第 4 章 兴华所应用风险导向审计方法的改进建议
4.1 强化风险导向审计理念
4.1.1 加大宣传力度，营造良好氛围
我国的审计事业起步较晚，国内会计师事务所特别是中小会计师实务所接触风险导向审计模式较晚，缺乏足够的了解。兴华所从业人员对风险导向审计模式理解不足，执行审计项目时甚至不清楚使用的审计模式，急需加强风险导向审计模式在所内的宣传力度。建议组建宣传小组，应由 2006 年后通过考试取得 CPA 执业资格的注册会计师担任组长，因从 1991 年起开始实行注册会计师全国统一考试制度，1991 年前注册会计师采取评审制度，1993 年起每年举行一次，而 2006 年引入风险导向审计模式，1991 年前取得注册会计师的从业人员往往年纪偏大，其接受风险导向理念不够全面深入，需由对理论扎实透彻的注册会计师担任宣传工作。倡导经常参与外界组织的风险导向审计模式培训的注册会计师，与所内从业人员分享其接受的先进知识与经验，与大家进行沟通、交流，特别是针对新入职的从业人员给予更多的指导。鼓励从业人员学习研究风险导向审计模式，借鉴最前沿的研究课题和成果，提升自己的理论思想。
4.1.2 变革审计理念，明确审计目标、风险
风险导向审计不同于账项基础审计与制度基础审计，其审计中心的前移，审计起点变为了解企业的环境及内部控制，风险导向审计从企业的环境了解入手，观察企业的经营状况，了解内部控制是否设计有效，有无一贯执行，来确定审计范围，识别重大错报风险，根据评价的重大错报风险制定审计计划，执行审计程序来应对风险，最终评价是否将风险降至可接受水平，出具恰当审计意见。这就要求审计从业人员变革审计理念，不能继续停留在账项基础审计将大量时间用于检查、核对、加总重新计算和制度基础审计仅对内部控制进行测试和评价的过程。风险导向审计理念定义的审计风险，是一个与审计过程相关的技术术语，并不是指注册会计师执行业务的法律后果。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。明确了审计风险才能把握风险点，更好的进行专业判断。
审计准则作为一个整体，为注册会计师执行审计工作以实现总体目标提供了标准。明确审计目标是进行审计工作基础，没有目标的工作是盲目的、低效的，也不能确定工作的正确性与完成程度。明确审计目标有利于提高审计效率，保证审计质量。
4.2 改进业务流程
4.2.1 建立项目承接风险评估部门
按照审计准则的规定兴华所在承接与保持客户关系时需要进行初步业务活动，其主要目的在于满足审计准则对独立性的要求。初步业务活动主要包括，执行相应的质量控制程序，不存在违反职业道德的情况，就审计业务约定书条款达成一致。吉林地区事务所大部分未建立独立部门负责承接与保持客户关系，对于新客户是否存在风险以及审计风险的高低未进行科学合理的职业判断。兴华所未设立单独部门进行承接与保持客户关系，所长负责与客户沟通洽谈，判断是否接受客户关系。沟通多采用面谈，少数采用电话沟通，未进行任何业务活动便主观评价是否存在审计风险，进而承接或拒绝客户关系，签订审计业务约定书。审计费是兴华所收入的主要来源，占收入总额 95%以上，为了提高经营效益，保持收入每年持续上涨，难免存在为了收入而承接高风险的客户关系。
在签订审计业务约定书后，审计项目组进驻被审计单位开展审计程序，存在执行审计程序后将审计风险判断为高水平的情况，而已经签订了业务约定，审计项目经理只能继续进行审计项目，尽量将重大错报风险降低至可接受的水平。
这不仅严重影响审计效果，也存在很大的审计风险，容易出现审计失败。针对此情况建议兴华所建立独立的项目承接风险评估部门，做到实施风险评估的人员同项目承接人员相分离。在承接或保持客户关系时，由承接项目部门进行初步业务活动，了解企业的基本情况包括内部控制，确保不存在因客户管理层诚信而影响审计效果的情况，执行初步业务活动后给出评价，评价按风险高低分为高中低三个等级，将评价结果递交给所长，所长不应承接评价为高风险的审计客户关系，这就避免因考虑收入问题勉强接受高风险难以完成的项目。项目承接风险评估部门还可建立客户电子档案，记录客户财务和非财务信息，根据记录分析项目动态变化，以便实时掌控客户情况，从而把握客户风险，做到科学合理的承接项目。
4.2.2 加强互查制度
20 世纪 90 年代初期出现的有限责任合伙制会计师事务所，合伙人之间不相互承担连带责任，这种形式不利于风险导向审计模式的发展。兴华所遵照财政部相关要求及总所董事会下发的“关于分所改制设立有关规定”的通知，于2013 年底完成改制工作。兴华所改制有利于保证所内 CPA 的独立性，改制后的兴华所合伙人之间承担连带责任，从而增强了风险意识，提高了执业质量，迫使兴华所严格遵守《注册会计师法》规范执业行为，提高执业质量。兴华所目前按照《审计准则》的要求实行三级复核和项目质量控制复核，第一级复核由审计项目组中工作年限较长，工作经验较多的审计助理对由入职时间较短，工作经验较少的审计助理编制的工作底稿进行复核，第二级复核由审计项目经理对一些较为复杂、审计风险较高的领域，特别是舞弊风险的评估与应对、重大会计估计、重要会议纪要和重大合同、关联方关系和交易、持续经营存在的问题执行复核。第一级和第二级复核为项目组内部复核。第三级复核为合伙人复核，其对存在的特别风险和执行业务过程中识别出的疑难问题或存在争议事项进行复核。为了最大限度地回避风险，建议兴华所除进行三级复核和项目质量控制复核外，再进行合伙人之间的相互复核，复核的内容可以包括但不限于下列事项：一、复核财务报表和拟出具的审计报告；二、复核底稿是否支持项目组做出的重大判断和得出的结论；三、评价编制审计报告得出的设计结论。合伙人之间的复核时间应安排在出具审计报告前的适当时间，有助于判断重大事项是否存在重大风险，对存在风险的事项在出具审计报告前能快速解决。
4.2.3 改善薪酬激励机制
审计收费不仅是兴华所的重要收入来源，其与所内从业人员存在密切关系，兴华所在进行审计项目时从业人员奖金与审计费用直接挂钩，能否获得收入与出具无保留意见审计报告存在直接联系，这就存在道德风险。为避免道德风险引发的审计风险，建议兴华所采取措施改善薪酬激励机制。
薪酬总体上仍旧采用固定薪酬加浮动薪酬，固定薪酬部分除反映不同岗位员工对事务所的贡献大小，还要考虑到事务所内部公平性，还需考虑外部市场竞争状况。根据社会总体劳动力水平，从业人员学历，工作时间、能力、特长等方面最终确定固定薪酬金额。浮动薪酬应从多方面评定，不能单单从完成审计项目收取审计费高低来核算。浮动薪酬仅与审计收费挂钩容易导致明明存在重大错报风险而为了得到更多的薪酬而勉强接受高风险的审计项目。这将违背《审计准则》的要求。针对存在的问题，应增加执业质量、执业过程两方面考核因素。执业质量考核从业人员对风险的判断是否准确，审计计划是否恰当，是否实施了恰当的审计程序。执业过程考核从业人员将审计资源分配的是否合理，审计中是否始终保持独立性，有没有违反道德概念框架的事项。浮动薪酬的评定应包括所有审计项目，已出具审计报告和未出具审计报告的项目，特别是经审计后判断存在重大错报未能将风险降至可接受水平而解除业务约定的审计项目，这类项目若不并入评定范围则存在较大风险，违背了设计初衷达不到规避审计风险的效果。科学合理的薪酬激励机制为风险导向审计模式在兴华所的顺利实施提供保障。
4.3 加大日常培训
4.3.1 强化审计独立性和执业道德
注册会计师为实现执业目标，必须遵守一系列前提或原则。这些基本原则包括职业道德基本原则。执业道德对诚信、独立性做出严格要求，满足审计的独立性是审计的前提。独立性，是指不受外来力量的控制，支配，按照一定之规形式。兴华所的审计鉴证业务中，有部分存在密切关系的审计项目，虽然形式上独立于被审计单位，而因存在密切关系实质上的独立容易被忽视，这成为影响注册会计师审计独立性的内部因素。将对正确判断被审计单位财务报表是否存在重大错报造成影响。另一方面，兴华所存在未亲自参加项目的注册会计师最终为审计报告签字，靠出卖签字权获取收入。由于项目经理不必签署审计报告，其很容易忽视独立性及审计风险，而采取最省时、省力的方式完成审计项目。这将对正确判断被审计单位财务报表是否存在重大错报造成影响。建议兴华所对所有从业人员强化独立性的重要性，针对执业过程中出现违反行为作出惩罚，让全员关注保持独立性问题。兴华所应建立完善诚信机制，提高注册会计师职业道德和保持独立性是必不可少的。职业道德教育培训应重实质轻形式，教育从业人员在执业过程中保持客观公正的内在品质，对执业过程进行评价，针对评价结果进行奖励或惩罚，形成奖惩机制，提高从业人员自身觉悟。将毋忘立信当必有成的思想深入内心，从他律走向自律，是提高从业人员道德水平的终点。
4.3.2 加强注册会计师培训，提高职业判断能力
完善的知识体系有利于注册会计师进行职业判断，取得注册会计师考试合格并不代表注册会计师已具备职业所需的知识，还需加强经济、金融、统计、计算机等方面的知识。而兴华所的从业人员大多为财务、审计专业毕业，在校期间也很少接触财务审计外的知识内容，不具备风险导向审计要求的职业判断能力，针对这种情况，应采取培训方式提高执业注册会计师及从业人员的应用技能。掌握兴华所的实际情况，把握整体知识结构，分析存在的不足，培训内容要有针对性，切实可行，操作性强为目标，加强注册会计师的职业培训，职业培训重点加强以现代风险导向审计为基础的相关知识能力，强化风险意识，加强系统培训，要及时进行知识的更新，将金融、会计、审计、统计、计算机等方面知识进行融合，提高执业人员的判断能力，培训应有阶段性，每年全员培训次数不得低于 5 次，因项目组工作时间难以协调一致，建议不同项目组成员可轮流参加，对培训内容可相互交流，便于深入理解掌握知识。此外还可鼓励从业人员报考审计、金融、法律等方面的硕士，深入学习理论知识，培养多方面人才，从而理论指导实际，完善总体知识体系，为风险导向审计更好的实施提供保障。
