4 美国、日本个人所得税费用扣除制度的经验及启示
美国和日本的个人所得税开征比较早，它们的个人所得税制也都经历了多次的修订，积累了很多实践经验。美国的个人所得税也经过多年的修订，最终发展成美国的第一大税种，而且也是各国改革个人所得税制度模仿的对象。日本的分类与综合相结合的个人所得税发展模式与我国个税改革的方向是一致的。因此，美国和日本的成功改革的经验很值得我们学习，对完善我国个人所得税制度有指导意义。
4.1 美国：以家庭为单位设计的个人所得税费用扣除制度
美国的个人所得税制度的发展路程比较崎岖：其开征始源于战争，1861 年由于南北战争，美国开征了个人所得税，当时税率设计有一定程度的累进性。战争结束后就停征了。1894 年，美国因为财政收入减少，又重新开征个人所得税，但是由于涉及违宪，再次停征。直到 1913 年，修正案克服了违宪这一障碍，这才真正成为美国的一个正式税种。随后，美国个人所得税发展迅速，并且个人所得税收入在国会收入中占据重要地位。
1913 年后美国税法经过了多次修改，这使得个人所得税法日臻完善。
因此，从美国个人所得税制的历史，可以看到，美国的税制也是由简单到复杂，由不完善到完善，由个人课税到家庭课税，由分类征税到综合征税。
美国的个人所得税的计算相对复杂，其中的扣除项目充分的体现了税收公平和量能征税的原则。概括而言，美国个人所得税费用扣除制度一共有六点：
第一，费用扣除项目多，内容丰富。在计算应纳税额的过程中，一一列举了不在扣除范围内的项目，需要调增的项目，标准扣除、个人宽免额等成本类和生计类项目。这样充分体现了量能负担的原则和税收公平原则。
第二，个人宽免额充分考虑了纳税人的家庭负担，符合税法遵循的税收公平原则中的纵向公平，解决了纳税人总所得一样，但因家庭人口数量不同而造成的税负不同的问题。
美国个人所得税费用扣除制度中的个人宽免额是指允许从个人所得中扣除，不予征税的部分，这部分为了保证纳税人的基本生活，它的对象是所有的纳税人。与我国的工资薪金费用扣除标准含义很相似。但是，美国的个人宽免额有三大特色：第一，个人宽免额实行指数化管理，根据每年的通胀水平进行调整。第二，除了纳税人本人的个人宽免额外，还对该人的被抚养者进行宽免扣除，但国家对被抚养者设定了五项检验标准 ：毛所得检验标准、供养标准、亲属或家庭成员标准、公民或居民标准以及联合申报标准。
（1）毛所得检验标准。第一 ，被抚养者的毛所得必须低于纳税人的宽免额（2013 年是 7500 美元/年）。例如，2013 年莱恩与母亲居住在一起，他的收入状况如下：银行储蓄存款 300 美元，国债利息 3000 美元。莱恩母亲的总所得是 3300 美元，但她只有 300美元的收入是要计税的，计税收入低于个人宽免额 7500 美元。因此，莱恩的母亲符合美国税法规定的毛所得检验标准。第二，毛所得检验标准有两项例外：纳税人的子女在纳税年度未满 19 岁、在纳税年度未满 24 岁且全日制上学的子女都不适用该检验标准。
（2）供养标准。纳税人给予被抚养者抚养费的 50%以上，这样才符合供养标准，纳税需提供抚养费凭证即可。但是，如果有 A、B 两个给予 C 50%以上的赡养费，那么 C 符合被抚养者的条件后，提供抚养费的人员 A、B 只要提供总抚养费的 10%以上，就可以通过多重供养协议获得被抚养者宽免。
（3）亲属或家庭成员检验标准。被抚养者在整个纳税年度中应是纳税人家庭成员之一。亲属关系一旦确立，不会因为离婚或者配偶死亡而改变。
（4）公民或居民检验标准。被抚养者必须符合以下标准：美国公民或者美国、加拿大或墨西哥的居民；美国公民收养的国外孩子。
(5) 联合申报检验标准。如果被抚养者已经结婚，那么他就不允许在获得被抚养者宽免额要求的年度与其配偶联合申报。
第三，个人宽免额实行税收指数化。个人宽免额、标准扣除额和税率级距会随着每年的通胀水平自动做出通比例的调整。避免了因物价的变化而造成的税率爬升，进而造成税负加重的现象。
第四，个人宽免扣除实行累退制度。如果纳税人的收入极高，个人宽免额可能接近于零，这就真正体现了“收入高者多缴税，收入抵者少缴税。”个人宽免额实行的是累退制度，即当纳税人的调整后毛所得超过个人所得税法规定的限额时，纳税人收入每超过 2500 美元，其个人宽免额降低 2%。
第五，纳税人可以根据自身情况选择使用分项扣除方法还是标准扣除方法。这种规定体现了政府“以人为本”的服务理念。纳税人可以在分项扣除与标准扣除两种费用扣除方法中选其一，标准扣除是纳税人根据个人所得税法规定好的费用扣除额扣除。通常，高收入纳税人多选择分项扣除，标准扣除多适用于中低收入者。
第六，附加扣除是针对盲人和 65 岁以上的老人，这充分体现了政府对弱势群体利益的特殊保护。
4.2 日本：以超额累退为特点的个人所得税费用扣除制度
日本的个人所得税制度历史也很悠久，自开征到现在已有 120 多年历史，个人所得税也成为了主体税种。平均每年的个人所得税收入约占总税收的 1/3。因此，日本的个人所得税改革的经验很值得我国借鉴。总结来看有三点：
第一，总所得扣除方法分为标准扣除和据实扣除,这种方法灵活，体现了以人为本的理念。总所得扣除，即必要费用扣除，纳税人为取得收入所必要支付的成本。扣除方法分两种。一种是标准扣除，通过超额累退比率方法计算扣除额。第二种是据实扣除，是指总收入是工资薪金的纳税人的 5 项主要费用支出（交通费、搬家费、培训费、探亲费和取得资格费）总和超过了标准扣除，则就可以使用据实扣除方法。
第二，综合扣除的范围广泛，扣除项目繁多。综合扣除中既包括了保证纳税人基本生活的费用，又考虑了家庭负担的因素。综合扣除为了保证纳税人家庭基本生活的费用扣除。主要包括基本扣除、配偶扣除、抚养扣除、特定抚养扣除、残疾人扣除、社保费扣除、医疗扣除等。亏损抵补是指允许纳税人在发生经营亏损后，在所得中扣除。
第三 ，总所得扣除使用超额累退制度，超额累退制度是指收入越来高，扣除比率就越低。随着纳税人的收入越高，其扣除额也越高。这样既体现了收入与支出正相关关系，又体现了虽然扣除额绝对数增高，但是其相对扣除率岁收入的提高而递减。这种制度充分了税收公平和加大对高收入者征税原则。
