2房地产行业与地方税收相关理论综述
2.1房地产业和地方税收的内涵定义
2.1.1房地产业内涵定义
房地产业是指通过市场机制从事房地产投资、开发、建设、销售、出租、管理、服务、咨询等项目的行业,具体可分为房地产开发与经营业、房地产经纪业、房地产管理业(物业管理业)、二手房交易的经营管理等行业[1]。从产业分类看,房地产业属于第三产业范畴;从行业分类看,按照《国际产业标准分类》,房地产业同保险、金融并列为第八类,在我国现行的行业分类中列为第七类。
房地产业在我国国民经济行业分类如表1所示:
2.1.1.1房地产业特征
以房地产开发与经营作为主要内容的房地产业,具有其特殊的行业特征。一是开发周期长,据统计,房地产开发商从事精装住宅从拿地到交房一般开发周期为22-26个月,商业地产则更长,商业地产行业内以速度取胜的万达,从拿地到开发周期为18个月,已是行业的速度标杆,普通商业地产开发商开发周期为35年“二是资金密集,房地产行业投资往往需要大额度资金进行流转,从事房地产行业企业一般要求具有比较雄厚的资金筹集实力作为运行后盾。据统计,2012年,全国从事房地产开发企业89859个,计划总投资额达358819. 77亿元[2〕,平均单个房地产行业企业计划投资额3. 99亿元。房地产行业投资者一般通过多种渠道进行筹资,主要形式有银行贷款、合伙投资、发行债券、上市融资、信托融资、以及利用部分房地产投资收益再投入等等。三是产业关联度高,带动性强。
房地产业的强产业关联性本文将在下文作重点分析,此处仅以带动劳动就业人数进行分析。据统计,2012年,房地产开发企业平均从业人数238. 68万人,创造了巨大的就业能力[2]。此外,房地产行业还具有地域性强等其他行业特征。
房地产行业的发展受到多种社会和经济因素的影响,主要可以归纳为以下几个方面。一是经济环境。随着国民经济的不断发展,城镇居民收入及购买力的持续提高,房地产不论是作为个人住房还是作为投资品,其市场需求都在不断上升。
二是政策环境。房地产行业区别于其他行业的一个显着特征在于非常容易受到国家政策法规的影响,特别是专门规范和调控房地产业的政策措施会对房地产业产生较大影响。近年来,国家层面频频出台房地产调控政策也充分说明了国家对运用政策因素引导和规范房地产行业发展手段的重视。三是金融环境。房地产行业对资金的巨大需求和多样化的融资渠道,注定房地产行业必然受到金融政策变化、利率、汇率等因素的影响。四是社会环境。主要是城镇化的不断推进、人口的流动、思想观念的转变等。
近年来,随着我国房地产市场的进一步活跃,房地产行业因其对国民经济的巨大拉动作用和对相关产业的强力带动作用,其产业支撑作用愈发凸显。2003年8月12日,国务院发布《关于促进房地产市场持续健康发展的通知》(又称18号文件),将房地产业定位为拉动国家经济发展的支柱产业之一。
2.1.1.2房地产业价值链分析
正如前面所述,房地产行业之所以能成为我国国民经济发展的支柱产业,一方面是因为房地产行业本身对经济的直接贡献,另一方面也是因为房地产行业发展带动相关产业发展带来的间接贡献。
在国内的研宄中,多用“关联产业效应”来解释房地产投资对国民经济增长的促进作用。产业关联是指国民经济不同的产业部门之间投入品与产出品相互供给和需求的数量比例关系。国民经济不同产业部门并不是独立存在的,它们在各自运行过程中必然需要同其它产业部门发生联系,这种联系形式是多种多样的,或是产品和服务的联系,或是就业、投资方面的联系,或是技术层面、价格方面的联系等。关联产业效应指一个产业通过本产业投入影响其它关联行业的投入与产出、需求与供给,从而最终影响经济发展的一连串连锁反映。
按照产业对关联行业的作用力方向,一般将关联产业效应分为四种类型一一前向关联、后向关联、环向关联、旁侧效应。就房地产行业而言,房地产业的前向关联效应,是指房地产业发展后对以其为需求产品的产业带来的影响,如房产经纪中介行业等。后向关联效应指的是房地产行业对为其提供生产要素的其他产业的影响,如木材加工业、机械制造业等等。环向关联效应指的是一个产业相对房地产业而言兼具前向关联效应和后向关联效应,如建筑业、商业等。旁侧效应则指的是房地产业对所在区域的其他方面,如基础设施、经济结构等产生的影响。
具体如图2所示:
据研宄统计,房地产业上下游相关产业链条,多达60多个关联产业,近300个细分行业。房地产开发中所需要的建筑材料共计23大类、1558个品种,涉及50多个部门据国家统计局综合司课题组的研究结果表明,每100元的房地产投资大约会为其他行业创造215元的需求。由此可见,房地产行业拉动力非常强劲。
2.1.2地方税收的内涵定义
2.1.2.1地方税收的原理概述
税收是国家为了满足社会公共需要,凭借公共权力,按照法律所规定的标准和程序,参与国民收入分配,强制地、无偿地取得财政收入的一种方式。税收所具有的基本特征:一是强制性,二是无偿性,三是固定性。
要分析地方税收收入对房地产行业的依赖,首先我们溯源分析地税的起源,了解分税制财政体制的历史轨迹与运行环境。
1993年12月15日,国务院发布《关于实行分税制财政管理体制的决定》,根据“决定”精神,自1994年1月1日起,在各省、自治区、直辖市和计划单列市实行分税制财政体制改革。分税制改革的基本内容包括:按照中央和地方政府的事权划分,合理确定各级财政的支出范围;根据事权与财权相结合的原则,将税种统一划分为中央税、地方税、中央与地方共享税;中央税、地方税、中央与地方共享税的立法权都集中在中央,并建立中央税收与地方税收体系,分设中央和地方两套税务机构分别征管;科学核定地方收支数额,逐步实行比较规范的中央财政对地方的税收返还和转移支付制度,以平衡地方政府间财政能力;同时建立健全分级预算制度,硬化对各级政府的预算约束。-税种的划分是分税制的核心内容之一。按照分税制对中央政府与地方政府税种的具体划分,中央政府的固定收入包括:关税,消费税,海关代征的增值税,中央企业缴纳的企业所得税,地方银行、外资银行和非银行金融机构缴纳的企业所得税,铁道部门、各银行总行、各保险公司总公司等集中缴纳的营业税、企业所得税、城市维护建设税及税后利润等。地方政府的固定收入包括:营业税、.地方企业缴纳的企业所得税、城市维护建设税(以上三项不包括划为中央收入的部分),地方企业上缴利润、个人所得税、城镇土地使用税、固定资产投资方向调节税(2000年后暂停征收)、房产税、车船使用税、印花税、屠宰税(《屠宰税暂行条例》2006年2月17日起废止)、农业税(《农业税条例》2006年1月1曰起废止)、牧业税(2005年起在全国范围内免征)、耕地占用税、契税、遗产和赠与税(尚未开征)、土地增值税、国有土地有偿使用收入等。中央和地方共享收入增值税不包括上述划为中央收入的部分,其中增值税收入中央分享75%,地方分享25%。资源税收入按照资源品种划分,大部分资源收入作为地方收入,海洋石油资源税收入作为中央收入,证券交易税收入中央与地方各分享50%。
但是从现实情况看,一方面,分税制中税种划分不尽合理。现行税制将税源相对集中和稳定、增收潜力大、税源充足、征管相对便利的税种列为中央税或中央和地方共享税,划分为地方税的税种存在税源分散、征收成本高、收入不稳定等现实情况。其次,税制改革趋势也不利于地方税收增长。如企业所得税,从2002年起,新成立企业的所得税由国税局负责征收,企业所得税收入按60: 40在中央和地方之间进行分配。2008年国家税务总局印发《国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》(国税发〔2008〕120号),其基本规定是“以2008年为基年,2008年底之前国家税务局、地方税务局各自管理的企业所得税纳税人不作调整。2009年起新增企业所得税纳税人中,应缴纳増值税的企业,其企业所得税由国家税务局管理;应缴纳营业税的企业,其企业所得税由地方税务局管理。”;又如营业税,2011年经国务院批准,财政部、国家税务总局联合下发营业税改征增值税试点方案。从2012年1月1日起在上海交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点,2012年8月1日起国务院扩大营改增试点至10省市。截至2013年8月1日,“营改增”范围已推广到全国试行。国务院总理李克强在2013年12月主持召开国务院常务会议,决定从2014年1月1日起,将铁路运输和邮政服务业纳入营业税改征增值税试点。从上述分析不难看出,分税制实施近20年来,地方政府缺乏一个普遍征收、收入稳定的主体税种己是一个不争的事实。这也是造成地方政府财政收入很大程度上依赖房地产业税收和土地财政的一个重要原因。
2.1.2.2房地产业税收定义
国家税务总局从狭义和广义两个层次上对房地产税收概念进行界定:狭义的房地产税收一般是指仅对房地产保有环节缴纳的税收,即对拥有或使用房地产的纳税人课征的税收;广义上的房地产税收是指房地产行业各环节所涉税收的总称,包括了所有与房地产业及房地产开发、流转、保有环节所涉及的税收。
本文中的房地产行业税收将取其广义概念,即包括房地产开发、经营、管理、消费的全部过程中,房地产幵发商与消费者要缴纳的各种税收的总和。
2.2以往的研究
作者在收集材料阶段对房地产行业和地方税收相关主题进行了大量搜索,发现研究热点主要集中在房地产业和经济增长相关性研究、房地产在国民经济中的地位和作用研宄、房地产周期性研宄、房地产泡沬研宄、房地产行业税负研宄等方面,对房地产发展和地方税收相关性的定量研宄较少。主要观点有:
一是房地产业和经济增长相关性研究方面。刘慧(2005)运用投入产出分析法,得出江苏省房地产业投产增加产值100亿元,则引起其它40个产业部门増加产值161. 84亿元。陈宝红(2007)得出北京市房地产业对其他产业总的带动系数为2. 45;经济越发展,其他部门对房地产业的产品会形成越大的需求压力,房地产业可能成为北京市“瓶颈产业”。袭宇(2007)利用计量模型得出GDP和房地产投资既相互拉动、又相互牵制,GDP对房地产投资有正向影响,其弹性比较大,房地产投资冲击会对经济增长产生长期的影响。尹今朝(2009)选取1998?
2008年重庆市数据进行计量分析,得出重庆市GDP增长对房地产投资的弹性系数是0.473863,但房地产开发投资的规模必须与经济增长速度保持协调一致。
常潇琳(2010)分析得出1999?2008年间,北京市房地产业对国民经济的直接贡献率为6. 616%、间接贡献率为10. 13%、总贡献率为16. 79%,并认为北京市房地产业是国民经济的主导产业。侯正望(2010)对浙江省1994?2008年间统计数据进行计量分析,得出短期内,浙江省房地产投资额每变化1%,会直接引起短期实际GDP马上变化0.1098%,在长期,房地产投资额每增加1%,会促进实际GDP增加0.5969%。但浙江省房地产发展对经济增长的促进作用过多地依赖于房价的提高。李玉杰(2011)分析得出,如果给房地产开发投资一个正向的冲击,将给国民经济带来7-8年的同向冲击,给经济一个正向的外部冲击,将会给房地产业带来3年左右的冲击。陈倩(2012)选取1990?2011年统计数据进行定量分析,得出房地产业发展与国民经济增长相互促进,将房地产业发展控制在合理区间能很好地拉动国民经济;但过高的房地产价格会对消费产生负向影响。李浩强(2012)选取1984?2011年统计数据进行计量分析,得出在长期,广州市GDP增加1单位,房地产投资额增加0.05个单位,但如果经济增长过分依赖房地产业会影响经济长期增长。张广梅(2013)运用分位数回归法对房地产业进行分析,发现用分位数回归估计的模型能够更准确地预测国房景气指数的发展趋势。
二是房地产价格形成机制(房地产泡沫、周期)研究方面。傅春(2007)采用房地产收入比,空置率和市场修正法三种指标法对厦门市房地产泡沫进行检测,认为其时厦门房地产市场隐患不在总量上的过热,而在于市场结构和产品质量上的不平衡。梁巍(2008)认为其时厦门房地产业各项指标系统性超过国际警戒线,显示房价存在显着泡沫。但四类调控政策对厦门房价泡沫己开始产生抑制效应。高慧玲(2012)以厦门市商品住宅市场为例进行实证分析,并对厦门市商品住宅价格进行预测,认为城镇居民年人均可支配收入和住宅梭工面积是影响厦门市商品住宅的两个关键因素。高波、赵奉军(2012)通过计量分析,认为中国存在周期长度为12年和3年的房地产开发投资中、短周期,6年左右的房地产需求周期,12年左右和2?4年的房地产价格中、短周期。
三是房地产政策调控研宄方面。马萍(2007)基于2002?2006年我国房地产调控政策的定量分析,提出了加强我国房地产宏观调控的若干建议:端正调控方向、正确把握调控的力度、完善政府信息发布制度、调控方式应以间接调控为主行政手段为辅。白涛(2008)指出,由于中央政府对房地产市场实行的行政、财税、金融、土地等手段具有较长的滞后性,而且房地产既得利益方可以轻易转嫁成本,政府实现政府管制的关键在于削弱卖方主导的市场势力和利益合谋,实现利益均衡。严锐(2011)对中国改革幵放33年以来房地产政策的演变进行了历史的分析与阐述,将其划分为1978年到.1998年的住房制度初步改革阶段和1998年至今的住房市场化阶段两个阶段,并从宏观、中观、微观三个层面分析中国房地产政策演变的原因,提出房地产业政策制度创新方面的建议。
四是房地产行业税负研究方面。贲贺(2005)使用平均实际税率法、企业税负评价指标体系、BCG矩阵法等多角度分析我国房地产业税收负担状况的不合理现状,并采用拉弗曲线法对我国房地产企业合理税负水平进行理论探讨,得出我国目前房地产业税负水平需要调整,通过结构性减税、开征物业税、调整税费关系等将有利于规范促进房地产业发展壮大。徐梅芳(2009)从宏观和微观层面对房地产行业税负进行测算,得出我国房地产企业税收负担不合理的结论,认为税制结构的不完善和税费种类繁多导致了房地产业税负不合理。李永前(2010)分析了中国房地产市场利益主体行为及各主体间矛盾,认为地方政府与房地产开发商之间的矛盾是主要矛盾,提出以中央政府权威解决中国房地产市场主要矛盾等系列对策。陈亚西(2011)通过对我国房地产税负与宏观税负,各省区房地产行业税负、以及房地产涉及税种税负的比较分析,认为我国房地产行业税收负担较重,且重流转轻保有,税负不合理。要改变我国房地产行业税负不合理的现状,必须对现行房地产税制进行改革。
五是房地产税收改革研宄方面。常莉(2007)运用模拟测算测度了税收改革对房地产企业、消费者的影响,指出房地产税收改革将有利于规范房地产业发展,特别是房地产税的开征,将起到调节贫富差距、缩小收入分配、建立地方主体税种的作用,房地产税收改革的调控目标应要使重新设置的税制各要素具备强有力的调控作用。张涛(2009)认为分税制改革后地方政府的财权与事权不对称及其面临的约束激励机制变化是造成目前房地产业困境的重要原因,应通过合理的机制设计约束地方政府行为,通过改革财税体制、合理划分财权和事权、改革地方官员考核体系等办法改变“土地财政”现状。李宏彪(2012)对近十年我国房地产税相关数据资料进行定量分析,并探讨房地产税变动对房地产市场不同参与主体的影响,认为我国房地产税制改革总体应朝着“简化流转环节房地产税,扩大保有环节房地产税”的思路进行-。杨松(2012)认为税制改革不尧善是导致土地财政的直接原因,并且间接引发了房地产泡沫、住房民生和与房地产有关的收入分配失衡及经济结构调整问题,得出房产税改革应定位为深化财税体制改革的一个有机组成部分,其直接目标是要解决地方财源不足、实现土地财政转型。顾爽(2013)归纳了房地产业税收制度政策不完善、税务部门管理不到位、纳税人纳税意识淡薄、我国的房地产评估体系不健全、房地产业税收征管配套制度不完善、信息管税程度不高、部门配合不到位等六个影响房地产业税收征管状况的问题,并分别提出对策。
2.3房地产行业税收政策体系
2.3.1我国房地产业税收体系演进
房地产税收制度是指由相关税种所共同组成的一个系统性的税收体系。目前,我国尚没有一部法律明文规定税法的体系构成,也没有税收基本法,搭建起整个税收法学体系主体的是《税收征收管理法》以及20余个税种的单行法规。
我国房地产税制的发展是随着社会经济的发展而不断匹配发展的,总体上看,分为以下三个阶段:
一是计划经济时期的房地产税制。1950年1月,中央人民政府政务院颁布实施《全国税政实施要则》,规定:全国统一征收地产税和房产税。房产税和地产税被列入开征的14个税种范围。1950年6月,地产税和房产税合并为房地产税,后定名为城市房地产税。1951年8月,政务院颁布实施《中华人民共和国城市房地产税暂行条例》,在全国范围内征收房地产税。1973年工商税制改革中,对城市房地产税的征收范围进行了调整,调整后房地产税只针对房产管理部门,以及有房地产的个人和海外侨胞征收;同时将国内企业房地产税合并到工商税中统一征收。从实际政策效果上看,相当于取消了内资企业的房地产税,而由于当时绝大部分房地产都属于国家和集体所有,对个人征收房产税的情况也非常少。
二是改革开放初期的房地产税制。实施改革开放以后,随着商品经济的初步发展,我国房地产税制也逐步发生演变。1986年9月15日,国务院颁布实施《中华人民共和国房产税暂行条例》(自1986年10月1日起施行),规定房产税的征税对象为位于城市、县城、建制镇和工矿区的房产,纳税人为房屋的产权所有人或者承典人、代管人、使用人。1988年9月27日,国务院颁布实施《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》(自1988年11月1日起施行),规定城镇土地使用税的征税对象为城市、县城、建制镇和工矿区范围以内的土地,纳税人为在城市、县城、建制镇和工矿区范围以内使用土地的单位和个人。从实际政策效果上看,这两个条例的实施相当于恢复对内资企业及个人的房地产进行征税。其后,分别于1987年颁布《耕地占用税条例》对非农业占用耕地征税,1991年颁布《固定资产投资方向调节税暂行条例》,我国房地产税制不断完善。
三是市场经济时期的房地产税制。1994年,我国进行了新一轮的工商税制改革。同年实施《中华人民共和国土地增值税暂行条例》,并增加对建筑物出售以及土地使用权转让征收营业税的条款。2006年12月31日,国务院颁布新修订的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》,主要是根据经济发展情况提高税额标准,并扩大纳税人范围(开始对外商投资企业和外国企业征税)。2007年12月1日,颁布新修订的《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》,将耕地占用税税额在原规定标准上向上调整4倍左右,同时一并将外资企业征地也纳入征税范围。2008年12月31日,国务院决定从2009年1月1日起废止《城市房地产税暂行条例》,对外商投资企业、外国企业和外国人也统一按照《中华人民共和国房产税暂行条例》征收房产税,从而实现了房产税的内外统一。
2. 3. 2我国现行房地产业税收体系
我国现行房地产行业税收制度体系的基本框架可以看作是在1994年分税制财政体制改革的基础上逐步形成的。主要涉及10个税种:耕地占用税、契税、房产税、城镇土地使用税、土地增值税、印花税、企业所得税、个人所得税、营业税和城市维护建设税。其具体征收依据和征收办法如表2所示:
在上述房地产行业涉及的税种中,按房地产行业环节划分:其中,开发环节(土地取得阶段)涉及耕地占用税、印花税、城市维护建设税和城镇土地使用税等4个税种;流转环节涉及契税、印花税、营业税、土地增值税、企业所得税、个人所得税、城市维护建设税等7个税种;保有环节涉及房产税和城镇土地使用税2个税种。按性质和作用划分:企业所得税和个人所得税为所得税类;营业税为流转税类;城镇土地使用税为资源税类;城市维护建设税、耕地占用税、土地增值税、为特定目的税类;房产税为财产税类;印花税、契税为行为税类。按与房地产相关性划分:与房地产直接相关的税种有房产税、耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税、营业税、契税等6个税种;间接相关的税种有企业所得税、个人所得税、印花税、城市维护建设税等4个税种。就厦门而言,企业还需向地方税务部门缴纳两项费类项目:教育费附加和地方教育附加,以营业税纳税额为计税依据,分别按照3%、2%的征收率计征。
可以看到,我国房地产行业征收税种几乎涉及了地税部门征收的各个类别,涵盖房地产业运行的各个环节,房地产税制涉及面非常广泛;其中在房地产销售流转过程涉及的税种达到7个,而保有环节只涉及2个税种且免税情况较多,房地产税制“重流转、轻保有”的特征非常明显。
