3 DLL公司成本控制现状分析
3.1 DLL公司概况
DLL公司的德国总公司L集团由创始人Dr.Hans于1949年建立，总部位于瑞士Bulle市。L集团发展到今天，己经成为了世界知名的多元化企业，是世界建筑机械行业的技术领先型制造商之一，也是众多领域中客户认可的高品质产品及服务的供应商。目前，L集团在世界各地拥有超过130家分公司，超过33000名的员工。一直以来，L集团始终采取自主经营的企业经营模式，产品直接面向客户，从而能够保证在全球市场竞争中对各种变化做出灵活而迅速的反应。2012年，L集团全球总投资额折合人民币约为572亿，实现营业额折合人民币约为746亿。
DLL公司成立于2002年7月，是L集团直接投资创办的制造型企业，占地面积90827m2,注册资金1700万欧元，总投资额4000万欧元。自2004年7月正式投产以来，公司业绩持续快速增长，产品类型逐渐增加，公司规模逐步扩大；几年间，DLL己由最初单一产品液压挖掘机的生产发展至现如今液压挖掘机，物料搬运机，装载机和齿轮箱的规模化生产，公司员工也由最初的几十人增长到近300人。
DLL公司生产的产品主要应用于民用建筑、料场装卸、矿山作业等领域。为了提供质量稳定的产品，公司十分重视核心技术与核心零部件的采用：DLL公司采用全套的德国进口设备与先进制造工艺，设计全部源自德国，涉及产品核心技术的传动系统、主要零部件全部由L集团欧洲公司研发并制造，因此保证了我们生产的产品具有同欧洲姊妹公司一致的高质量水平。DLL公司主要生产吨级20到60的中型液压挖掘机、物料搬运机、吨级4到8的装载机以及齿轮箱产品，但同时也可根据客户的作业对象、工作环境等不同，提供多种工作形式和配置的土方机械产品。
领先的技术水平和多样化的特殊配置，加上高素质的管理及技术人员，使得DLL公司的产品不仅畅销中国市场，更是远销俄罗斯、中东、非洲及亚洲等共27个国家和地区，并且备受顾客好评，取得了良好的市场反馈。2012年，DLL公司生产液压挖掘机350多台，装载机90多台，物料搬运机十几台，齿轮箱近2000多个，年销售额近10亿元人民币。
DLL公司于2006年通过IS09001认证，公司领导和全体员工将秉承一贯严谨的工作作风，依靠先进的技术，坚持高标准的产品要求和细致的服务，继续为广大客户提供优质满意的产品。
3.2 DLL公司成本控制现状
由于在DLL公司中，挖掘机产品的销售收入占到公司总收入的80%以上，是公司的主要收入来源，下文主要围绕着DLL公司的挖掘机产品来阐述和分析DLL公司的成本相关问题和解决方法。
3. 2. 1 DLL公司挖掘机成本核算特点
挖掘机是DLL公司中最先投入生产和销售的产品，现在已发展成为拥有三个产品大项、十几款品种的产品系列。其产品成本核算具有以下特点：
（1）单位产品价值大
挖掘机属于工程机械类产品，其成本核算基数较大，动辄上百万，各月产量稍有变化，其成本核算数据变化较大。产品功能稍做调整，产品成本变化十几万也是正常的。这种单位产品价值大的特点，给DLL公司的库存成本控制和预测也增加了不少难度。
（2）生产周期长
相对其他小型产品而言，挖掘机产品生产周期比较长，一般为半个月左右。如果客户对产品的功能、配置有特殊要求，生产周期超过一个月也是合理的。
（3）材料成本占生产成本比重大
由于L集团最初在中国投资建厂的定位是挖掘机组装，所以DLL公司内部几乎没有太多相关的加工作业，其材料基本全部依赖外购，外购材料成本占挖掘机产品生产成本的95%左右。
（4）受钢材价格影响敏感
由于挖掘机产品所需材料几乎全是钢铁制品，所以钢材价格的变化对其影响很大。受采购周期的影响，钢材价格的变化对其采购成本的影响会滞后4-6个月。
3.2.2成本核算采用实际成本法
（1） DLL公司成本核算方法
DLL公司中成本核算方法采用的是传统的实际成本核算方法，具体核算方法如下图3.1所示。
实际成本法是以企业生产过程中发生的真实成本费用作为核算依据来计算成本的方法。由于实际成本法结转的数据容易查找，反映的结果比较客观，容易操作。但是，实际成本法有时不能将一个作业单元的全部成绩同步转移给下一生产环节的作业单元，这样会给考核带来困难。
根据核算方式的不同，实际成本法又可具体分为品种法、订单法和分步法。DLL公司所采用的是实际成本法中的订单法。在实际成本核算时，DLL公司遵循以下成本核算原则：
①DLL成本计算以每一个批次作为产品成本核算的对象，财务上以产品的批次作为核算的单位来设置成本明细账用来归集生产过程中产生的成本费用。根据客户的订单，可以将一个订单作为一个生产批次，也可以将几个交货日期相近的相同产品品种的订单合并为一个生产批次。
②DLL公司成本核算周期一般不固定。每一个批次产品的生产的完工周期很难保持一致，这样对于每个批次的实际产品成本，只能够在该产品批次都完工后才能统一计算产品的实际成本。
③DLL公司通常不必在月末对生产费用在完工的产品与未完工的产品之间进行分配。在月末如果一个批次的所有产品都处于完工状态，则为该批产品所归集的费用就是该批产品的实际产成品成本，反之，则为在产品成本。
（3 ） DLL公司20] 0-2013年产品成本情况
DLL公司2011-2013年挖掘机总销售成本情况如表3.1所示。
从表3.1中我们可以看出，从2011-2013年DLL公司的挖掘机产品无论是销量还是产量均出现了较大幅度的波动。原因是公司在2011年完成了跳跃式增长之后，遭遇到了全球经济危机这样的大环境，没能保持住增长势头。而且在2012年，公司产品发生了重大质量事件，导致了市场份额有所下滑。但从表3.1中也可以看出，DLL公司挖掘机产品的出口市场份额逐渐扩大，逐渐成为了 DLL公司关注的重点。
DLL公司2011-2013年挖掘机单台销售成本的情况如图3.2所示。
从图3.2可以看出DLL公司平均单台挖掘机销售成本也呈现不稳定的变化趋势，平均单台销售成本由低到高排列依次是：2010年、2011年、2013年、2012年。这里面固然有销售产品结构不同的因素，但是原材料采购成本波动、人工成本和制造费用控制不利的原因也不应忽视。在2012年DLL公司所在行业原材料价格上涨，运输成本等附加费用上扬都是使当年平均销售成本高于其他年份的驱动因素。
下面让我们把各年销售成本分解来比较分析，见表3. 2.
为了能更好的反映DLL公司的挖掘机成本构成情况，用图3.3进行对比分析2010年至2013年中材料成本、人工成本及制造成本在总销售成本中的构成比重情况。
由图3.3可以看到，DLL公司的挖掘机销售成本中材料成本是其主要组成部分，其比重占到了 95%-96%.2011年的直接材料成本所占生产成本比重与2010年基本持平，并且在2011年由于挖掘机销售市场的良好表现，导致了生产数量也大幅上升，由此受规模效益的影响，制造费用所占生产成本比重达到了最近几年的最好值。但是，到了 2012年由于材料价格上涨，导致了 2012年直接材料所占生产成本比重上升。而到了 2013年，虽然生产和销售数量没有保持住上升势头，由于受前一年固定资产增加的影响，惯性地是使制造费用保持在较高的水平，而且其比重也较前一年回弹较多。
从上述分析可以知道，成本核算不能只考虑直接材料成本、直接人工成本和制造费用，这样的结果只是反映出了产品成本表面的构成情况，而没有体现出促使形成成本表面情况的驱动因素。所以，DLL公司目前的成本核算方法和模式，己经不再适应公司当前发展的需要，必须加强和推动DLL公司成本控制的革新。
3.2.3成本控制遵循传统的管理方法
（1）DLL公司成本控制釆用传统的成本控制方法，单纯地以产品成本降低为企业成本控制目标，每月有以成本降低为主题的例会，制定了各种各样的成本控制指标，并定期监督各部门的指标完成情况，相应的设立了一些奖罚措施。
（2）DLL公司先后制定了多种成本控制制度对公司成本加强管理，公司自2004年投产以来累计下发了几十种成本控制制度，例如：空调使用守则；釆购比价原则；能耗节约须知；耗品领用规定；售后服务规章及质量奖罚措施等等。
（3）为了加强成本控制，DLL公司实行全面质量管理及质量门管理方法，这些质量管理制度的实行对DLL公司的成本控制管理起到了一定的推动作用。
（4）在组织管理体系方面，DLL公司釆用了传统的德国母公司成本控制模式，即在财务部门中下设独立的成本控制组。该成本控制组负责全公司的成本控制和产品成本核算与预测，根据经营目标制定相应的成本控制计划和考核制度，直接向公司商务总监汇报成本控制、考核及预测的结果及相关事项。
3.3 DLL公司成本管理存在的问题
3.3.1实际成本法存在一定弊端
（1） DLL公司实际成本法核算不够及时、准确。
由于DLL公司采用的是实际成本法，很多成本费用事前没有规划，只有在月末完工后才能计算出产品的实际成本，这就导致了很难对产品进行准确、及时的核算。实际成本法的特点是需要在月末突击进行大量的数据处理，需要有相应的财务软件支持。在DLL公司成立初期，生产的产品品种比较单一，釆用实际成本法相对简单，成本核算也比较清晰。然而，经过多年的发展，DLL公司已经是可以生产四个产品大类、几十种产品的中型复杂公司，这时DLL公司核算时继续应用实际成本法就显得“捉襟见射” 了，很难满足DLL公司对成本控制以及决策的需要。实际成本法只是在月末将成本发生的相关要素归集起来，然后在产成品与半成品、产品与产品之间进行分配，并没有对DLL公司的成本控制工作起到事前预防、降低成本、增加公司经济效益的积极作用，只能算作完成企业成本核算的手段而已。
（2）实际成本法与DLL公司先进管理理念脱节。
随着世界经济的不断发展，企业管理技术的不断革新，传统的实际成本法存在不可避免的缺陷，其很难再满足现代企业管理的需要。根据DLL公司管理方针的要求，公司的成本控制要达到事前有计划、事中有控制、事后有分析，并且要与DLL公司其他业务部门紧密结合、互相渗透，以达到共同提高管理的目的。而当下在DLL公司中，实际成本法不能够对成本控制的责任明确划分，“大锅饭”思想在员工当中广泛存在，很难在DLL公司内形成责任成本的预算、核算、分析的企业成本控制分析体系，严重阻碍了公司成本控制水平的提高。
3. 3. 2成本控制思想没有深入人心
目前，DLL公司的成本管理观念还只是停留在表面阶段，并没有在公司内部全面建立起来。受传统的成本管理思想影响和束缚，DLL公司各部门仅仅把成本考核指标作为本部门需要完成的基本任务，公司员工也没有从主观意识中认识到成本管理的重要性。
公司内大多数员工成本控制观念淡薄，责任心不强，对成本管理不够重视，没有发挥出员工应有的主观能动性，其思想还是只停留在完成本职工作阶段，对待有些工作还存在能推就推的想法。有的员工认为成本管理是财务部门和成本部门的责任，和他们没有关系；有的员工认为公司的成本已经很合理了，已经不需要再进行深层次的成本管理了，导致成本管理政策推行困难，执行不够坚决；有的员工开会讲的多，实际做的少，考核走形式，检查走过场，原因分析讲客观，指标考核走形式，奖罚不能兑现；有的节约意识不强，公司内部攀比现象严重，摆阔气、讲排场，成本浪费严重；有的重视事后分析，轻事前预防，尤其某些部门领导只看一时效益好坏，不问过程如何。
基于DLL公司的成本控制现状，需要在公司内部树立起一个基于价值链的成本管理观念，使公司员工的成本管理认识向现代成本管理观念转变。成本的现代概念包括：
市场设计的研究和开发、生产、仓储、采购、营销和客户服务、信息反馈的整个价值链环节的操作。总成本的概念，要求企业以全面质量管理为目标，以及时生产和最小库存作为一种手段，合理安排各种成本管理策略。对于处在价值链中的DLL公司本身，还需要通过优化价值链管理，使企业本身与经销商、供应商以及最终用户寻求合作，以获取竞争优势。
3.3.3成本控制缺乏有效执行力
成本控制的实施可以有效的监督、评价企业的各种经营活动，企业中监管部门对于整个生产经营活动是不可或缺的。监管部门的有效运转通常可以预防企业的一系列通常问题，可以起到事事有人管、预防互相扯皮，责任明确、预防推诿等效果。成本控制的有效实施可以保证企业的生产经营活动能够有序的开展，并且是遵照最合理、最节约的方式推进的，同时能对企业中的各种腐败的现象起到预防作用。成本控制的监督职能，事实上是对企业组织间的执行力的推进与宣传。作为一个管理概念，很难对执行力进行准确评估，而利用成本控制，基于成本与效率的原则，则能够有效的对执行力加以评价，从而有力的促进提升企业的执行力。目前DLL公司通过各项管理制度对成本控制进行监控，但各项制度制订推出之后，很容易出现雷声大、雨点小的现象，很多制度最终的结果都是制度流于形式，不能贯穿始终地执行下去。
在企业成本控制工作中制度是基础，有效落实是关键。无规矩难以成方圆，在公司内建立完善的成本控制相关制度是成本控制活动有效开展的必要条件，而制度执行力的强化则是成本控制活动的有力保障。当前DLL公司的成本管理工作正是缺乏全面的成本管理制度和有效的成本管理控制手段。
3.3.4成本控制的范围过于狭有
DLL公司当前采用的是传统的成本控制方法，既成本控制范围主要集中在DLL公司内部的生产经营过程中，对生产过程以外的经营环节控制的不多，没有重视企业价值链的作用。然而，伴随着世界经济的不断发展、变化和高新技术及管理科学的持续创新，成本控制的范围也逐渐扩大。对DLL公司来说，加强基于公司外部环境影响的成本控制是使公司适应当前高度开放、竞争的市场环境的不可或缺的手段。目前在DLL公司中，成本控制的内容还只是停留在传统的方面，既只考虑生产用的材料、人工及制造费用，没有重视DLL公司的外部经营环境和价值链对成本控制的影响。DLL公司的成本控制方法没能反映出企业生产经营过程的本质就是为了实现客户价值而幵展的一系列作业活动的集合体，其具体表现为内外相结合的“价值链”,也没能在分析DLL公司内部价值链、分析行业价值链和分析竞争对手价值链的基础上来开展成本控制活动、规划企业的战略路线。在争取企业产品成本竞争优势方面，也没有考虑将产品的生命周期展开，未按阶段把“上下游”联系起来分析。
综上所述，DLL公司成本控制范围狭窄的现状可总结为：只重视产品生产阶段的成本控制，没有实施对流通领域的成本控制，也没有对设计、研发进行成本控制和通过管理工作的成本控制。在现代企业管理中，成本控制管理与其他学科间的相互渗透、相互影响的现象越来越多，基于计算机的成本核算系统就是结果之一。基于这样的经济科学环境下，全面质量控制、适时生产管理可以得到实现。这些也是当前DLL公司在成本控制中所缺少的，成本控制范围的狭窄是不利于DLL公司实现战略目标的。
3.3.5成本动因定位不准确
成本动因就是驱动成本产生的根本因素，成本动因可以包括生产作业量、物料的消耗、生产规模、产品技术、质量等等[23].对成本控制的基础就是分析成本产生的因素，准确定位成本动因。由于DLL公司实行的是传统的成本核算方法，核算对象为公司中的各种产成品，其成本动因归结为生产数量。当DLL公司成立初期，只有一种挖掘机产品时，产品的生产数量是可以通过产成品的单位数量来直接计算的；而当DLL公司发展成为拥有挖掘机、装载机和齿轮箱三个产品大类和几十种产品的企业时，生产产品的直接工时或直接人工费用，甚至机器的加工工时就成为了计算单位数的依据了。在现代的生产性企业里，企业的折旧费、动力费、修理费等费用都是制造费用的一部分。因此，对于DLL公司的成本核算只考虑当前情况“驱动”制造费用将会导致产品成本核算的不准确，而应将简单的数量成本动因替换为一系列更加准确的成本动因，将会使DLL公司的生产成本构成项目更加详细，精确了制造费用的分配，从而得出更加准确的生产成本的核算。准确定位DLL公司的成本动因素，还有助于对产品盈利能力的分析，准确区分公司内盈利能力强和盈利能力弱的产品，对DLL公司制定市场战略起到积极的帮助作用。
在企业以盈利为目标的生产经营活动中，其目标在理论上可以分解为两点：其一是企业的增值活动，也就是能让最终客户感受到的产品有用性增加的活动；其二，正确控制和管理增值活动中的成本动因124].成本控制的任务就是满足增值活动的需要，准确控制管理成本动因，以降低和优化成本。所以，准确定位成本动因，是成本控制的重要组成部分。DLL公司在成本核算时，成本动因只考虑生产产品数量、生产的直接工时和直接工资费用，而忽视了其他阶段的成本动因，例如研发阶段的研发成本产生的成本动因；销售阶段，销售人员的人数、工资以及广告费用产生的成本动因；生产阶段除了生产的数量和人工成本，设备的维修保养，工艺的复杂程度也是成本动因应该考虑的因素。目前，DLL公司缺乏上述详细的成本动因分析和准确定位，直接影响了 DLL公司成本核算的精度和其市场竞争力的提高。
