1 绪论
1.1 研究背景
财务报表重述是指上市公司在发现并且自愿或者被监管机构督促纠正前期财务报告差错时，重新表述以前发布的财务报告的行为。财务报表重述误导了根据已披露的财务报表决策的投资者，严重影响了投资者的投资信心，对此，为了提高上市公司信息披露的质量，国外众多学者对财务报表重述进行研究。1999 年 1 月 1 日，财政部颁布《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错更正》，首次提出了会计差错的概念，但该准则只要求企业将重大会计差错的内容和重大会计差错的更正金额在会计报表附注中披露；2003 年 12 月 1 日，证监会颁布《公开发行证券的公司信息披露编报规则第 19 号——财务信息的更正及相关披露》，首次规定了公司经董事会决定更正的已公开披露的定期报告存在差错的，应当以重大事项临时报告的方式及时披露更正后的规则，以及更正后未经审计的中期财务报表和涉及更正事项的相关财务报表附注，此项准则的出台建立了我国财务报表的重述制度；2007 年 1 月 1 日，我国实施的《企业会计准则第 28 号——会计政策、会计估计变更和差错变更》提出了企业在发现前期财务报表中的重要数据差错时，视同该差错未发生过，应当采用追溯重述法对财务报表进行更正，无法进行追溯重述的，应当说明该事实和原因，至此，我国对财务报表重述问题的管理日益趋于完善。目前，我国上市公司财务报表重述现象较多，其主要原因是公司内部控制环节薄弱。
2002 年，安然、世通公司的垮台，施乐、默克等美国一系列大型企业相继出现的财务丑闻，为整个金融市场敲响了警钟。这些丑闻的出现并不是偶然的事件，而是与其内部控制环节薄弱有着密切的关系。在这些丑闻曝光之后，2002 年 7 月 30 日，美国紧急出台了《2002 年公众公司会计政策改革和投资者保护法案》，这个法案又被称作《萨班斯——奥克斯利法案》 （简称《萨班斯法案》，SOX 法案），同时成立了一个新的监管机构——上市公司会计监督委员会（The Public Company AccountingOversight Board, PCAOB）取代美国注册会计师协会（AICPA）来监管会计职业界。
此法案是 1930 年以来美国证券立法中最具影响的法案，它的出台使上市公司内部主要管理者的法律责任加强了，它对公司内部高级管理人员的收入有了更加严格的监督，同时，它也明确了公司内部审计委员会需要遵守的法律规范；与此同时，该法案对公司外部审计的监管也更加严格了，它完善了公司内部的信息披露制度和其他有关公司监管的规定。我国自 2002 年起也出台了一系列内部控制的法规制度：2002 年 5月，国资委、财政部联合出台的《关于加快构建央企内部控制体系有关事项的通知》（国资发评价【2012】68 号）；2012 年 9 月，财政部出台的《企业内部控制规范体系实施中相关问题解释第 2 号》（财会【2012】18 号）等。由此可见，至少从相关监管部门或职能部门的视角来看，企业内部控制已经成为影响会计、证券、审计、银行、保险的一项非常重要的经济要素。
为改善公司财务报表重述与财务报告内部控制环节薄弱的现状，本文以深圳海联讯科技有限公司的财务报表重述为案例分析，以求为完善公司财务报告内部控制制度的实施提供有效的借鉴。
1.2 研究意义
随着上市公司财务造假案件的增多，财务报表重述在经济市场上引起了很多负面反应，投资者因为阅读了错误信息而在投资的过程中受到了较大的损失，越来越多的投资者开始重视财务报表重述，上市公司财务报表重述问题较多的原因是由于财务报告内部控制环节薄弱，因此，财务报表重述和财务报告内部控制问题受到了投资者和经营者的广泛关注。正因如此，财务报表重述成为了会计理论界和实务界面临的一个重要课题，它影响着我国经济市场的有序发展和日益完善。不少知名企业因为关联方交易、利润操纵等多方面原因对财务报表进行了重新表述，使财务报表中披露的财务信息不能真实的反映企业状况，大大降低了先前披露财务报表的可信度。为避免这一现象的发生，企业必须加强自身财务报告的内部控制，准确并且及时地发现企业在经营管理过程中存在的漏洞，这样才可以提高企业在日常运营中的经济效率和企业内部员工的生产效率。加强企业财务报告内部控制，可以保证企业财务报告的真实性和可靠性，及时发现日常经营中存在的问题并加以改正，降低企业的经营风险，维护企业财产安全并使企业内部资源合理、有效的利用。因此，本文对企业财务报告内部控制及公司财务报表重述的研究具有重要的理论意义和现实价值。
（1）理论意义。本文根据深圳海联讯科技有限公司的案例，分析公司财务报表重述中存在的缺陷，并对内部控制进行分析、研究，完善了企业财务报告内部控制的相关理论。
（2）现实意义。在当前市场竞争日趋激烈的情况下，一些上市公司采取编造虚假财务报表等手段来提高收入、增加利润。本文通过对企业财务内部控制问题的深入研究，有利于企业发现自身财务报告内部控制中被忽略的相关问题，并及时对这些问题进行改进，提高各个经营环节的运营效率，从根本上提高企业在市场中的竞争力。
1.3 国内外上市公司财务报表重述研究相关文献
1.3.1 国外上市公司财务报表重述研究相关文献
20 世纪以来，国外学者研究上市公司报表重述问题的文献随着财务报表重述现象的增多而越来越多，他们从不同的角度对财务报表重述现象进行了深入、系统的研究。
Feroz 等（1991）在研究中发现，财务报表重述产生的主要原因是大多数上市公司过早的确认收入，夸大其应收账款，另外还有一部分企业是由虚增存货引起的。
Yohn 和 Anderson （2002）通过对企业财务报表重述的统计分析发现，收入确认的重述在财务报表重述中的比例较高。 Ahmed 等（2007）发现在财务报表重述中，调减财务报表前期利润的企业数量远多于调增报表前期利润，这表明了财务报表重述和盈余管理是息息相关的。 DeFond 等（1991）发现了利润增长速度慢的公司更容易存在盈余操纵的现象，研究证明了高报盈余差错与利润增长的负相关性。Susan Parker,Lawrence J.Abbott and Gary F.Peters (2004) 使用样本检验的方式研究发现，财务报表重述与审计委员会有明显的负相关性，尤其是在审计委员会中仅有 1 名财务专家的情况下，此研究表明了审计委员会在财务报表中严格审核的重要性。
1.3.2 国内上市公司财务报表重述研究相关文献
姜英兵、崔刚、汪要文（2010）通过对 2004 年至 2008 年上市公司财务报表重述的趋势和特征进行分析，指出了国内在财务报表重述方面的研究并不成熟，分析了财务报表重述产生的原因。
曹阳、王京京（2011）通过对 1998 年至 2010 年上市公司财务报表重述的趋势和特征的分析认为，对上市公司财务重述行为起到较大抑制作用的外部监管部门是税务部门，并且分析得出我国大多数上市公司在债务重述时虚增利润的情况比较严重。
李婉丽、陈丽英、吕怀立（2011）通过对高报盈余重述公司的理论分析和研究假设发现，重述公司通过增加销售收入、减少生产成本的方式虚增了报告期的利润，存在着使用真实的经济活动改变财务报表利润的行为。
陈婵、王思妍（2013）通过研究认为，财务报表重述与公司治理、审计意见密切相关，只有完善财务重述制度、改进公司的治理机制及提高注册会计师审计质量才能减少上市公司的财务报表重述现象。
1.4 国内外内部控制相关文献
1.4.1 国外内部控制相关文献
1992 年，由美国注册会计师协会（AICPA）、美国会计学会（AAA）、财务经理人协会（FEI）、国际内部审计师协会（IIA）和管理会计师协会（IMA）共同赞助成立的一个专门研究内部控制的问题协会——COSO 委员会（Committee of SponsoringOrganizations of the Treadway Commission，全美反舞弊性财务报告委员会发起组织），发布了指导内部控制实践的纲领性文件 COSO 研究报告：《内部控制——整合框架》（COSO—IC/1992）。该框架是至今管理当局和注册会计师在财务呈报内部控制有效性评价方面的依据之一。内部控制是一个过程，这个过程受到了董事会、管理层和公司其他人员的共同影响，这个过程的设计是为了合理保证企业财务报告的真实可靠性、企业日常经营的效率和效果、法律法规的遵循性等三类目标。McMullen,D.A. ，K.Raghunandan 和 D.V.Rama.（1996）通过研究发现，没有实施财务报告内部控制的企业更容易在财务报告上存在问题。
1.4.2 国内内部控制相关文献
我们资本市场自 2000 年以来不断爆发财务舞弊的案件，如 2004 年发生的中航油事件以及中国银行等公司出现的内部控制失灵。显然，国内需要像 SOX 法案之类的监管法规。但 SOX 法案作为西方资本市场的产物，若国内企业全盘照抄，以此为依据建立内部控制，不仅成本巨大，而且还不符合我国的国情。刘静、李竹梅（2005）认为，我国应借鉴 COSO 报告对企业财务报告内部控制的概念来完善企业的内部控制制度，提高企业的经济效益。杨有红（2009）明确指出了 COSO 报告于 1992 年颁布的《内部控制框架》是站在整个企业的角度来考虑的，它的目的是要确保企业财务报告的真实性和完整性。
1.5 研究内容和方法
1.5.1 研究内容
本文立足于我国目前国情和企业面临的实际情况，通过研读国内外相关文献，以深圳海联讯科技股份有限公司为案例，从以下五个方面对财务报表重述和财务报告内部控制进行研究：
（1）对财务报表重述和财务报告内部控制进行概述，并由此提出开展财务报告内部控制的现实意义。
（2）从信息披露及财务数据两个方面分析海联讯公司财务报表中存在的内部控制问题。
（3）通过海联讯公司财务报表内部控制中内部缺陷形成的原因及改善重大缺陷的措施，分析海联讯公司财务报告内部控制。
（4）通过海联讯公司的案例，研究财务报告内部控制的基本框架，主要探讨我国上市公司财务报告重述产生的原因，对财务报告重述行为带来的后果进行分析。
（5）分析我国企业财务报告内部控制存在的问题，并提出完善我国企业财务报告内部控制制度的建议。
本文共分为六个部分，各部分内容安排如下：
第一部分：绪论——本文的研究背景、研究意义、国内外财务报表重述和内部控制文献综述 （其中包括：COSO 内部控制框架、财政部《企业会计准则——会计政策、会计估计变更和会计差错变更》、财政部《企业内部控制基本规范》及配套指引和证监会《公开发行证券的公司信息披露编报规则第 19 号——财务信息的更正及相关披露》）及研究内容和方法。
第二部分：财务报表重述及财务报告内部控制的概述。本部分首先对财务报表重述的基本概念、特征和分类进行了阐述，明确提出了财务报表重述的现状，并研究了财务报表内部控制的关键点控制，主要从所有的记录均应在会计载体中反映、各项调整事项应有充分的调整依据、财务报告应根据账簿准确编制、财务报表附注和财务情况说明书应充分填写需要说明的事项和财务报告披露信息应保证其真实性和完整性，分析了财务报表重述与财务报告内部控制的关系，为深圳海联讯科技有限公司的案例研究提供了理论的指导。
第三部分：上市公司财务报告重述的动因及可能产生的经济后果。对上市公司财务报表重述产生的原因和上市公司财务报表重述可能产生的经济后果进行了详细的分析。
第四部分：深圳海联讯科技有限公司财务报表重述问题分析。用海联讯公司的案例详细阐述了公司财务报表重述与公司财务报告内部控制的重要性。本部分首先对海联讯公司进行了简要介绍，并介绍了公司发生财务报表重述时的背景。之后，本部分对海联讯公司2011年度以前财务报表的差错更正和2011年度财务报表差错更正进行了系统的分析，并详细阐述了海联讯公司财务报表重述对其财务报表所产生的影响主要包括两个方面：虚增 2011 年度的净利润和下调 2012 年度的业绩。最后，对海联讯公司财务报表重述反映出的内部控制问题进行了具体的分析和研究。
第五部分 对策及建议。本部分针对前四部分讨论的公司财务报表重述与财务报告内部控制研究存在的问题，从公司内部的角度和公司外部的角度提出了相应的对策及建议，具体包括：建立企业的组织保障体系、健全财务报告的内部控制机制、强化制度执行力的考核、提高注册会计师的职业水平、完善内部控制相关制度的法律法规、加大对财务报表造假的惩罚力度及发挥政府部门和社会中介的监管作用。
第六部分 结论。本部分重点概况本文的结论。
1.5.2 研究方法
本文对公司财务报表重述与财务报告内部控制的研究主要采取了以下四种研究方法：
（1）文献研究法。带着拟解决的问题，通过阅读期刊文献、相关著作获得资料，经过对资料的分析与整理，了解财务报告内部控制制度的发展情况、相关概念等。
（2）定性分析法。运用归纳和演绎、分析与综合以及抽象与概况等方法，对获得的各种资料进行思维加工，从本质上去了解财务报表重述，从根本上去认识财务报告内部控制评价。
（3）归纳法。通过对各文献的学习研究，总结归纳出我国公司财务报告内部控制制度在现实应用中存在的缺陷，据此提出企业完善内部控制的对策和建议。
（4）案例分析法。结合海联讯公司内部控制的案例进行分析，据此为企业财务报告内部控制提出建议。
