第 3 章 自贸试验区的海关税收征管现状和问题
3.1 自贸试验区的概况
3.1.1 自贸试验区的概念
“自由贸易区”一词是从国外文字翻译过来，从语言文字角度均可以将 FreeTrade Zone（以下简称“FTZ”）和 Free Trade Area（以下简称“FTA”）翻译为“自由贸易区”.FTZ 是指某一国家或地区为促进本国的对外贸易经济活动的发展在其国境内指定区域设立一个海关特殊监管区域。FTA 是指两个或两个以上的主权国家或单独关税区通过达成一致协定，为实现双边或多边贸易和投资自由化而设立的特定区域。
二者既有共同点也有区别。从共性来看，FTZ 和 FTA 均是为促进国际贸易发展而通过制度安排创造出的一个相对自由宽松的商业环境。FTZ 和 FTA 二者不同之处有三方面：1.为创造出自由宽松商业环境而主动改变自主规则的涉事主体个数不同，FTZ 是单个主体通过改变自己的主权规则而创造出来的，FTA 是多个涉事主体在基于对等的基础上协商出来的；2.地域范围不同，FTZ 是某国境内的某一指定区域，而 FTA 是协定国的全部关税领土；3.利益出发点不同，FTZ 是基于自己发展所需的角度出发，FTA 是多个主体共同利益的角度出发。
正是因为二者有本质区别，因此，不可将 FTZ 和 FTA 混淆在一起。但在实际生活中，FTZ 和 FTA 均翻译为“自由贸易区”时常发生。2008 年商务部和海关总署联合发函建议：将 FTZ 翻译为“自由贸易园区”,而将 FTA 翻译为“自由贸易区”以示区别。尽管在之后的研究过程中部分学者参照建议函做到用语规范，但如今自贸试验区的热潮引人夺目，研究的文献呈爆发式增长，以“自由贸易区”为题的文章已是泛滥，该建议又被学者们付之于文海。从方便人们理解和使用的目的出发，本文建议相关部门应再次发函，应将 FTZ 统一翻译“自由贸易园区”亦或它名，总之应规范用语并加以区分。
3.1.2 自贸试验区的组成
2009 年 11 月，将外高桥保税区、外高桥保税物流园区、洋山保税港区和浦东机场综合保税区四个特殊监管区进行组合，成立了上海综合保税区管理委员会，由该管委会负责该区域的地方行政管理。2013 年 9 月，中国（上海）自由贸易试验区经国务院正式批准设立，也就是对上海综合保税区管理委员会升级为自贸试验区。
外高桥保税区是我国第一家保税区，地处我国黄金水道--长江与东海的交汇点，其规划面积为 10 平方公里，历经 20 多年的发展，已成为在我国海关特殊监管区中经济规模最大、业务功能最丰富的保税区。外高桥保税物流园区是我国第一家保税物流园区，其规划面积是四个区域中面积最小的区域，仅有 1.03 平方公里。外高桥物流园区是全国第一个进行“区港联动”的试点区域，即是将外高桥保税区政策优势与上海港的港航资源优势相结合充分发挥其资源优势，实现“区港联动”的目的，洋山保税港区是我国第一个保税港区，由小洋山港口区域、陆域部分和东海大桥三个部分共同组合而成，其规划面积 14.16 平方公里是四个区域中最大的区域。洋山保税港区是实行“区港一体”监管运作模式。港区集聚了多个行业的分拨配送中心，是发展上海国际航运的重要载体。浦东机场综合保税是四个区域中最晚设立的区域，其规划面积为 3.59 平方公里，实行保税物流与货运一体化运作模式，具有亚太航空复合枢纽港优势。
2014 年 12 月 28 日，国务院批复同意自贸试验区增加陆家嘴金融片区、金桥开发片区和张江高科技片区三个片区，共计 37.2 平方公里。这三个片区聚集了大量的金融企业、先进制造企业、生产性服务企业、新兴产业企业、生态工业企业和高新技术企业。自贸试验区的进一步扩围是为在金融业和高新科技产业推进更深层次的改革试验，带动产业发展促进产业结构升级。自贸试验区扩围区域于 2015 年 3 月 1 日正式施行，至此，自贸试验区共计 120.72 平方公里。
3.1.3 自贸试验区的功能定位
贸易区是一种贸易功能区域，区域特点差异决定贸易主导形式，反之贸易主导形式影响区域功能的定位。上海综合保税区经多年发展，逐步发展成为功能多样化的特殊区域。其主要功能有：进出口贸易，检测和售后服务维修，转口贸易，商品展示，加工贸易，保税物流，保税仓储，研发、加工、制造和港口作业等多种功能。
自贸试验区是在上海综合保税区基础上进行升级发展，其功能定位肯定是一种综合形态，同时也必然有新功能的要求。自贸试验区的功能定位主要有六个方面：①国际投资新规则的试验区；②服务贸易创新的引领区；③离岸型产业体系的集聚区；④对外投资贸易的先导区；⑤监管方式优化的先行区；⑥政府管理创新的示范区。
3.2 自贸试验区海关税收征管现状
3.2.1 海关税收征管与海关监管
海关作为我国进出关境监督管理机关，是政府的重要组成部分。海关履行职责的依据源于国家制定的相关法律、法规。《中华人民共和国海关法》规定海关是我国征收关税的唯一机关11.《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》赋予海关代征进口环节增值税和消费税的权力12.《中华人民共和国船舶吨税暂行条例》赋予海关征收船舶吨税的权力13.由此可知，海关税不仅包括有关税，还包括代征税和船舶吨税。
海关税收征管是指由海关依据海关法、关税条例等有关法律、法规的规定，向纳税义务人征收关税和代征税的过程进行组织、管理、检查等一系列管理活动的总称。对于一般进出口货物来说，税收征管包括：进出口货物申报、海关接受申报、查验、征税、放行等作业，包括依法征税的程序性审查和实体性审查及管理，其中税则归类、海关完税价格审定、原产地确认、减免税是税收征管的主要内容。海关监管，从广义上可定义为海关对进出境进行的全部行政执法活动的统称，狭义上海关监管侧重于通关环节的监管和物流监控等执法行为。因此，可以说海关监管包含海关税收征管，海关税收征管是海关监管的部分活动。
正由于海关监管和海关税收征管是包含与被包含的关系，以及商品归类、估价、原产地判定、减免税是税收征管核心内容，所以关于海关税收征管的研究往往是以海关监管的研究、原产地的研究、商品归类的研究、估价的研究、减免税的研究几个类别出现，而从税收征管的整体出发的研究相对较少。
3.2.2 自贸试验区进出境的海关税收征管
自由贸易区作为一个高度自由开放的贸易功能区域，其特殊之处就在于一国或地区关境在国家的边境之内。自由贸易区与境内、境外关系如下图 1.
自贸试验区实行“一线放开、二线安全高校管住”的管理模式。所谓“一线、二线”是从海关监管的角度进行划分，货物从境外进入自贸试验区需申报称之为“一线”,由自贸试验区内进入国内需要二次申报称之为“二线”.
“一线放开”意味着从境外进入自贸试验区的货物在海关监管方面减少管制，同时实行“先进区、后报关”管理模式。对于予以免税和保税货物在进区后仅需备案，而对于那些按照一般贸易进口货物征税的货物，实行“先进区、后报关”,就是在“一线”仍然存在需要征税的环节，只是相对延缓征税的时限。
同时特别指明，对于进入自贸试验区（主要是“洋山港区”）的船舶需要征收船舶吨税。限于讨论船舶吨税征收现实意义不大，本文不做深入探讨。因此，虽然“一线放开”,但海关并非没有征税环节。
自贸试验区强调“二线安全高效管住”原则，即是自贸试验区与境内的“二线”要严格依法对进出口货物、进境物品进行征税。就进出口货物而言，关税税率是根据货物归类、原产地的不同而适用不同税率，关税完税价格是建立在对货物进行估价基础之上，在确定适用税率和完税价格的基础之上方可计征税款。就进境物品而言，海关对于进境个人物品的数量有限定，超出合理数量的物品依据完税价格表和进口税税率表核定完税价格和税率计征进口税17.海关征税主要有三个环节：申报、审核和征收税款或退税。
3.3 自贸试验区海关改革创新
为了深化改革，激发市场活力，自贸试验区作为“先试先行”的试验田，自成立以来，推出诸多新改革举措。其中多项改革措施与税收征收管理便利相关联，集中汇总纳税、内销选择性征税、期货保税交割。但作为制度的试行者，新改革措施同样面临许多问题。
3.3.1 集中汇总纳税
集中汇总纳税是海关允许已经备案的企业，在担保的前提下，先完成取货环节，后在规定的期限内完成缴纳税款的义务。集中汇总纳税由海关“逐票审核、征税放行”转为企业自主申报、主动纳税，由海关主导型征管模式转为企业主动征管模式。集中汇总纳税要求海关加强后续审核、稽查，为企业简化纳税手续。
集中汇总纳税具体操作可分为三个阶段，备案、申报通关和后续管理。
首先备案，企业向海关关税部门提出汇总征税申请和提交相关材料，海关部门对申请汇总征税企业的资信进行评估、审核，审核通过后海关建立相应企业数据库以及在第三方支付平台上建立总担保电子台帐。
其次申报通关环节，企业进行报关时选择“汇总征税”模式，在报关单审结完后，海关 H2010 系统自动将报关单电子信息发送到支付平台，支付平台在总担保台帐中扣除相当于税款总额的担保授信额度，并将扣减成功的通知发送至海关。企业持有“汇总征税”标识的报关单到现场海关办理分类作业的手续。现场接单部门审核无误后，且无布控查验等其它海关要求事项，则进行报关单的电子单证放行处理。若额度扣减不成功，支付平台可补发报文或改为正常缴税模式。
若不是采用无纸通关模式的汇总纳税企业还应在办结担保验放手续之日起10 日内向现场海关递交纸质报关单证或单。汇总企业应在每个月 5 个工作日内通过电子口岸或支付平台完成上个月应缴税款支付的确认，并到现场海关办理已先期放行应税货物集中打印海关税款缴款书。
最后后续管理，审单部门和现场海关需要对已放行汇总征税报关单电子数据进行事后复核，对其申报规范性、归类准确性、价格合理性、证件齐全性、税率适用性和程序合法性等进行事后综合批量复审。如若有问题，应及时向相应部分反馈。关税部门对汇总征税企业在每年年末实施年度审核，主要对企业报关单申报质量、超期办理税单集中打印手续、税款入库、超担保额度等情况进行审核。
集中汇总纳税对于企业来说，可以降低企业通关资金成本和节省报关时间和人力成本。据估算：以银行担保 3000 万为例，融资成本约 4900 多元/天，保函成本约 100 多元/天，在实行集中汇总征后，企业平均每月可节约成本约 7 万元，一年即可节约 80 多万。
3.3.2 选择性征税
在《总体方案》中明确指出：对设在试验区内的企业生产、加工并经过“二线”销往内地的货物照章征收进口环节增值税、消费税；根据企业申请，试行对该内销货物按其对应进口料件或按实际报验状态征收关税的政策。
19这明确表明，在试验区内要进行“选择性征税”的改革试验。事实上，在自贸试验区提出“选择性征税”的改革试验之前，《中国人民共和国海关对横琴新区监管办法（试行）》和《中华人民共和国海关对平潭综合实验区监管办法（试行）》中已经提及要进行“选择性征税”的改革。选择性征税，是指设立在自贸试验区的企业，在手册备案时向海关提出申请，当其加工并销售往区外保税货物时，可以允许其就课征的对象（进口原料或加工产品）做出无条件的优惠性选择。
20由于企业无法做到精准预期未来的市场，因而市场变动可能会让本打算销往境外的货物转为内销。在内销环节上，企业需要缴纳相应进口税。在自贸试验区推行改革之前，各特殊监管区的政策不一，实行保税监管的货物在通过二线卡口出区进入境内时才需要进行征税。出口加工区成品内销按照成品进行征税；保税区则根据成品是否全部采用境外料件，分别按照成品或者料件进行征税；其他区域的包括边角料、残次品、废品等，则按照货物出区时的实际状态进行征税。在这样的规则下，企业需要因对不同规则，增加自身管理难度。同时，由于企业在既定的征收政策下，企业的税负为既定量，缺乏自主选择空间。
进行选择性征税改革之后，企业在“二线”内销环节上可基于自身管理状况和减轻税负的目的自主选择以进口料件或实际报验状态缴纳进口关税。由于征收关税的适用税率取决于征收对象的归类和原产地，同时进口料件和实际报验状态的估价也不同，因此企业的自主选择会导致不同税负。一般来说，企业出于理性经济的角度，必然选择一种税负相对较轻的报税模式。
举例说明：从境外购进机架、机头、镜头等零部件运进自贸试验区，根据“一线放开”政策，仅需要备案登记管理。在自贸试验区内零部件被加工成摄像机成品，若转为内销进口，企业既可以选择以摄像机成品为征税对象，也可以选择以进境零部件为征税对象。但需特别指出选择性征税的“选择”具有限性，不可再次细分。购进的进境料件是机架、机头、镜头等，不可再进一步细分为镜片、螺丝等。也就是说，“选择”仅限于进境料件和实际报验状态两种。企业选择不同货物作为征税对象，其适用税率随之变化，企业承担税负也随之不同。总体来说，选择性征税有利于增加了企业的自主性，减轻税负，降低成本，增强企业内销的竞争力。
3.3.3 保税展示交易
在自贸试验区挂牌之前，上海外高桥保税区在 2008 年 11 月建设了上海第一家集展示和贸易一体的国际化酒类产品贸易中心。保税展示指经主管海关批准，自贸试验区内企业在接受海关监管的前提下可以在指定区域进行商品展示活动。
为更有利于加快企业经营活动，自贸试验区在保税展示基础之上增加“交易”环节。让企业与消费者在展示过程能同步完成销售行为。
保税展示交易具体操作：（1）进境备案，进行预归类、估计和账册管理等；（2）入库，商品进入保税仓库，完成预检验、报关、安检、查验等手续；（3）分拨出区；（4）保税展销，销货后集中报关完税；（5）返区，未实现销售的商品返区。保税展示交易加快企业经营活动，让消费者更早购买商品，提高消费者购物体验。
3.4 自贸试验区税收征管存在的不便利
3.4.1 政策落实不够细，增加基层工作人员执法风险
由于自贸试验区处于自我革新相对较快的局面，并且出台的政策往往都是原则性和笼统性的表述，基层执法人员对于政策的把握需要通过反复实践，总结出规范性行为形成一套流程体系，这些过程既是具有十分复杂的特点，又具有细节具体的实践操作特点。简言之，政策与实际操作往往存在一定的磨合期。
在实践过程中，基层工作人员根据政策法规面对复杂多边的具体问题难免有不同理解，容易出现执法的不统一，相应增加基层工作人员的执法风险。
笔者在海关实习期间和调研过程中，就了解到窗口工作人员在接到上级下达的通知后不知所措的尴尬处境。上级部门从宏观层面制定出新政策具有统一性，而基层工作人员应对的具体事务往往具有多样性，加之基层工作人员存在执法的习惯性，新政策落到实处需要一定时间，而这段时间恰是基层工作人员执法高风险期。
上述事实同样存在于税收征收管理活动中，执法工作人员的潜在风险会导致税收征管人员执法有失偏颇，给纳税人造成不必要的麻烦。
3.4.2 信息化程度不够
自贸试验区设立以来，一直在大力推进各方面的改革，在信息化改革推进过程中已取得一些成果，但是仍存在信息化程度低，改革进展缓慢的问题。而且有部分改革并没有给企业带来便利，反而使得企业操作更繁琐。
例如，海关推行的无纸化通关改革措施。由于政府各个部门仍是通过传统的盖公章的形式完成其审批工作，加盖公章必然需要打印纸质文件，目前海关的无纸化通关，其实质将原来纸质报关单证改为扫描成图片格式上传至海关信息系统H2010.然后由海关工作人员在 H2010 系统查看相关报关单证，完成其他相关执法过程。对于那些仍需要完成现场审单环节的企业，上传扫描文件无疑是增加其工作量。另外，计算机系统中对于扫描上传的文件读取信息能力较弱，海关工作人员需要在电脑上完成逐一审单的过程，每天有大量不需要征税的“低风险、快速放行”报关货物，这也造成了海关工作人员工作压力大。
对于需要进行现场审单的报关单，很多无非就是因报关单填写不规范，上传文件有误等细节问题，让报关人员在企业与海关之间来回奔波。同时海关一线执法人员每天面临大量报关单，既需要在 H2010 中点击确认，又需要在纸质报关单上加盖公章，税务办税大厅的工作人员同样存在从事大量乏味没有技术难度的工作。
产生上述的问题的原因有两个方面，一方面是流程设置不合理造成政府的行政审批事项过多，另一面是信息化程度不高。如何将大量的纸质化审批转为电子审批是今后信息化推进过程急需解决的问题。
3.4.3 流程不合理，不能发挥人才优势
海关和税务机关作为国家的行政职能部门，其工作人员主要通过公开招聘的方式筛选出合符条件的优秀人才。由于公务员的薪酬福利较好、工作时间短、工作环境相对稳定等多方面原因，每年新进入的人员都是在激烈的竞争脱颖而出的精英。
在调研过程中，发现有些岗位每天只需要完成很少量的工作任务，有些岗位需要完成大量但操作十分简单的工作任务，还有些岗位每天仅需要传达转发上级通知和上传一些基层工作信息。调研过程也听闻了许多工作人员抱怨工作乏味的苦恼。
这些现状让人反思，究其原因笔者认为主要是由于工作流程设置不合理。工作流程设置过于细化，将一个人可以完成的工作分散给多人完成，将一些本应该由电脑系统来完成的工作交给人来做，导致后果是：人员编制的膨胀，岗位增加，审批事项增加，每个岗位从事工作内容有限，人力资源优势难以发挥其功效。
3.4.4 改革试验有风险，企业不愿意当“小白鼠”
自贸试验区改革过程中，出台的便利化改革新政，必然需要企业与政府部门相互配合才能完成改革。若缺少企业参与配合试验的环节，改革措施难以落到实处，而且存在试验失败的风险，失败后会导致企业蒙受损失。实际上，一方面，企业是有支持改革的意愿，如若改革试验能给他们带来便利，企业愿意配合改革试验；另一方面，企业是为达到追逐利益必然会选择规避风险，而新政策的出台往往存在风险，但在没有摸清新政策具体操作流程前，企业往往会选择按兵不动，不愿意承担新政策的不稳定所带来的风险。总之，企业既有参与改革试验的意愿又有规避风险的实际想法。
笔者在调研过程，听闻相关企业工作人员透露“企业并不愿意主动尝鲜，毕竟新政策让企业具体操办人员容易犯过错，浪费企业自己宝贵时间，大家都不愿意当小白鼠”.正是因为存在改革试验的潜在风险，阻碍税收征管便利化改革进程。
