第1章引言
1.1选题背景与意义
增值税自1954年在法国开征以来,因其有效地解决了重复征税问题,迅速被其他国家采用,目前己有170多个国家和地区开征增值税,征税范围几乎覆盖了所有货物和劳务。我国于1979年引入增值税,并在1994年税制改革中,将增值税征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务,同时对其他劳务、无形资产和不动产征收营业税。我国目前实施的增值税主要是针对第二产业,而对涉及到第三产业的相关劳务,则征收营业税。尽管2009年起我国开始实施消费型增值税,允许企业抵扣购买机器设备的进项税额,但并不能解决服务行业全额征收营业税带来的重复征税问题。为转变经济发展方式,大力发展第三产业,同时实现结构性减税的目标,从2012年1月1日起,我国在上海、北京、天津、江苏等8个省(直辖市)分批试点营业税改征增值税(简称“营改增”,下同)。然而在试点之初,原属于营业税下“邮电通讯业”的快递业行业归属划分不一,中国邮政速递物流公司仍缴纳营业税,国际快递在华公司按照“物流辅助服务”纳入“营改增”试点,民营快递业也纳入试点范围内,但试点政策并不统一,北京、安徽和天津将民营快递业的部分收入作为“交通运输服务”进行试点,而其余省市则作为“物流辅助服务”进行试点。2013年8月1日起,我国在全国范围内开展“营改增”试点,并在应税服务方面增加广告影视作品制作播映,而对民营快递业并没有明确的规定,因此各省市仍按照2012年率先试点地区的做法对民营快递业征税,并没有在全国范围内形成统一的规定。而从2014年1月1日起,“营改增”扩大试点行业,并增加收派服务,将其纳入物流辅助服务,按照6%的税率征收增值税,同时将中国邮政速递物流公司从邮政业分离出来,同民营快递业适应相同的税率,至此,我国快递业“营改增”政策实现了统一。
尽管目前我国快递业的“营改增”政策不断完善,但由于实践中将快递业纳入“物流辅助服务”和“交通运输服务”,因此单独针对“营改增”对快递业影响的研究屈指可数。而民营快递业作为我国快递业的重要组成部分,是我国《产业结构调整目录(2011)》的鼓励类行业,经过30多年的发展,已经成为最具发展潜力的新型战略性服务业。通过实施“营改增”,不仅可以有效改善民营快递业的经营管理,更能够避免重复征税,完善增值税的产业链条。因此研究“营改增”对民营快递业的影响,对完善“营改增”的相关政策、指导民营快递业的转型发展具有很大的现实意义。基于此前的研究成果和民营快递业的行业特性,本文将对比民营快递企业和国外快递公司在日常经营和税收政策方面的差异,分析“营改增”对民营快递业税负及n常经营活动的影响及原因,并提出政策完善建议。
1.2文献综述
1.2.1国外研究情况
自1954年法国开征增值税以来,世界各国纷纷开征增值税,以改善税制结构,增加财政收入。OECD国家中,有150多个国家开征增值税,增值税收入占总收入的20%以上。基于增值税在经济调节和增加收入方面的作用,国外大量学者投身于增值税的研究中。
(1)增值税经济理论
Lewis (1984) 为增值税税基宽泛、方便管理,实质上是一种可抵免的零售税,可以有效地避免重复征税。他还分析了根据“目的地原则”,增值税在国内销售和出口销售的作用。在国内销售产品时,根据目的地原则,对全部生产和分配阶段征税时,增值税和零售税具有同样的经济效果,然而在出口市场上,不仅对出口产品免征增值税,还对国内半成品阶段已经支付的增值税进行抵免。同时他也指出在欠发达国家,开征增值税需要企业更加全面的会计记录,而增值税广泛的纳税单位会增加税收的管理成本,因此在制造业规模小而农业规模大的国家,增值税的实施因为没有覆盖到所有部门而失去其普遍性。
OECD (2011)②认为尽管各国实施增值税的方式有所不同,但相对于消费税,增值税对一般的商品和劳务征税,而不是针对特定的商品和劳务征税,因此税基更宽。Owens (2011) 认为,在后金融危机时期,增值税在保证财政收入和避免低效方面要优于其他税种,主要原因在于增值税在交易活动中对更宽的税基征税,同时他也指出了目前国际贸易过程中实现增值税税收中性的障碍,这与OECD强调的在国际贸易中保持增值税的税收中性是一 致的。
(2)增值税改革与推进
Metcalf和Caspersen (1993) 利用生命周期的方法分析在美国实施增值税具有累进性,也指出增值税是对货物和劳务征税,本质上还是对消费征税。Go和Kearney等(2005)③在总结南非增值税特点时,指出南非于1991年用消费型增值税代替一般销售税,对国内供应和进口的货物和劳务征税,对出口特定商品和劳务实行零税率。Carbormier (2007)④在对法国增值税实际税负分配进行实证研究时,对比了增值税和营业税的征收和税负转嫁问题,同时指出法国作为最早实施增值税的国家,增值税也经历了多次征税范围的扩大,目前涉及到了农业、工业及服务业,当然对于增值税的税负转嫁也不能同一而论,这取决于商品税率的不同及背后财政政策目的。Charlet和Owens (2010)⑤在对世界范围内的增值税进行评析时指出,目前实施的增值税大体可以分为两类,一类是以澳大利亚等国家为代表的宽税基、标准税率的增值税模式,在这种模式下,增值税几乎对所有货物和劳务征税;另一种则是以欧洲国家为代表,这种模式虽然也是对货物和劳务征税,但针对不同货物和劳务会有不同档次的优惠税率。
1.2.2国内研究情况
尽管我国开征增值税的时间并不长,增值税的政策并不完善,但国内增值税的研究领域却很广泛。本文主要从税收理论、行业税收政策以及税制改革三个方面进行总结。
(1)税收理论
邓子基等(1995) 从狭义和广义两个角度阐释了税收中性的含义。狭义上的税收中性就是税收效率原则,而广义上的税收中性是指征税不可避免地会带来效率损失,而税制的设置就应当遵循次优效率原则,降低效率的损失,同时又能使纳税人公平地承担税负。邓文勇(2007)②指出我国现行的增值税并没有很好地保持税收中性的原则,应当从增值税的扩围、免税农产品的抵扣方面进行改革,以实现增值税的税收中性。平新乔和梁爽(2009) 认为中国营业税对消费品的价格效应大于增值税的价格效应,因而营业税对每一个消费群体产生的福利伤害程度都高于增值税的福利伤害程度。因此应当加快推进营业税到增值税的转变,从而促进服务业的发展。
(2)行业税收政策
吴传岭和施国洪(2010)④认为加入WTO后,我国民营快递业面临着国际快递公司的强力竞争,同时我国民营快递业的竞争格局、区间发展均衡、监管体制和发展政策等方面还存在较大问题,急需要实施积极的税收政策,同时在统一内外资快递企业税收政策的基础上,通过地区的税收政策倾斜和企业重组等优惠措施,促进我国民营快递业的发展。肖远菊(2011)⑤指出目前我国民营快递业在我国的快递市场竞争中处于劣势地位,有违《十二五规划纲要》的发展精神。因此应当通过调整企业所得税的加计扣除和适当减免营业税及附加的方式给予税收支持,从而实现民营快递业的发展。王浪花(2011)⑥总结了美国、新加坡、法国等国家在促进现代物流业发展的税收政策,指出应当鼓励发展国际物流业,实行零税率关税,同时在流转税和企业所得税方面也应当给予适当的减征或免征的税收优惠政策,以促进该行业的发展。
(3)税制改革方面
龚辉文(2010) 认为随着我国市场经济化、国际化程度日益提高,社会分工进一步细化,货物和劳务贸易的国际竞争日益激烈,营业税和增值税两税并存的矛盾也日益突出。因此应当将营业税转变为增值税,并协调中央和地方的收入分配,减少地方收入的流失。施文拨和贾康(2010) 认为增值税的完善有利于市场经济的健康发展,并能协调政府间财政关系。我国现行增值税与营业税并立分行,凸显了增值税改革的必要性。同时在增值税实现扩围后,可以采取增值税中央与地方收入分成、发展其他税种作为地方主体税种等方式弥补地方财政收入损失,从而为地方政府提供公共服务建立长期稳定的财政保障机制。姜明耀(2011)②利用投入产出表模拟测算出增值税“扩围”改革所导致的服务业税负波动幅度要大于工业,而改革后税率在10%以上,服务业的税负会明显增加,10%的税率水平下,税负基本持平。胡怡建(2011)③指出我国增值税的“扩围”改革已迫在眉捷,并详细分析了我国增值税“扩围”改革在模式、制度、立法等方面面临的挑战,并就改革的推进提出了可行性建议。
1.3研究方法和内容
1.3.1研究方法
本文采用理论与案例分析相结合的研究方法。首先,对我国民营快递业发展状况及“营改增”试点状况进行介绍,同时对比我国民营快递企业与国际快递企业。其次,测算民营快递业“营改增”前后及适用不同税率下税负的变动,分析“营改增”对民营快递企业日常经营方面的影响和产生影响的原因。最后,根据原因分析得出具有建设性的政策完善建议。
1.3.2论文结构
本文主要包括六部分,第一部分引言,从理论层面分析本文研究内容的主要背景和意义,总结国内外关于增值税的相关文献;第二部分我国民营快递业的现状分析,分析我国民营快递业的发展历程及行业特点,并与国际快递公司进行对比;第三部分我国民营快递业“营改增”现状分析,分析我国自试点以来,“营改增”对我国民营快递业产生的影响;第四部分“营改增”对我国民营快递业产. 生影响的原因分析,探讨相关原因;第五部分“营改增”对民营快递业影响的案例分析,以X公司为例,通过企业3年的财务数据,按照目前快递业收派服务6%、简易征收3%的税率及跨市运输11%的税率分别测算企业的实际税负;第六部分给出完善民营快递业“营改增”的政策建议。
1.4研究创新与面临的问题
本文的研究创新主要分为两点:
一是另辟蹊径,以民营快递业作为研究对象。在“营改增”试点基础上,将民营快递业作为单独行业进行研究,不仅能够反映“营改增”对民营快递业的影响,更为“营改增”日后在更多行业推广提供借鉴意义。
二是运用案例分析的方法,结合民营快递企业的财务数据,测算“营改增”前后的税负变动,使研究更加深入和现实,更能真实反映“营改增”对民营快递业的影响。当然,以民营快递业为研究对象,虽然取材新颖,但在实际分析中并不容易。
本文写作过程中遇到的主要难点有:
一是参考文献。由于目前国内对“营改增”的研究几乎不涉及民营快递业,相关的参考文献比较难查找,因此国内的参考文献主要是通过交通运输服务和物流辅助服务等行业的文献进行总结;而国外文献也几乎不涉及“营改增”,因此在查找国外文献时,主要是侧重于国外增值税范围及服务业的涉税文献。因此直接具有针对性的文献相对较少。
二是数据来源。由于国内民营快递企业多为非上市的中小型企业,财务数据无法通过年报获得。因此在进行对比分析时,主要是通过对一家企业进行详细说明,辅以行业的平均数据补充说明的方式,企业数量比较少,代表性相对较差。同时企业的财务数据只能获得2010-2012年的,不能获得2013年的数据,数据分析的时效性有一定欠缺。
