第 1 章 绪论
1.1 研究的目的及意义。
这些年来，我国旅游业发展非常迅速，根据旅游业的专业人士估计，到 2020 年，我国将成为世界最大的旅游国家，这给酒店业的发展带来前所未有的良机，随着认识的深入，高档酒店市场引起了业界的注意。
据迈点旅游对国内酒店开业情况的不完全统计，以及《2014 年度全国酒店开业统计报告》中数据显示，2014 年国家旅游局星级饭店统计管理系统有 11,727 家完成了经营数据的填报，包括一星级 134 家、二星级 2,748 家、三星级 5,659 家、四星级 2,427家、五星级 759 家。中国旅游饭店业协会数据显示，2014 年，我国三星级及以上酒店平均出租率为 59%,较 2013 年同期增长 11%;平均总营业收入同比增加 10.4%.其中，全国四星级酒店平均房价为324.40 元人民币，较2013年同期持平；平均出租率为59%,同比下降 5%;平均营业收入同比减少 10.9%.国家统计局公布的 2014 年全国居民消费价格水平（CPI）平均涨幅为 2.6%,其中食品涨幅最大，达到 4.1%,文教娱乐文化用品及服务上涨 2.9%[1].由此可以得出，随着人工成本的不断增加，劳动力成本利润越来越小，原材料价格不断上升，而客房收入却基本持平，这就意味着酒店利润空间的大大缩小。
然而酒店对成本管理并没有因为酒店行业之间竞争的加剧而过多重视，当前大部分酒店行业并没有在事前对成本进行有效的管理，没有高度重视成本的预算，没有制定相应的成本计划等问题，这就导致了成本管理缺乏目的性。此外，不少酒店的成本管理方式仍旧是手工进行核算，不能满足成本管理的及时性和信息准确性的需要，阻碍了酒店行业的正常发展。
在当前市场经济环境下，经济增速迟缓、高星级酒店发展迅速，再加上政策、环境的影响，以及酒店存在的成本管理和控制的缺陷，因此高星级酒店的成本居高不下、利润空间缩小。此外，与国外的大型连锁酒店相比，国内高星级酒店缺乏完善的服务设施、较强的硬件设备以及良好的品牌效应。因此，每个酒店管理者急需解决的问题就是，如何发扬酒店的长处以及持续经营。
F 酒店所在的城市总共有八家挂牌五星级酒店，四星级酒店也有二十七家，同业竞争异常激烈。在这种经济环境下，F 酒店如何充分利用自身的优势、克服存在的问题，在激烈的市场竞争中力争上游，是摆在 F 酒店管理者面前的首要问题。
如何能够有效的降低成本，对酒店成本管控有着极大的现实意义。在酒店价格的制定上，较低的成本可以提供更灵活的制定方针。在维持酒店自身经营优势的同时，提升同业之间的竞争空间，逐步提升利润空间；此外，在保证酒店的优质服务及良好口碑的前提下，降低价格，以增加更多的客源，巩固和扩大既有的市场占有率。与此同时，控制好酒店的成本大关，有利于酒店更好的面对物价上涨，更合理的控制库存以及采购成本的降低。低成本组建起来的同业竞争统一战线可以抵御外界威胁的入侵，让潜在竞争者没有成本竞争优势，从而无法渗透进来，达到保持市场份额，增强企业实力的目的。
因此，将作业成本管理应用在我国四星级高档酒店，尤其是本文研究的 F 酒店成本管理现状及改善方针，具有十分重要的意义。
1.2 国内外研究现状。
1.2.1 国外研究现状。
日本和欧美的酒店业之所以发展快速，是因为其经济的迅速发展，酒店行业的发展更加成熟，酒店业的发展反过来又强有力的推动了当地经济发展，为研究酒店成本管理提供了许多宝贵的研究文献。
在日式成本企划中，主要的方法是战略成本控制管理，综合企业的内因和外因，先确定适合的方法，在环境和政策的影响下，再加上企业的实际和目标制定相应的方针方法，在事前对成本进行有效控制，该模式的成功案例有丰田、松下等著名企业。在高星级酒店的成本管理中，可以把这种模式的方法和实行过程，应用到酒店行业中去，从整体上降低成本。
罗纳德﹒希尔顿（2010）认为，企业应该充分重视成本管理理论和方法，并能够与现实的经济环境结合起来，分析成本信息进行企业决策，以解决企业存在的问题[2].
贾依﹒坎达姆普利（2006）认为，在新的酒店管理模式下，其包括酒店运营、成本管理、人力资源以及营销等方面，通过服务管理来说明服务在酒店管理中的重要性。高星级酒店是通过提供服务满足每一位顾客的需求，针对不同顾客的个性需求制定酒店的产品和服务的发展方向，突出酒店经营的重要环节，即服务[3].
阿里﹒阿尔巴斯（2006）认为，酒店需要通过控制成本费用，来提高利润空间，需建立成本分析控制体系，建立完善的组织结构图，包括责任管理者的职责、权利等信息，以加强成本控制与核算[4].
经过多方查证，关于作业成本的研究早在上世纪四十年代就已存在。美国埃里克﹒科勒教授是著名的会计学家，他于 1941 年发表的处女作品就是关于作业和作业账户设置的论文。到了七十年代初，美国著名学者乔治﹒斯托布斯系统的列出了成本、作业、作业成本计算、作业会计以及作业投入产出系统等基本概念。被学术界和理论界一致认为是有关"作业会计"研究的里程碑[5].
卡普兰作为作业成本法的首创者，通过全新的视角和思路研究成本，正是由于发现了传统管理会计的可行性和相关性随着时代的发展而逐渐降低这种弊端，为此建立了系统化成本管理理论，即作业成本法，该管理理论是经过卡普兰教授的反复推敲、深入摸索、不懈研究才建立起来的，其本人也被冠以 ABC 集大成者的美誉。而且在这之后又多次发表了与作业成本法相关的研究论文，让作业成本理论逐渐完善[6].
美国学者罗宾﹒库珀与罗伯特﹒卡普兰教授（2002）在乔治﹒斯托布斯所提出的作业成本法思想的基础上进行填充、完善和延伸发展，建立了 ABC,是基于作业的成本计算方法。库伯提出，成本计算时以作业为基础计算单位，成品成本是包括制造和运输产品所需的所有作业内容[7].
Driver（2002）提到，作业管理应该是能够引导个人意识和行为产生变化的工具，这种变化可能是增量的也可能是根本性的[8].
Galloway 与 Gupa（2010）提出，作业成本法的"分配观"顺序依次是资源、作业、成本对象，作业成本管理的"过程观"顺序依次是成本动因、作业、绩效衡量。由作业成本法转变成作业成本管理的关键就是由作业成本核算向过程管理管理的转变[9].
Gary Cokins（2007）提出以酒店业为基础的成本管理。并以作业成本法为基础，系统的进行成本管理作了介绍[10].
Michael Hammer （1993）阐述出现了有利于作业成本法的因素，比如：固定成本的提高、降低直接人工成本、高度发展的科技、产品品种的增加、竞争环境更加激烈和管制的消除等，同时还说明在现有的情况下运用传统成本核算方法不真实，这种现象除了制造业外，其他服务业也会存在这样的问题[11].
Larry Robinson（2009）认为，作业管理是用一种新的方法去看待同样的旧东西，在现实中，作业管理的应用就是通过使用作业成本及其他信息，帮助企业进行决策以提高效率和生产力[12].
1.2.2 国内研究现状。
国内理论界对我国酒店成本管理的研究，在不同的研究角度和分析层次上也已经取得了一定的成果。
宿春礼（2006）主持编写了一系列关于星级酒店管理的丛书，书中提出了星级酒店需要做到的控制方法，对所有发生的支出费用都进行了明细化。并提出了最新的理论成果，每一业务环节的管理措施都有详细的论述和解释，为酒店管理人员提供了切实可行的管理方法技巧和科学规范的指导[13].
汲昌霖（2013）认为，酒店的经营目标是利润最大化，由中国的市场经济性质决定，这就必须做好成本管理与控制。利用作业成本法，主要分析两个方面，即提供者和消费者，重点研究了如何降低服务成本、优化资源配置、提升利润[14].
付秋梅（2012）指出，成本控制要防患于未然，严禁财务报表舞弊，落实内部控制，让财务报表成为成本控制的灵敏的指向标[15].
王晗羽（2010）认为，酒店收入构成包括，客房、餐饮的收入及其他收入。由于餐饮成本较大，占酒店总成本的比例极高，应对餐饮成本重点关注，控制好酒店餐饮成本[16].
夏宽云（2011）认为，企业实行作业成本管理的方式，根据对其他同业的分析和研究，熟悉本企业和外部环境，随环境的变化而变化，改变战略对策，从而在竞争中处于有利地位[17].
孙慧敏，孙海涛（2011）分析了作业成本法未能在我国企业中广泛应用的原因，是内因和外因两方面因素影响的：一是，企业自身的限制性；二是中国社会环境。但随着不断完善作业成本法、作业成本法的创新、中国社会环境的改变，使作业成本法在越来越多的服务业中得到广泛应用[18].
周萍（2007）认为，酒店制定的方针收到作业成本管理的影响，提供的服务和产品等方面，从而有利于提升同业竞争力[19].
徐静怡（2011）认为，作业连的活动流程、成本耗费的确认与计量构成了作业成本管理。产品成本的获得，通过确认作业并计量作业成本，并分析企业的作业和作业链，为企业提供相关信息，减少企业的非必要的作业，保证必要的作业[20].
郭美芸（2010）以酒店的组织结构为依据，提出实体成本和虚拟成本中心的概念[21].
张凤霞、郑晓春（2007）将实施作业成本法分为八大步骤，这为以后要实施作业成本法的企业有借鉴作用[22].
李然（2010）主张在作业成本法应用上，应先在个别管理水平较好，自动化程度比较高的企业或是企业某一部门开展实验性实践，等实验成功条件成熟，再全面实施。并提出了作业成本法的应用需要高效、科学的生产管理系统和成本计算系统，企业内部的作业中心要相对独立，并且拥有强大的管理会计队伍[23].
聂琦波、郭金金（2009）指出，利用作业成本法，有利于项目流程的改善。酒店行业不同于其他行业，其流程可变性大，存在很多不可预测的不确定因素，实际情况可能与预期的制定有偏差，使得酒店行业应用作业成本法的可行性更高[24].
李静，邵学珍研究了作业成本法在饭店管理中的应用，以某饭店销售的 4 种菜品的月销售量和成为数据为例[25].
李爱军（2007）表明全过程成本控制就是在实施各个环节进行成本控制，从而达到控制全局成本，通过利用案例阐述了对项目进行全过程成本管理的方式及如何进行操作的步骤[26].
徐敏（2013）认为，酒店的经营会产生必要的费用，经营过程就是费用发生的过程，酒店管理者应该重点控制成本费用[27].
陈娟、寇晓雪（2006）指出利用作业成本法进行成本核算的关键是找到成本的推动因素，找出成本动因有助于不断完善成本的计算体系，并把成本的推动因素划分推动成本的数量因素，推动成本的执行因素及推动成本加强的因素。同时指出成本动因的选择要从间接成本与使用成本之间的关联程度方面加以考虑[28].
1.2.3 文献评述。
从发达国家的成功经验来看，尤其是日本和欧美的酒店业随着自身经济的发展而得到了成熟的发展，酒店业的发展反过来又强有力的推动了当地经济发展。把日本成本企划的思想、方法、流程与酒店的经营等管理职能相结合，全面降低成本，它完全适用于高星级酒店的成本管理。利用传统成本核算方法核算的成本信息不真实，这种现象不仅在制造业存在，而且在许多服务业也会出现这样的问题。在现阶段，我国的经济发展与西方发达国家还存在着一定的距离。尽管成本管理所需的理论与实践较过去有较大的飞跃，但是毕竟操作时间不长，依然存在着缺乏时间的沉淀与经验的积累。酒店服务业的成本与制造企业有着很大的差异，许多成本动因很难按产品来划分，成本动因的选择有一定难度，带有主观性，这样对成本费用的分配有一定影响。与其他行业相比，酒店行业的流程柔韧性大，在服务过程中会发生许多不确定的因素，导致实际情况偏离预期，这就使得作业成本法在酒店行业的应用前景比较广阔。
总之，作业成本法作为一种先进的成本计算方法，虽然有不足之处，但是与传统成本核算方法相比，对于酒店服务业，不仅可以提供较为准确的成本信息，反映各种产品更真实的利润水平，而且有助于提高公司经营管理决策的科学性，增强公司的市场竞争力。企业通过对所有与产品相关联作业活动的追踪分析，为发现其中的"增值作业"和"不增值作业",尽可能地减少和消除"不增值作业",优化企业的"作业链",最终达到提高企业市场竞争能力和盈利能力，增加企业价值的目的。
1.3 研究方法及研究内容。
1.3.1 研究方法。
本文选取作业成本管理在酒店的应用作为研究的主题，结合文献调查法和实地调查法进行深入的研究。
（1）文献调查法。
通过查找国内外作业成本管理和酒店成本管理相关的文献，结合现有的研究结果总结不足之处。研究资料主要包括，相关方面的论文、国内外的期刊杂志和相关书籍，该领域的知名专家学者的出版刊物，以及上网搜索的相关资料。
（2）实地调查法。
通过对 F 酒店的实地调查，调查酒店的经营管理方式和成本构成的特点，针对其经营中的成本管理现状重点分析，发现成本管理中存在的问题，以及造成这些问题的原因等，作为本文需要的相关资料进行研究。
1.3.2 研究内容。
F 酒店采用传统的成本核算方法进行会计成本核算，在传统成本法下的核算结果存在一定的不准确性。本文根据 F 酒店的经营管理现状，分析在经营中存在的问题及造成这些问题的原因，探讨 F 酒店应用作业成本法的必要性与可行性。基于作业成本管理的概念，设计出了适用于 F 酒店的作业成本管理体系。并以酒店客房业务为例，计算分析了客房业务的成本，将作业成本管理下的成本核算结果与传统的成本核算结果进行比较，为酒店的盈利能力分析提供了更为准确的数据支持。最后对全文的应用研究进行了概括总结，提出了本文的研究结论及在研究应用上的不足。
本文共分为七章。第一章为本文的绪论，阐述了论文的研究目的及意义，国内外的研究现状及研究的内容。第二章对作业成本管理的概念及相关理论基础做了界定。第三章介绍了 F 酒店的基本情况，以及酒店成本管理的现状。第四章支出了 F 酒店成本管理中存在的问题，并对存在的问题原因进行了分析。第五章通过 F 酒店的发展现状和存在的问题来进行作业成本管理分析，并提出适合 F 酒店发展模式的作业成本管理体系，并以酒店客房业务为例，对客房中心的成本进行作业分配，将作业成本管理下的成本核算结果与之前经营的成本核算结果进行比较，为产品定价决策和酒店盈利能力提供支持。第六章针对 F 酒店成本管理提出了改善的实施目标。最后一章为本文的结论。
1.4 论文创新点。
论文通过分析 F 酒店的经营特点，总结成本管理的现状，比较传统成本法的缺陷、不足，再加上一些经营管理中的阻碍因素，基于以上原因将作业成本管理应用在酒店服务中，制定了有助于 F 酒店发展的作业成本管理的相关系统，然后真正的把这个建议付诸实践。经过半年的实践过程，与传统的成本核算方式进行对比，结果表明，作业成本管理体系对酒店行业的成本管理能发挥出很多好的作用。也更加证明了，作业成本法可以应用到酒店中去，以及其他服务行业中。并对企业的成本降低、盈利能力分析做出了较大的贡献，有利于经营者做出更好的决策，进而提升经营管理理念。
