第 4 章 发达国家税制改革解读及借鉴
4.1 西方国家税制发展历史经验总结
西方各国开始兴起税制改革的时期大致相同，但是在具体改革的举措上却不能一概而论，每个国家都有自己的独到之处与值得借鉴的地方。西方国家进行税制改革的动因都是为了巩固政府管理，辅助经济增长。因此在改革的目的以及改革方向上有一定的相似之处，在本章节对其进行了归纳与分析。
4.1.1 西方国家税制改革动因
自上世纪 80 年代以来，从西方发起了税制改革的浪潮，逐步发展成为了当代全球性的税制改革。这次税制改革的产生有一定的必然性，首先是全球经济危机的波及，资本主义国家的经济受到了直接的强烈冲击。通货膨胀、失业率上涨以及财政收支的不平衡导致了经济萧条，社会动荡，财政的持续赤字也迫使政府要尽快找到挽救的方法。同时，一直以来经济发展迅猛的欧美国家，包括日本在内的部分国家经济增长的放缓甚至倒退也给人们带来了很大的压力。一时间，刺激经济，改善人们生活质量成为了各国考虑的首要问题。
税收作为重要的财政工具，由于它内在稳定经济的作用而被人们看成了救命的稻草，纷纷将目光转向了税制改革上。供给学派认为为了抑制财政赤字，必须扩大税基，减少支出。经济学家与政治学家们为了刺激经济增长，开始尝试降低税率，更改税收结构等方式，以期能尽快使国家走出经济困境，改善人民生活状况。他们认为虽然降低税率，减少支出在短期内并不能有效的增加收入，使得经济迅速回暖，但是从长期来看是可以弥补赤字，以扩大税基来增加收入。
除了经济危机的大环境逼迫税制改革以外，税制本身的缺陷也是引导税制改革的一个重要原因。我们知道，没有一劳永逸的税制结构，税制永远都应当随着国情的变化而与时俱进的变革。当现行的税制并没有能够满足预期的要求时，改革也就应运而生。学者通过大量数据研究以及模型构建发现，税收带来的扭曲效应比设想的要严重，甚至给社会福利以及经济带来了损失。[30]
而当时的名义利率与实际利率的差异过大，如表 3.1 所示，西方国家在所得税方面实际利率往往比名义利率低很多，在公司所得税方面德国甚至有将近六倍的差异，由此，学者们认为高额的税率并不能给财政带来生机，扩大税基，保证税收才能给国家财政带来补充。
加之当时的西方国家经济危机严重，繁杂的税收优惠政策又给逃税提供了温床，逃税的行为也就一并滋生，而泛滥的逃税、避税行为同时也说明了当时的边际税率出现了偏差。而改革的方向一方面应当是调整税率，另一方面也给税收的征管敲响了警钟。同时，该时期也是西方学者对税制进行深入研究的一个时间段，他们不仅看到了税收调节经济稳定的作用，同时也看到了税收在社会管理中的潜能。伴随着新公共管理思想，管理者们开始意识到公民参与的问题。种种迹象都表明当时的税制必须进行大型的调整，一方面帮助受到经济危机波及的国家复苏经济，通过税收竞争吸引外资；另一方面也是要利用税收的社会职能，给公民提供最优的公共服务，提升生活质量。
4.1.2 西方国家税制改革发展方向
自上世纪八十年代以来，西方国家普遍进行了大幅度的税制改革。可以说，这些改革基本上都是基于最适课税理论开展研究的，加之类似的经济状况，各国的税制改革中有很多共同点值得我们去研究借鉴。
首先是在所得税方面，西方国家普遍认为收入应当是以所得税为基础的，因此他们一直以来就十分注重对所得税的研究改革。扩大税基，降低税率是各国普遍的选择，在改革之前，西方税收对个人所得税的依赖很重，超额累进税率支撑起了美国、加拿大等国家税收的半壁江山。[31]
但是由于上文提到的扭曲效应，各国开始减少累进层次，降低税率。但是单纯的降低税率会给财政收入带来大幅度的缩水，特别是对于倚重个人所得税的财政格局。因此，扩大税基成为了保证财政收入的首选。在具体举措上，美国降低了各档次的所得税率，同时对单亲家庭增加退税补贴。在教育、科技等需要扶持发展的方面进行财政补贴，减税免税。
英国则是缩减了个税分级层次的同时降低税率，同时废除了夫妻以共同财产作为申报基准的制度。德国除了上述改革以外还在起征点上也有所降低。在扩展税基方面，当时普遍的做法是扩大征收范围以及减少税收优惠，特别是在企业方面，名义利率与实际利率的巨大差异使得西方国家开始采取减少企业税收优惠的政策来扩大税基。
增值税是西方改革的另一大亮点。增值税率先出现在法国，1954 年首次被提出。当时法国税务研究者们发现了营业税的反复征收且利率上升的弊端，但凡商品在生产及流通环节出现的次数越多税负就越沉重。而由此税制造成的矛盾也十分的尖锐，生产零部件的企业与出产产成品的企业税负不均，产成品缺乏简洁明了的判断方式等等都造成了营业税运行的困扰。[32]
而当时法国针对着一些问题提出了跨时代的解决方法，即增值税。当时法国人将营业税进行了改革，开始采用抵扣型的营业税。他们对商品流通的所有环节征税，但是保证有抵扣的环节。这种改革后的"营业税"的实质也就是现在所说的增值税，即只对增值的部分征收税款。在西方税制改革的浪潮中，扩大税基是一个基本理念，而增值税的开征可以有效的扩大税基。美国作为改革的风向标并没有率先开征增值税，并且至今都没有启用。美国人崇尚公平，他们认为增值税有累退的性质，对于收入越高的人群征税额占他们收入的比例是降低的，且税务成本高昂。而除了美国以外其他西方国家均认为增值税还是一项宽税基且公平的税种。美国的顾虑是纵向的公平问题，但是在横向方面增值税有更广阔的公平性。而且在经济萧条的时期，增值税允许了多次征税的行为，使得国家能在商品流通的各个环节得到财政收入。[33]
事实上，美国国内对于是否开征增值税也一直存在着争议，但其他国家的具体实施也实实在在的证明了增值税的种种益处。
西方税制改革的另一个重点是注重税收征管。尽管西方国家认为税收与死亡是人生不可避免的两件事，但是仍然不可避免的存在着逃税的情况。繁复的税制结构、不健康的税收环境甚至由于纳税人税法知识的欠缺都会导致逃税的现象。而公平、法制至上的西方管理思想驱使他们开始在税收征管上进行改革。在税收征管方面发达国家税务机关均很重视税务检查，大多实行执法型稽查，力求以严格的法制来约束税务违法行为。加大纳税不遵从的成本与风险，提升纳税遵从度。
加拿大审计税务的重点为大中企业，纳税金额高的纳税主体。税务机关的稽查活动进行的很深入，会追究到每一个参与违法的个体，纳税遵从与个人信用挂钩，违法成本高。澳大利亚也是赋予审计人员高权力进行深度审计，力求以深入审计对纳税主体起到威慑作用。美国则是依托了先进的计算机技术，凭借电脑筛选出风险纳税群体，针对这部分群体重点检查。一旦被查出偷税行为，不仅涉及到违法犯罪，纳税主体还会被连带纳入社保黑名单，处罚力度大。西方各国由于在征收环节或强调自主、或有第三方代理支持节省了很多成本，因此可以在检查、稽查阶段投入更多精力。建立完善的税务稽查制度以及严厉的法律法规，有效地减少了纳税违法行为。
4.1.3 西方国家税制改革经验总结
对西方税制改革的借鉴可以分为两个方向：一个是改革理念上的借鉴，另一个则是具体举措上的借鉴。首先在理念方面，西方国家一直注重的效率与公平兼顾的思想贯穿了税制改革的全过程。我国在近年来的改革研究中也越来越倾向于这个指导思想，作为社会主义经济的践行大国，我国始终贯彻着以人为本的理念思想。公平这个偏向弱势群体的理念范畴与我国的"以人为本"方针在外延上是符合的。加之我国日益严重的收入分配不均、贫富差距拉大的问题，以税收调节公平已经是不二选择。伴随着新公共管理思想的兴起，公民参与的意识不断提升，政府也逐步趋向于服务型政府，以向公民提供更好的公共产品以及服务为目标来执政。因此在这样的指导思想下的税制改革也是在为这个目标服务，改革的方向是促进公平与满足公民的需求。
在公平与效率兼顾的大指导方向下，西方国家具体实施的改革举措也有很多值得借鉴的历史经验。首先，拓宽税基、降低税率的普遍国际选择经过了时间的检验，已经成为税制改革的第一大方向。[34]
但是在具体实施举措上各国还是要结合各国的国情，不能完全照搬国际做法。就我国而言尤其在拓宽税基方面，要做到兼顾公平以及以人为本的导向。其次在税制结构改革上，西方国家一直研究的直接税与间接税相互作用方面也十分值得借鉴。在西方，直接税占税收比重较大，我国则相反。过分依赖间接税的税制结构在经济方面容易受到波动，也不能给国家财政提供稳定的收入支持。因此建立一套以直接税为主，间接税为辅的税制体系也是保证财政的重要手段。在直接税中，西方对个人所得税方向的研究成果十分丰富，目前国际上普遍通用的还是分级累进的个人所得税制。[35]
对于企业而言，则是尽可能的降低税率，减少税收优惠，扩大征税范围。而在间接税中，对增值税的改革也一直是各国的改革重点。从生产型增值税向消费型发展是一个大的趋势。再者西方改革先驱意识到了税收征管的重要，他们认为纳税人在纳税时应当享受高度的自主程度。这种做法不仅体现了一种对纳税人的无差别的公平对待，同时也减少了很多税务机关的工作，有效的提高了工作效率。但是这种制度必须依靠牢靠的税收征管制度来保证税收，西方国家把税务工作的重点放在税收征管上，同时大力发展税法宣传，提高纳税人税法知识。
4.2 国外房产税改革经验分析
西方税制的发展改革历史较为丰富，在对房产税的立法上有很多相似点，同时也都带有各自的特色。本文具体选择了英国、美国与日本的房产税制进行介绍与评述。
4.2.1 英国房产税制分析
英国房产税主要分为两个部分，一个是居住房屋税（Council Tax），另一个叫做营业房产税（Business Rates）。两个税种均是将土地与地面房屋一起作为课税对象，不分开征税。居住房屋税是面向所有年满 18 周岁的房屋所有人以及承租人征收的地方税种，课税对象是用于居住的房屋。为了保证公平，由国税与海关总署（HMRC）下属的评估办公室负责评估的房屋价值作为课税依据。其中，对于全日制（每周平均课时 21 以上，每年 24 周以上）的学生进行免征。英国房产税税率是每年浮动的，近年来有上涨趋势。作为最早建立房产税的国家，英国房产税制十分有特色。他们将房屋按照 1992 年房屋价值按地区分成 A-H 八个层级，并设立 D 级为基础层级制定基准税率，其他级别的税率均为 D 级的一定百分比。而每年的四月地方政府会将应纳税额寄往各纳税人，纳税人可以用十个月的时间分期付清。[36]
而营业房产税的课税对象则是那些不用于居住的房屋，这部分税款虽由地方政府征收，却不纳入地方财政收入。营业房产税纳税额由中央政府进行支配，根据各地经济情况再进行分配各地方政府，加之地方政府自行征收的居住房屋税构成地方政府财政收入的 33%.[37]
在房屋买卖方面，计税依据为交易价格，而税率是累进的，累进层级如表二所示。而房产租赁则分为一次性租赁和按年租赁两种，税率各有不同，一次性租赁的起征点为 6 万英镑，税率为 1%.对于房产增值部分的收益，英国也有明确的规定。用于经营的部分房产，目前英国实行统一的税率为 41.6%,但是相应的也有很多减免的机会。
另外，当房产作为资本有增值的情形产生的，要对其征收资本增值税。纳税主体是公司的，大型公司按 35%征税，其余按所得税率来征收。纳税主体是个人的，除却资本增值为其主要生活来源的个体按个人所得税率征收以外，其余均按 30%征收。
