣代缴制度、税法构成要素、征纳关系等涵盖电子商务领域,确保执法部门拥有执法工作开展的法律依据,进而构建出适用电子商务领域征收管理的新体系。
3.依托信息技术重构监管措施
电子商务是以计算机网络技术为支撑的创新性的商业模式,科技加创新是其鲜明特征。目前我国税务部门在通过科技改革征管模式上取得积极进展,建立起诸如通过银行划扣税款并上缴国库的税库银系统、网上申报系统、网络发票系统等,但离完全适应电子商务的“数字化”征管还有很大差距。税务部门应深入研究电子商务的特征,加大科技征管的投入力度,推动征管体系的现代化,提升征管质量和效率。国家在整个电子商务发展规划中也应注重资源的整合,提高其利用效率,打通制约信息共享及交互的屏障。
