2价值链成本管理理论概述
2.1价值链成本控制的环境
环境是存在于系统之外的但对系统有间接影响的因素，成本控制环境是指对企业生产运营活动和成本控制系统产生影响的各种外在条件和因素，它是价值链成本控制赖以生存的土壤。价值链成本控制环境具体表现在以下几个方面。
（1）市场环境的变化
市场是企业生存的基础，市场的变化必然导致企业运作方式的变革。在同一市场上，企业要面临无数个竞争对手，取得竞争优势是每个企业的梦想。由于竞争激烈，产品价值的实现比价值形成更为重要，销售成为企业经营活动中的关键环节，研发、销售前所未有地得到重视；大量的研发经费，使产品的成本构成发生了显着变化；大量的销售开支，使企业的流通性费用大幅增加。在产品的成本结构中，研发等间接费用已成为产品的主要成本，流通性成本可能已超过生产性成本而占据主要地位。
（2）制造环境的变化
技术发展日新月异的今天，企业面临的技术环境也发生了很大的变化，越来越多的高科技被广泛应用。为了适应产品的多样化需要，企业将市场分割为越来越多的细分市场，并针对各个不同的细分市场消费特征开发不同的产品。于是，传统的生产模式发生了变化，小批量、多产品的生产方式取代了大规模、单产品的生产方式，相应的市场调研费用、新产品开发费用会越来越高，规模效应所能取得的成本优势正在被逐渐削弱。
（3）管理环境的变化
激烈的市场竞争使传统的体制和管理理念在新的形势下暴露出滞后的一面。为了获取竞争优势，实现企业的长期生存和发展，企业管理层更加重视对企业内外部环境变化的预测和把握，以便对企业未来的发展方向和前进道路做出全局性的长期筹划，企业管理进入了战略管理时代。同时，由于内外部环境的不确定性和多变性，管理上灵活性的要求越来越髙。
2. 2价值链成本控制的目标和任务
2.2.1价值链成本控制的目标
价值链成本控制的目标是评价成本控制活动效果和效率的重要原则，对整个价值链的成本控制理论体系和方法体系构建起着指导和约束作用[17].因此，正确理清价值链成本控制目标，是研究价值链成本控制理论体系和方法体系的基本出发点。
价值链成本控制目标的设定应结合下列几个方面：
（1）为企业创新与提升竞争优势提供支撑平台。成本控制作为价值链企业管理的重要组成部分和实现价值链企业发展战略的主要手段，成本控制活动必须服从于价值链企业获取竞争优势的总体目标。单纯以降低成本为目标的传统成本控制理论和方法己经不能适应新形势的需要，必须进行变革。因此，从创新和提升企业的竞争优势出发确定成本控制的目标是恰当的。
（2）密切关注价值链中的顾客需求。满足顾客需求、最终实现价值增值是价值链企业运作的最终目标和方向，在价值链竞争环境下，企业向顾客提供产品或服务的成本已经远远超出了传统生产领域成本控制的范畴，非生产领域所发生的成本，尤其是产品销售环节的分销成本和使用环节的顾客使用成本已成为全部成本的重要组成部分。
（3）符合成本控制系统自身的功能结构特征。提供正确的成本信息和对产品成本进行有效的管理和控制是成本控制系统提供的基本功能，决策者利用这些生成的信息做出管理方面的决策[18].价值链成本控制系统是基于传统的成本控制系统，按照价值链管理的需要及顾客的需求的改变而逐步形成的成本控制系统，而其能够为决策者输出有效的价值链成本信息这一基本功能并没有改变。
2.2.2价值链成本控制的任务
价值链成本控制的主要任务是通过收集、分析和利用价值链上的各个环节相关的成本信息，用以构建价值链及其优化，进而更好地满足市场对产品或服务的需求。具体任务为：
（1）以客户价值为起点，使价值链各节点企业价值最大化。价值链成本是从客户需求出发，确定价值链各环节的目标成本和各企业的反应速度，采用客户拉动生产方式，以客户需求控制上下游成本，最终目标是实现各企业价值最大化，这也是波特价值链管理思想的本源。
（2）通过实施价值链成本控制，提升企业核心竞争能力和价值创造能力。20世纪80年代以后，企业间的竞争就是企业核心竞争能力的竞争，成本管理作为企业管理的核心内容之一，也由原来只关注生产阶段的成本控制逐步转变为价值链整体成本控制，拓宽了成本管理的空间维度和时间维度，资源的耗费不仅是短期利益获得的手段，而且以提髙竞争力和保持长期竞争优势为目的。
（3）强调通过价值链整体价值增值实现各企业的股东价值的增长。价值链成本管理是对整个价值链联盟进行成本战略管理，强调价值链成员企业间的关系管理，尤其是与供应商之间的伙伴关系管理，因此成本管理范围超越了单个企业的范畴，由企业内部延伸到包括供应商、制造商、分销商、服务商和顾客在内的完整的价值链联盟，不仅要关注企业的内部活动，还要重视企业的外部组织和外部环境。
2.3价值链成本控制的原则
成本控制原则是对成本控制活动规律的抽象概括和经验总结[19],反过来又是实施成本控制活动的指南。价值链成本控制原则分为一般原则和信息质量原则两大类。一般原则主要包括顾客导向、合作、协调优化、控制有效性、成本效益、柔性化、可持续改善与创新等。
（1）顾客导向原则
价值链及价值链上各节点企业的价值增值源自终端顾客需求的满足，顾客需求拉动了价值链的运行和发展。通过价值链的创建和优化，价值链企业共同参与价值创造活动。
（2）价值链企业间的合作原则
顾客需求在为整个价值链的运作提供动力的同时，价值链核心也推动着整个价值链的协同发展，这也是价值链与单一企业相区分的重要标志之一。协同合作主要体现于两个方面：一方面体现在价值链战略联盟的构建之中。单一企业本身的资源和能力是有限的，通过资源外向配置，同合作伙伴分担风险和共享利润可以变得更有柔性，更能适应飞速变化的竞争环境。另一方面体现在价值链的不断优化。在价值链联盟建立完成后，价值链上的核心企业与其合作伙伴要通过紧密合作来不断优化其所处的价值链，从而达到使整个价值链成本不断降低的目的。
（3）协同优化原则
协同优化原则是为适应企业面临日益变迁的商业环境，以核心企业为主导的价值链联盟整体利益的优化。其目的不单单在于降低成本，更重要的是通过成本优化建立和保持价值链企业的长期竞争优势。
（4）控制有效性原则
控制有效性原则是价值链成本控制方法具有可操作性、成本控制主体对成本控制的结果具备明确的责任。为了合理反映出成本控制的主体应该承担的责任，应确保成本控制对象应对该控制主体具有可控性。可控成本一般应满足下列几个条件：首先，成本控制的主体可以通过有效的途径与方法，事先了解即将产生的耗费。其次，成本控制的主体可以对产生的资源耗费数量进行合理计量。第三，成本控制的主体可以对发生耗费资源的流程和作业进行优化调整。为实现价值链成本的有效控制，要分配给各节点企业一定的成本责任。
（5）成本效益原则
单纯地压缩成本不是价值链成本控制的最终目的，其最终目的是通过成本优化获得持续的成本竞争优势和价值创造能力，实现企业价值最大化，即成本效益最大化。成本控制策略与方法是得当，不能仅仅看能否降低产品成本，关键是要看控制作业是否能够增值。如果是增值作业，即使发生了额外的成本费用，那也必须在不降低增值作用的前提下进行作业成本的控制。
（6）持续改进和创新原则
价值链成本控制体系是一个动态的控制系统，成本控制方法的持续改进就有其必要性和可行性。原因如下：第一，基于共同价值目标的价值链企业是变动的。尽管价值链企业要维持一定的稳定性，但是，如果价值链节点企业不能满足价值链的需求，就要及时进行价值链重构，以便维持价值链企业的有效运行。第二，价值链成本控制系统中各参与企业都有获取本环节更大价值增值能力的激励。在构建目标成本指标体系后，各环节参与企业会谋求更大的成本改进空间。第三，整个价值链企业必须要保持其成本竞争优势，以防被竞争对手模仿赶超，因此需要从价值链整体考虑新一轮成本控制改进方案。
（7）柔性化原则
柔性的概念源于柔性制造系统（Flexible Manufacturing System , FMS ） [2.] 'Mandelbaum曾经解释柔性是生产系统适应变化的环境或环境的不稳定性的能力。同理，在一个价值链内部，柔性是指价值链具有适时根据可预期变化的结果迅速调整的能力。
随着经济的发展，科学技术在企业中的广泛应用，新产品不断涌现，产品生命周期越来越短，创新速度越来越快，竞争规则不断改变。价值链企业必须不断打破原有的竞争优势，建立新的竞争优势，才能在竞争中保持持续的发展。原有的沟通困难、反应迟钝的组织架构越来越不适应价值链企业的发展，柔性价值链必然成为动态竞争条件下企业有效的组织形态。
2.4价值链成本控制的思路
通过对企业价值链的分析，不但可以得到企业核心业务活动及行业价值链上前端各环节的成本构成，收益状况等信息，进而评价这些环节对核心企业和整个行业价竞争地位所给予的贡献；而且还为未来会计期间的预测、决策等经营活动提供了强有力的数据支持。按照价值链所包含的内容，价值链分析可以分为三个方面：内部价值链分析、行业价值链分析和竞争对手价值链分析[21].
2. 4. 1内部价值链分析和成本控制
内部价值链主要是指存在企业内部的主要经营生产活动，而且该经营生产活动可以为客户创造价值或为创造价值的活动提供支持服务的活动。企业内部价值链分析把企业内部的经营活动分解为单独的活动单元，每一个活动单元都可以为创造客户价值提供服务，既作业活动的基本单元。企业的作业活动需要消耗资源，从而产生成本。对企业的内部价值链分析，可以识别企业经营过程中的主要活动单元，并能追踪和控制其成本，继而确立企业竞争中的低成本优势；与此同时还可以明确和区分于竞争对手的战略性的业务活动，从而建立起竞争中的差异化优势。
企业的内部价值链通常由三种业务活动构成：基本职能活动、生产经营活动和人力资源管理。
（1）基本职能活动。该活动是企业为了维持正常经营而发生的基本管理活动，企业的基本职能活动主要有财会、总务、IT、法务等。
（2）生产经营活动。该活动是企业的主要作业活动，主要是指从材料的购入到生产出令顾客满意的产品的整个过程，包括物料供应、生产加工和货物的交付等价值活动。
（3）人力资源管理。该活动在企业当中不仅为内部的各种价值活动服务，还对企业的整个内部价值链起支撑作用。人力资源管理主要包括公司职员的招聘、雇佣、薪酬、福利、培训和激励等管理问题。
通过分析企业内部的价值链，可以明确价值链中各个作业活动的价值贡献和成本耗用情况，分析以上情况是否合理，并判断企业内部的增值作业和非增值作业。根据企业的自身情况，对企业的作业流程加以改造，消除企业内部价值链中的非增值作业，或优化效率低下的作业活动，从而可以提高企业内部价值链的整体作业效率，同时还要采取合理的措施对企业的基本职能活动、生产经营活动和人力资源活动相关的成本耗费加以控制。
2. 4. 2行业价值链分析和成本控制
通过对行业价值链的分析，可以明确企业资金投资的去向和企业未来发展的方向，如果行业中的前端企业的发展趋势较好，获利空间较大，企业应采取与前端供应商建立长期战略合作伙伴关系的策略；如果行业中后端企业的发展趋势较好，获利空间较大，企业就应该釆取与销售商和客户建立长期战略合作伙伴关系的策略。
行业价值链分析的关键内容包括以下两点：
（1）行业的进入与退出。企业应合理的对其未来的经营发展趋势进行预测，并具体的对某一行业价值链上的利益共享作出分析，据此作出是否进入或推出该行业的战略决策。
（2）行业价值链整合。基于分析，企业可以向行业价值链的前端或后端延伸来提高竞争优势，通过价值链的整合，和前端的材料供应商及后端的客户建立起战略联盟，从而达到共享利润、降低和控制成本的目的。
2. 4. 3竞争对手价值链分析和成本控制
竞争对手的价值链分析是指对同在一个行业内的各个企业间的互相作用所做的分析。尽管某些企业同在一个行业内，但每个企业的盈利能力是十分不相同的，有些企业的获利能力强，有些企业的获利能力弱，这就形成了获利能力和竞争的差异[22].对竞争对手的价值链分析就是要通过对竞争对手的价值链进行分析，从而找出竞争优势的差距，为企业作出战略决策提供依据。
竞争对手的价值链分析包括以下几方面内容：
（1）设计研发。同过和竞争对手的价值链比较分析，确定企业相对于竞争对手的竞争优势，设计研发工作要围绕竞争优势幵展，和企业的战略目标确保一直，使企业建立竞争优势。
（2）产品价格和数量。通过对竞争对手的价值链分析，企业可以确定均衡的产品价格和均衡的产品数量。如果产品的价格和数量产生了变化，企业应该调整战略决策，从而使行业内的各个企业间重新互相作用形成一个动态平衡。
（3）材料采购和产品销售。企业不应该独自的决定材料采购和产品销售的方式与渠道，而因该在分析了竞争对手价值链的基础上，在决定采取与竞争对手相似的或完全不同的战略决策。
（4）提供的服务。企业所提供的服务能够形成种种增值活动并能辅助企业保持和增加顾客价值，这是企业间战略竞争的差异化优势之一，应归于竞争对手价值链研究的范畴。
企业基于对竞争对手价值链的分析，再与企业自身的价值链分析比较，就可以确定现有的作业环节中需要改进的地方，根据企业的自身状况，应尽可能提高作业效率，减少资源耗费，消除非增值作业，重新配置企业资源，对内部价值链优化和整合，从而实现不断降低和控制成本的目的。
