第 4 章 我国海关税收征管模式的优化研究
4.1 优化海关税收征管模式的基本原则
4.1.1 税收中性原则
经济全球化之下，互联网技术的不断进步促使全球电子商务蓬勃发展，各国在电子商务的规模也逐渐增大，而我国在电子商务层面上起步略晚，但也处于一个快速上升的时期。在我国新常态经济的当下，经济发展速度已经由高速模式转变为中高速模式，经济结构有所调整需要不断优化升级，在经济驱动力上也从要素驱动开始转向创新性驱动，如此环境下的特征之一便是基础设施的互联互通如“一带一路”以及新产品，新业态，新商业模式如“互联网+”等使得大量的投资机会涌现出来。在这种情况下，作为占据市场份额较大的跨境电商来说，应该受到政府的保护和正确的引导，实现对我国经济的“微刺激”.因此，在跨境电子商务的税收立法中要充分考虑到其中的效率性，即坚持税收的中性原则，避免无效损失。这就要求立法机关在制定税收法律规范时要充分考虑周全，确保其不会扭曲和阻碍跨境电子商务行业的发展，并且海关在具体实施过程中也应尽量降低征纳成本，为纳税人营造便利纳税环境。总之就是要尽量避免征税对整个跨境电子商务市场的冲击作用，税收不应影响到纳税人在有关跨境电子商务上的生产经营决策，对人们的需求不带来大的影响。除此之外，还应合理制订征收细则，坚持简化便捷的原则，降低海关的征税成本和跨境电商纳税人的纳税成本。
4.1.2 税收公平原则
跨境电子商务是一种新兴的贸易方式，虽然是互联网等新技术催生下的产物，但是其本质仍是商品交易，按照税法的公平性原则，跨境电子商务同样应适用和传统商品交易相同的税法，税务机关和海关应对其征收同等程度的税收。适用这一公平原则的主要目的在于鼓励以及支持商品经营者加入到跨境电子商务体系进行贸易，提高他们的参与积极性，并且在过程中可以规范整个行业的运行情况。只是由于跨境电商的特殊性，相关部门对其实施监管和征税时应运用有别于传统电商的监管模式，有针对性的对其实施有效地征收和监管措施。这一原则同时也要求我国立法机关不对跨境电子商务开征其他税种，而是由海关在入境时对其征收和普通货物物品相同的关税、增值税以及消费税。但是由于目前我国海关法所涵盖的领域暂未完全覆盖跨境电商方面，为了实现税收公平，有关部门应对现行税收制度进行调整，拓宽税收法律制度的适用范围，并出台一套完整的针对性强的关于跨境电商税收征管实施办法。并且，应适时将数字产品电子商务纳入到海关税收征管领域。
4.1.3 灵活性和先进性原则
由于跨境电子商务是新科技下的产物，交易过程隐蔽且交易手段层出不穷，那么海关税收征管模式应能够及时做出应对，并且可以运用更为先进的技术和手段来对有关纳税人及其交易过程实施征管和监测。这就要求在制定征管制度和措施时，有关部门能够在深入了解跨境电商行业运营模式以及对其征税可能存在的困难和重点环节的基础之上，寻找更能适应发展要求的征管模式，力求可以灵活应对和解决可能发生的难题，并且通过先进征管理念和征管技术设施等辅助性工具，确保对跨境电商海关税收征管的有效开展。
4.1.4 协调国际税收利益和维护国家税收主权原则
跨境电子商务的无界化、无纸化等特征给现代征管法和征管技术提出了新的挑战，导致原有的征管格局和征管模式不再完全适用。由于各国的税收征管政策不尽相同，实施方式也存在分歧，缺乏协调与统一，由此会引发各国间税收利益的冲突。在经济全球化的今天，资金自由流动，跨国贸易开展极为便利，因此各国在开展税收合作的过程中，除了一方面要维护自身的利益，另一方面，应该推动在国与国之间经济贸易中建立起一种规范化秩序以及更为合理公平的环境氛围。只有形成协调的国际税收利益格局，国际的经济、技术交流才能有更好的环境。我国要积极投身于建立互联网时代国际电商贸易新秩序中去，不仅要维护本国合法合理的税收利益，也要主动与各周边国家进行电子商务税收征管的国际协调。
4.2 海关税收征管模式的优化设计
4.2.1 完善立法规定，规范执法
一、降低自由裁量权，避免执法不作为
海关在对进境包裹、邮递实施监管时，始终采用人工方式进行管理，以自用和合理数量标准来判定，其中参杂了很大的主观能动性，对于同一件进境物品，由不同的工作人员来进行判定可能会产生不同的认定结果。因此海关应科学合理的制定出具体的裁量标准，并对一线执法人员进行相关培训。一方面防止海关工作人员在因对自由裁量权存在认知上的偏差而导致其在实际运用过程中出现差错，给海关和纳税人造成不必要的损失，另一方面也可以以此来避免和杜绝工作人员以权谋私、滥用职权，为纳税人逃避纳税责任，同时获取不正当的利益。同时也为行政机关在接受有关行邮货物的行政复议案件中提供了明确的判定依据，排除执法人员利用界限模糊的自由裁量权来进行辩解和逃脱法律制裁。为此，我认为应主要从以下几方面进行改进：
一是加快立法进程。我国海关目前确实对于行邮物品采取差异化管理，但是相对较为粗线条化，只对价值限额之上的采取申报纳税制度。但是随着经济的发展，物价水平的提高，相关管理办法应及时更新替换一些监管货物和物品的限额，并且对于超出限额价值很高的采取累进的关税税率。在这方面我国可以考虑参考加拿大海关的管理办法，对进境邮件实施如下监管：邮件所运物品价值在 20 加元内免税，1600 加元以内的则只需在自己领取邮件时支付相关税费。而价值在超过 1600 加元的则会被留置，待收件人携带相关材料到海关办理结关手续或找代理办妥清关手续。我国海关可根据国民经济发展情况和邮件进境情况来合理设置阶梯式的分段管理模式，科学制定价值临界点，对进境邮件实行分层式差异化征收管理。
二是明确关键概念的表述和执行细则。我们可以向韩国学习相关经验，韩国海关的官方网站上具体分为 3 大模块，分别是关税厅介绍、旅客&邮编和关税行政指南。其中第二部分主要展示的是海外旅行旅客入境申报的程序以及常见问题，如旅客携带进境物品的免税范围，如今需申报海关的物品以及对于超出免税范围物品的制裁事项等。其中还专门开设“邮件通”板块，专门为公众解释说明邮件通关的含义、程序等内容，所以，我国海关也可以采取类似的板块设置向公众明确物品和货物在海关法范围内的概念范围，将执行细则程序清楚明白的公之于众，这样不仅能起到宣传作用，还可以对现场执法人员的行为起到一定的约束作用，防止执法不严。除此之外，韩国海关针对邮递进境邮件中通过类似分散寄递的邮递方式邮寄进境的物品有相应的征税规定，具体内容为“发货人相同，同一日期，超过两件以上的需要合并计税。日期不同，每日进口一件的情况下，如果被认为是自用物品的情形，可以予以免税放行，但如果之后根据系统数据分析，存在不当免税嫌疑的情形，可采取追缴措施。境外不同寄件人情形，同一收件人在同一日期，接收到由不同寄件人寄出的相同物品 2 件以上时，应合并计税”.
二、制定统一标准化的邮运监管判定标准
海关的主要日常工作之一就是对行邮物品进行监管，且这方面的业务量正急剧增长，海关监管压力较大。在这种情形之下，相关部门更应该要制定更为详细具体、标准化的管理办法和实施细则，让一线执法人员有法可依，也才能使他们做到有法必依的程度。制度性的规定是工作人员的执法依据，科学完善的细则标准有利于他们更好地进行判别和依法行政。中国经济社会的快速发展要求我国海关的政策法规能及时跟进并且适应社会的发展，在保证一定的财政收入的同时实现服务型政府理念，提升海关的服务质量和服务效率。因此，目前我国海关最为关键的是分析清楚目前海关征税环境中的各个主体和相关因素，在总结现行法律政策文件中的粗线条化的规定和不合时宜之处基础上，结合实际征管中遇到的难题和解决对策，完善相关管理办法，制定出一套全面系统并且操作性强的邮运监管判定标准，实现全国海关的统一规范工作。除此之外，还应实现邮运监管的全国联网统一管理，统一规范作业标准和操作规程，实现对进出境邮件的标准化管理。
三、完善邮运申报制度，明确申报责任
当前现代物流业快速发展，在跨境电子商务中承担着重要的作用，进境商品几乎都是凭借邮递和包裹进境的，因此海关还实施查验等环节时，主要不是和购买者或者销售方进行接触和交流，而是直接和物流企业打交道，但是目前并没有出台相关规定要求物流企业在运送商品进入关境时承担报关代理完税的义务，因此，我认为我国海关应制定严格的《物流企业进境申报制度》，规定物流企业在办理此类业务于进境时负有代理报关的责任，应事先根据货物完税价格向相关方收取一定税费，或者是事先垫付进境时应交给海关部门的税费，于事后再向有关方收取。这样就能更好的规范国际物流行业的发展，防止不法分子利用我国对于物流企业的监管不严而钻政策漏洞，凭借物流周转环节隐藏自己的纳税人身份。同时，建议海关可以实施进境物品二次申报制度，通过双向申报来确保申报责任不会缺失，通过由寄件人进行进境申报来获取更为精准的商品的关税完税价格，防止估价出现偏差，确保税款应收尽收。
4.2.2 打造信息化监管系统，创新监管方式
对于跨境电商的货物主要是依靠行邮方式进出境的情况，我国海关除应完善细化相关法规标准，做到让一线执法人员有法可依，还应更新其软硬件设备，特别是信息化的监管系统，应积极寻求技术突破，改变传统的手工和人工方式进行实地查验，可以向做得比较好的国外海关引进相关技术和设备，或者投入一定的资金来自主研发可以实施准确有效监测的设备，打造信息化的监管系统，实现从行邮物品到达口岸、卸货、查验等各环节的实时跟踪记录，减轻工作人员的工作负担，提高邮件通关效率。同时，要及时对一线执法人员进行相关业务培训，提高他们的工作技巧和工作效率，采用案例教学和情景模拟的方式进行理论学习和一些先进监管设备的应用方法，积累相关经验和提前了解突发情况的应对措施，帮助他们提升技巧和创新监管方式，从而达到全面改善海关监管效率、减少纳税人时间成本和资金成本的目的。
4.2.3 提高政策知晓度，提升海关服务质量
跨境电子商务发展潜力不容小觑，且在我国的电子商务市场中所占的比重较大，跨境代购和海淘已经成为普通民众的日常购物方式，涉及千家万户。这就要求有关部门加强一些基本政策的宣传，特别是海关对于进境邮递物品的征收要求和办法，比如哪一类代购商品邮递进境需缴纳关税、具体判别标准和适用税率以及如何进行申报缴纳等等。通过向公众宣传和解读相关政策和管理办法来帮助他们提高法律素养，已达到公众自我约束、知法守法从而提高纳税遵从度的目的。
具体可以有以下两点措施：一是海关的相关部门及时将新出台的管理办法和操作规程通过官网、微博、官方微信等方式告知给普通群众、跨境电商企业和现代物流企业，扩大宣传面，真正将政策宣传落实到实处，做到有效宣传；二是海关可以联合商务部、国家工商总局等部门，定期在一些地区举行政策宣讲会，采用通俗易懂的方式让他们了解到海淘海代也负有纳税义务以及诚信纳税的重要性，并且向他们展现一些典型的违法案例，公布具体的惩治措施，让他们认识到偷漏税的严重性。为公众解决有疑问的地方，走出法律盲区和误区。相信通过以上两方式可以更好地帮助纳税人履行他们的纳税义务，切实提高了海关的服务质量；三是在海关总署网站上开始专门版块，有专门人员在线答疑，告知民众在国外代购的过程中的注意事项，以及缴纳关税的具体程序。通过互动式的宣传方式更能够达到有针对性的政策宣传目的。
4.2.4 健全监管配套措施，加大违法惩治力度
海关在依照法律规范执行监管任务时，对于出现的偷漏税等违法犯罪行为，应及时查处，征收缴纳税款和滞纳金，并对违法商家和个人进行批评教育以及事后的监督，对于屡次违反法律规范的以及涉案金额较大的应加大惩罚力度，杜绝此类行为的再次发生，依次规范和整顿相关行业。对此，我认为可以做到以下几点：
一、加强事后监管，引进后续稽查管理
为实现对进境货物的有效监管，延长监管时效，我国海关应重点加强事后监督。针对进境自用物品有可能会被再次当做交易对象出售的情况，为避免海关执法人员的判断失误和报关人的漏报谎报瞒报等情况发生，有必要引进后续稽查管理，要将风险防控贯穿全程并且延伸至事后，对已经进境的物品展开后续的跟踪调查，确保其自用的真实性，这就要求海关能更新其后续稽查手段。监管重点的转移不仅对我国海关稽查工作人员的专业能力提出了更高要求，而且倒逼我国政府部门进行改革，并且设计出可以跟踪商品流通全过程的系统。
我国在适当的时候规范商品市场交易规则，出台新的制度要求公民在超市卖场等实体店和网上购物时必须出示个人身份证明信息，并且对所有流通中的产品均设定一个独一无二的识别编码，与购买人（最终拥有和使用者）进行挂钩。以此类推，对于进境流通的货物和产品，均编写识别码。建立和完善《产品跟踪记录》，从货物生产、批发到零售，从邮递物品的报关进口到收件人签收，动态更新。这样就为海关的事后稽查的顺利开展提供了制度保障。
二、实施重点分层管理，提高监管效率
海关应通过与有关网站（比如淘宝、聚美等）和统计部门展开联合调查，在有关方的合作帮助之下找出进行跨境电商交易较为频繁的买卖方的真实身份和所在地，将他们纳入重点监管和抽查对象。对于一个月内多次邮递进出境且均以自用合理数量的物品方式的个人展开深入调查，了解其购买动机和该物品最终归属人，而对于频率较低的则是采取较为宽松的管理方式，实行差异化管理，提高监管效率。一方面，如果是不法分子开设网店进行海外代购业务，故意采用小包多次邮递进境的方式将商品送入国内再发送给国内购买方，那么海关应及时采取手段制止该行为，对其偷漏税行为进行罚款等惩治措施。另一方面，取得相关责任人的身份信息等有助于海关在发现违法行为时能及时找到纳税义务人，及时将税款追回，避免造成无法确定纳税主体的尴尬境地。需要注意的是，应当构建的是常态化的长期动态监管，应对有关数据进行实时更新，这样才能实现长效化的监管效果。
三、合并监管职能，完善监管系统
考虑到除海关外，不管是跨境电商企业和国际物流企业，还是在诸如淘宝网店上开设代购业务的个体户，其合法正常经营必定是要到其他政府部门和机构进行登记注册的，比如跨境电商企业在开展业务之前需到工商部门领取营业执照，淘宝店在申请时也许向阿里巴巴企业提交必要证明资料。因此，为进一步提高海关监管质量，真正做到服务型政府，海关应主动联合工商、质检等部门，共同构建一套统一的监管系统，将所有商户的登记注册信息、经营业务种类和纳税状况纳入系统内，对于多次逃避纳税义务的企业，联合打击其违法行为，限制其经营活动或撤销经营执照等。对于个体户将从国外自用进境的物品在中国国内进行二次流通的情形，追究其偷漏税责任。
4.2.5 对数字化跨境电商产品征收关税及征税建议
一、对数字化产品跨境电商产品征收关税
数字化产品跨境电子商务，其实质是服务贸易，应界定为现行增值税意义上的有形货物销售，国家立法机关和有关部门需出台相关公告明确数字化产品跨境电商的交易性质，并对出售方征收关税和海关代征税。欧盟已将数字化产品视为劳务与有形货物一样征收增值税。如在德国国内，报纸以实物形式销售时征收7%的增值税，而以电子形式销售时则征收 16%的增值税。同样，我们也可以考虑借鉴其他国家的做法，对境内外流通的数字化产品进行征税。对于实物性质的进出口货物和无形产品征收差别税率。我国还可借鉴 OECD 的做法，确立消费地课税的原则。对于 B2C 交易，则采用私人消费者惯常居所标准确认消费地。这些标准的确立不仅能够在更大程度上实现税收中性和税负的公平，而且可以避免双重征税以及减少服务提供方的避税可能。因此，我国海关通过网络监控好信息化管理系统对数字化产品的网上交易进行监管。
二、有效防范数字化产品征税风险
（一）出台相关指南指导纳税
2008 年，OECD 就曾发布过有关跨国远程在线销售劳务和无形资产的消费税课税指南，其中第 3 号文件是《核查客户的地位和所属国家》。由于卖方要确定网上交易客户的真实纳税地位和所属国有很大难度，第 3 号文件则建议各国税务当局应制定并出台相关公告说明，为企业提供有关核实客户地位和所在国的方法指导，为征纳税提供依据，增强可行性。而且，为了防止个人客户出于避税动机虚报企业身份，该文件认为，客户自身的申明、披露不能成为销售方判断客户地位和所在国的惟一手段，必须结合考虑采用其他可能的方式（包括核查交易客户是否具有相应的税务注册号码，参考有关交易情形如款项的支付方式和手段等，以及采用数码证书帮助确定客户的纳税地位）核实客户自己的申明是否属实，等等。我国海关可参照 OECD 的课税指南，经相关专家研讨论证制定出《数字化产品跨境电子商务关税课税指南》，具体包括《简化税务登记指南》和《核查买卖双方真实身份和所属国家》等等，设计出简单可行的方法来指导纳税人以及扣缴义务人顺利进行缴纳关税，避免程序上的繁琐，实现便利纳税。同时，我国海关仍可以沿用进出口物品和货物管理办法中的具体规定，对于关税税额在一定数额以下的，予以免征。
（二）建立政策与立法相配套模式
由于数字化产品目前尚未在我国开征税收，并且在大多数的观念中对于在线数字化产品不存在一种纳税意识，并且由于网络交易的隐蔽性和虚拟性，海关以及相关监管部门很难对其交易活动实现跟踪监控，一经发现，也无法及时准确找到责任人，因此难免有人会产生偷逃税的想法。为此，一方面我国应同时建立和完善与跨境电商关税课税政策相配套的制度性规定等，比如明确规定有关网站在销售数字化产品时需在工商等部门进行登记，或在其经营范围内进行标注，以便工商海关等部门将其纳入监管范围。另一方面应科学制定数字化产品的征收税率，我们可以参照制定进境物品管理办法时的做法，对于价值量较小、成本较低的数字化产品采取免税的方式，而只对将价值量较高或是涉及专利权等产品征税，并于买方在网上支付时及予以征税。欧盟在制定出台相关指导政策的同时，推进电子商务相关立法的同步进行。我国可参照欧盟的立法进程，制定《互联网法律制度》，实行实名用网制，亦或者可以出台法律规定进行网购必须经真实身份认证，须进行在网站实名注册，并提供相关身份证明和居住地等资料信息，以此来杜绝违法现象。
