第 1 章 绪论
1.1 选题背景与研究意义
1.1.1 选题背景
2014年是我国深入贯彻十八大精神，落实全面改革部署的关键一年。《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中指出，科学的财税体制必须完善立法、明确事权、改革税制、稳定税负、透明预算、提高效率，建立现代财政制度，发挥中央和地方两个积极性。深化税收制度改革，完善地方税体系，逐步提高直接税比重。推进增值税改革，适当简化税率。
增值税作为财税改革中的主要部分，更是重中之重。如何在我国全面改革的大背景下，实现营业税改增值税新的突破，更是一个值得思索与探讨的问题。
我国营业税改增值税问题的出现始于1994年两税并行的流转税税收体制的确立。这种营业税与增值税共同存在，以服务业与工业作为基本划分标准的税收体系是符合当时的中国国情的。然而，随着我国经济发展的步伐不断加快，第三产业所占产值不断提高，两税并行的体制已经无法满足现阶段经济的发展要求，甚至成为我国经济发展尤其是第三产业发展的一大障碍。
因此，从2012年1月开始，在上海地区首先展开了交通运输业和部分现代服务业的试点工作，营业税改增值税从此揭开了序幕。随后，2012年8月1日，试点地区扩大到八个省份。2013年，我国又从地区和行业两个方面扩大改革范围到全国领域。2014年1月起，铁路运输和邮政服务业也列入到增值税征收范围。至此，交通运输业全行业纳入了增值税征管范畴。
改革在如火如荼地进行着，但是问题也不断地暴露出来。已纳入增值税的行业存在着税率层次多、征管难度大、个别行业税负不降反增等困难，而未纳入增值税的行业则由于其固有的复杂性，存在更多的改革瓶颈。如何在继续全面深入改革的前提下，解决现存的种种问题，是目前营业税改增值税问题的研究重点。
1.1.2 研究意义
第一，营业税改增值税具有其理论意义
全面征收增值税对提高税收效率有重要作用。从经济效率角度来看，税收带来的超额负担越小，经济效率就越高。降低超额负担的根本途径就是保持税收对市场机制运行的“中性”作用。而增值税正好满足这一中性特性。增值税只针对货物与劳务的增值额征税，并且税率单一，全面征收一，对所有的货物和劳务采取平等征税的办法。在这种机制作用下，消费和生产的选择是中性的、公平的。
从行政效率角度来看，全面征收增值税使得增值税的抵扣链条完整，有利于降低税收的征管成本，提高税收征管效率。因此增值税的改革有坚实的理论基础和深远的理论意义。
第二，营业税改增值税有其现实意义
首先，增值税占据我国税制的主导地位,极大地影响着整个国民经济的发展。增值税实行全面普遍性征收,其税基十分广阔,课税的范围从商品的生产、流通到消费的各个阶段。因此，完善增值税制度是保障我国税收制度平稳运行的关键。
其次，营业税改增值税对我国结构性减税战略的实施和优化我国经济结构有重大意义。目前，我国服务业在国民经济中所占比重过低，而营业税按营业额全额征收的方式是导致服务业税负过重，阻碍了服务业的发展，也不利于提高我国货物与劳务在国际市场上的竞争力。营业税全面改征增值税无疑会减轻企业税负，促进我国服务业的发展，提高我国企业的国际竞争力。
最后，我国的增值税体制在存在许多缺陷,需要逐步改革。增值税在世界各国普遍征收,有着其他所有税种都无法比拟的优势,但我国实行增值税制度以来,在征税范围、纳税人分类标准和税款抵扣等方面出现了很多局限性和问题。所以应综合考虑我国基本国情与国际增值税制度设计经验等多种因素,对现行增值税进行深入研究与分析。
1.2 相关文献综述
1.2.1 国外文献综述
外国学者对营业税与增值税制度的研究主要可以分为以下几个方面：
1.征收增值税的必要性
世界着名的增值税专家艾伦·A·泰特(1992)认为增值税征收的范围应覆盖从生产、流通到零售的各个环节。但是征收增值税具有很高的征纳成本，所以征收范围不可能包括所有领域。Mahesh C．Purohit 认为印度的增值税制度应考虑其他国家的改革经验，取消消费税与服务税，在各行业普遍统一征收增值税。
Richard M Bird and Pierre-Pascal Cendron(2007)指出，“最优”的增值税制也不能真正解决发展中国家的财政问题。但是，大多数发展中国家的实际经验表明：当“消费”课税在一个国家税收中占比较大的时候，增值税这一税种是最优的选择。
基于增值税的税收中性与征收效率的优点，国际上对扩大增值税的征收范围的观点是认可的，主要的分歧是在其较高的执行成本上。
2.增值税改革的具体政策建议
财政体制方面，Richard M． Bird ＆ Pierre － Pascal Gendron(2007)认为加拿大按照联邦和地方两级政府划分征税范围的方式征收增值税十分成功，这种方法可以推广到中国等增值税不发达的国家。
征管方面，爱伦·A·泰特在《增值税——国际实践和问题》中分析了在增值税征管体制中的四种特殊情况，分别为“褒奖”性货物、小规模企业、难以征收的行业领域和农业，他认为如果把这四种情况进行特殊制度安排的话，会增加征纳双方的成本。他认为对“褒奖”性货物提供财政补贴政策比设置低税率和免税政策更有效；小规模企业需要用灵活的方式来管理；难以征收的行业，只要充分结合征收成本这一因素，也应纳入到课税范围中。
税收优惠与豁免方面，国际货币基金组织的范德甘地认为:小企业数量多、规模小,没有完善的会计账簿,所以征管困难,征税成本高,但征税规模却极小。所以征管范围应尽量不把小规模企业包括在内,甚至可以采取整体豁免的方式。
金融服务业方面，Rita de la Feria＆Ben Lockwood 认为金融保险业的税务豁免政策会给增值税制度带来更多的复杂性，增加不确定性。KPMG(1996)认为,金融行业可以采取零税率、加减法和现金流法等方式征收增值税。Alan J.Auerbach; Roger H. Gordon (2002)认为应把增值税的基本目标作为处理金融行业征管方式的主要依据。
农业方面，Tait(1972)认为增值税的征税范围应包括农业。斯蒂芬 R 刘易斯在《寻求发展的税收:原则与应用》中,认为农业部门实行免税政策,不利于增值税的普遍征收。
1.2.2 国内文献综述
我国学者对营业税改增值税的观点主要分为以下几方面：
第一，我国营业税改增值税的必要性
戴勇（2013）、蔡昌（2011）、魏陆（2011）、施文泼、贾康（2010）均认为目前营业税改增值税有其必要性与迫切性。戴勇（2013）从营业税重复征税的缺陷、增值税抵扣链条的不完整性和出口不退税政策导致服务业的国际竞争力不足三个方面分析了我国增值税改革的必要性。蔡昌（2011）从增值税改革能够消除重复征税、发挥税收中性优势和遏制逃税等方面阐述了营业税改增值税的必要性。魏陆（2011）从两税并行对服务业和产业结构升级的制约的角度分析了营业税改增值税的必要性。施文泼、贾康（2010）从流转税税制的完善、经济结构的调整和税收征管的效率三个角度分析了营业税和增值税两税并行的问题。
童锦治（2001）、张云华（2011）等认为现阶段我国的经济发展水平和征管条件不成熟，增值税的改革需要逐步推进，不具有紧迫性。他们否定了改革的必要和紧迫性，其观点具有片面性。
第二，我国营业税改增值税的影响
戴勇（2013）从社会和企业两方面总结了营业税改增值税带来的影响。在对社会影响方面，避免了重复征税，；优化经济结构；带来财政压力。在对企业影响方面，小规模纳税企业、现代服务业的税负下降了，而交通运输业的税负影响主要取决于企业进项税额的高低。张永泽（2013）分析出七成试点企业税负有所下降，但仍有部分企业因无法取得增值税专用发票等原因，税负反而有所增加。胡春（2013）认为工业行业税负普遍下降；服务行业税负有增有减，但总体水平下降；服务行业的税负波动幅度要大于工业行业。
第三，我国营业税改增值税的难点
谢娜（2013）认为增值税在税率设计、分类管理、发票抵扣等方面存在缺陷；营业税纳税行业难以适应增值税管理；调整政府间财政关系和地区间税收横向转移也是改革关键。吴敏慧（2013）认为营业税改增值税的难点在于:行业的税负增减不一；征纳成本加大，税收监管难题；可抵扣进项税额的规定问题。魏陆（2011）认为营业税改增值税的难点主要三方面：扩围顺序；税率的设定；财政分配体制调整。施文泼、贾康（2010）认为营业税改增值税最大的难点是如何保证地方的财政收入不受改革的影响。而现行的增值税收入分享体制仍存在缺陷，主要是因为增值税收入的分配以税收的上缴地为基础。
第四，增值税的税率选择方面
大部分学者认为标准税率保持 17%不变，而在低税率设置上产生分歧。
龚辉文（2013）魏颖应在 11%和 6%两档低税率的基础上，取消 13%的低税率，并且对生活必需品征收 6%的低税率。姚云霞（2012）认为交通运输业应采取与部分现代服务业一样的税率。魏陆（2011）认为应保持 17%的基本税率不变，并针对服务业等行业采取 13%或 10%的低税率，通过消费税调节娱乐业税负。对金融行业，应先按小规模纳税人的标准进行简易征收，在时机成熟的时候再按一般纳税人的标准方式征收。
第五，财政体制改革方面
首先，高凤、宋良荣（2013）、厉欣岩（2013）、魏陆（2011）和杨默如（2010）提出来了税收分享比例方面的建议。高凤、宋良荣（2013）认为分享比例应设定在 46.74-62.48%之间，以 46.74%为标准根据每年的具体经济形势以及中央财政的需求进行相应调整。厉欣岩（2013）认为对增值税地方分成比例设定在 50%左右的基础上，东部地方采取高于 50%的比例，而中西部地区采取低于 50%的比例。
魏陆（2011）认为应调整中央与地方税收分享比例为 5:5 左右，并且应由国家税务机关征收。杨默如 (2010)则认为改革后的税收分享机制应与现行分配比例一致，即中央占 75%、地方占 25%。施文泼、贾康（2010）认为增值税的分成比例应结合各地区的人口、政府财政收入等各方面因素考虑后再确定。
而张悦、蒋云赟（2011）则认为只调整中央与地方税收分享比例是不足以消除地方阻力的，不能恢复改革前地方政府的财力水平。李丽琴（2012）应用 SPSS软件进行分析，结果显示专项转移支付对促进财政均等化的作用最大。最终得出结论：一般性转移支付与专项转移支付在改革过程中需要重新作出调整。
第六，税收征管方面
孙钢（2011）认为交通运输业纳入增值税征管范围，应由国税部门负责，并且地税部门相关人员也应调入国税部门。蔡昌（2010）认为应严格遵守实质课税的原则，只要取得了增值税专用发票，就可以进行抵扣；没有取得增值税专用发票的，要根据实耗进行扣税。
1.3 研究思路与方法
1.3.1 研究思路
本文以我国营业税改增值税的必要性为研究基础,深入地分析了目前改革的效果与存在的问题,并且借鉴了外国增值税改革的经验,就如何完善增值税制提出了相应的政策与建议。
1.3.2 研究方法
本文主要运用了比较分析法和因素分析法。
本文首先运用比较分析法，通过与国外改革的横向比较与本国改革进程的纵向比较,揭示了我国增值税改革的现状,从税制设计、税收征管等方面,结合国际税收的发展趋势探讨了我国增值税的改革。
同时运用因素分析法，紧紧围绕几个关键性因素,即税率、财政分配体制和税收征管等 ,分析了对促进国民经济发展的意义和作用,指出了我国在税率选择、财政分配体制改革和税收征管等方面存在的主要问题,同时围绕各关键要素就下一步营改增的对策进行了研究。
1.4 创新点与不足
本文以我国最新一次的“营业税改增值税”试点改革为契机，分析了我国增值税历次改革的成效，并且充分借鉴国外增值税制度改革的经验，提出了增值税在全国分行业逐步的推行与资源税、房地产税改革同步进行，并适时开展财政分配体制改革的建议，以期望能在保证社会稳定、经济持续稳步发展的前提下，促进我国经济结构的优化由于我国刚刚提出营业税改增值税的全国推进，因此具体的税收数据无法得到，笔者只对增值税制度设计进行了理论分析，无法以实证分析进行验证。同时，由于笔者水平有限，在分析和解决增值税改革存在的问题的过程中，难免会出现分析不深刻、不到位的问题，这也是后期进行论文写作时所要克服的困难。
