4 企业绩效审计模型的构建
基于企业绩效审计发展现状、相关绩效管理工作及方法的现实情况，在研究相关理论、分析现状不足的基础上，期望通过更恰当的实施思路与方法来进行企业的绩效审计，进而思考了构建模型的可行性。从这个出发点出发，对企业绩效审计思路进行新探索，进而构建绩效审计模型。
4.1 绩效审计模型构建的可行性分析
综上所述，我们可以看到，企业的发展也是经历了风风雨雨，磕磕绊绊，但最终也在在迷茫中找到了方向，越来越多的企业发展到一定阶段具有了规模化，在这个过程中，也自行探索出了组织所需的战略绩效管理方式，随之而来的也促进了绩效审计的向前发展。
就目前对国内企业绩效审计研究情况来看，现阶段绩效审计的发展已从以财务指标为核心的传统财务审计模式，转变为了借助多种绩效管理工具来系统实施的绩效审计方式阶段。且已有很多企业也已建立起了基于平衡计分卡或 EVA 为核心的战略绩效管理体系，也自然借助这些核心理念构建了各自绩效审计模式，实现了企业绩效审计的新发展与新突破。这些变化逐步地改变了原有的重静态、轻动态；重财务、轻管理；重短期、轻长期；重过去、轻未来；重局部、轻整体；重所有者利益、轻其他利益相关者的状态。
可以说，企业的绩效审计业务开展也有了很大进步，因其战略发展及内部管理的需要，该背景下对企业绩效审计的深入探索起到了促进作用。
4.1.1 环境改变成为驱动因素
企业在面对着日益复杂的外部环境时，因其组织战略也在不断的调整中，基于其战略方向，虽组织战略绩效管理体系不会进行大的改变，受环境因素的影响也会导致所开展及实施的绩效审计方式应进行适应性调整与改变。企业随着规模的扩大，战略实施风险对其影响更加突出，慎重起见，企业也越发会注重在其战略调整后的战略实施效果，进而为了满足其不同管理层级的需求，需对其构建战略绩效管理体系进行梳理与盘点，以适应新的战略管理需求，且也在这个阶段会更加突出绩效审计的环节，必然要将绩效审计纳入其中，作为战略绩效管理体系不可或缺的重要组成部分，而绩效审计业务开展也会尝试构建多元化的指标评价模型、且从多角度来揭示战略绩效管理制定或实施的风险与问题，以弥补以往的绩效审计开展所存在的不足。
4.1.2 已有积累成为实务基础
对于已构建了基于平衡计分卡或 EVA 为核心的战略绩效管理体系的组织而言，较早的认识到了绩效审计的重要作用，企业内部审计也随之有了相应的发展。同样，基于组织战略绩效管理的需求，企业越发的感受到了绩效审计方面在战略绩效管理中的真正促进作用。基于企业搭建的绩效管理体系，便产生了更多的绩效审计思路与想法，譬如利用平衡计分卡或 EVA 等多种绩效管理工具构建其绩效审计内容框架，这些方面的研究在上述引用的相应参考文献中得到了验证。
企业规模的扩大，对组织的绩效管理方式提出了考验，也对绩效审计工作的开展提出了挑战，但同样在这个大的环境背景下，就会产生更多的组织体验、更多的绩效审计思路及方法、更多的绩效审计想法的碰撞及探讨，也更易形成绩效审计实务的经验积累。这所有的一切，恰恰为形成新的绩效审计模型奠定了实务基础。
4.1.3 理论发展形成理论依据
可以说，绩效审计的发展在一定程度上也依赖于绩效管理理论的研究及发展。绩效管理理论的不断发展，为绩效审计的实施提供的更广阔视角，从实务操作层面提升到了从理论高度来重新审视绩效审计在组织中的作用，如此考虑更加具有系统性及全局性，也更易与组织的战略绩效管理体系相互融合，从而真正的成为绩效管理体系中的主要组成部分。在平衡计分卡之后，战略绩效相关理论也有所创新与发展，特别是绩效棱柱模型的提出，得到了广泛认可，为构建新的绩效审计模型提供了理论依据。
我们知道，绩效审计的核心点是“3E”,即围绕着“经济性、效率性及效果性”来开展绩效审计工作，因此作为一个组织来说，也更希望通过绩效审计业务实施能够为其绩效管理提供帮助及促进。企业现在所面临的环境远非以往能比，瞬息万变，上述从组织中对于绩效审计的定位、组织的战略绩效管理体系的构建及绩效审计实施模式及标准等方面对与现阶段绩效审计的状况进行了相应剖析，存在着这样或那样的不足及缺陷。
同时，也针对对于组织有作用及影响的外因与内因也进行从驱动、实务及理论等方面进行了分析及探讨，多种因素的共同驱动及跟进，使得在新的形势下，企业组织更加需要进行全新的绩效审计模型的构建，多方的现实情况为企业绩效审计模型搭建创造了条件，模型的形成及实施落地成为了可能。
4.2 绩效审计模型设计的原则
对于企业绩效审计模型的构建时，将会涉及到细化内容设计，而这些细化的内容属于系统工程，进而需要考虑绩效审计模型的实用性，所以在构建及细化模型内容设计之前需事前明确指导性原则性。
4.2.1 内容的层次性
对于一个组织而言，其战略绩效管理是存在层次的，一般企业有着策略层、管理层与操作层之分，比如说进行的策略层绩效审计时，更多需要考虑战略发展问题、全局性问题；在对管理层进行绩效审计时考虑的是战略落地策略、市场商机等内容；而对于操作层面的绩效审计则会更加具体，会涉及到战略承接后进行落实的具体事项，因此各层次之间的差异性就需要绩效审计模型在针对不同层次审计对象实施审计时进行细化内容方面的调整，以达到绩效审计实施的目标。
4.2.2 视角的全面性
为扩展原有绩效审计关注内容和范围，其涵盖事项必将发生变化，也就决定了绩效审计模型需要考虑更多的利益方，不再局限于以往的股东、员工等范畴，而这些内容需在绩效审计模型具体细节内容设计上进行系统思考与盘点，从企业内到企业外，从企业高层到企业基层会涉及更多的利益相关方，而这些利益相关方在战略中的作用也有不同的体现，所以在绩效审计模型的细化内容时与要结合组织具体战略绩效目标进行综合、全面的考虑。
4.2.3 实务的操作性
绩效审计模型在具体应用上，要兼顾以往数据的兼容性及可利用性，最大程度上的将过去积累的经验与历史数据进行深入应用，尽量避免另起炉灶再搞一套的现象出现。
目前不少企业也已建立并运行了战略绩效管理体系，有的也实施了绩效审计多年，已有了绩效审计方法及部分历史数据的积累，此部分积累与沉淀的方法及数据可结合新的绩效审计模型予以直接应用，同时在绩效审计模型中也会关注以往未进行关注的事项，产生新的内容，而这些新数据虽未进行过多的关注，但也会在日常的工作中顺利的获取到，所以在设计绩效审计模型时，既要考虑了历史数据的兼容性也要考虑未来的扩展性、既要考虑以往经验的延续，也要考虑调取数据的便捷性，进而突出绩效审计模型的可操作性。
4.2.4 结果的应用性
在对一个单一的组织进行绩效审计时，期望发现其绩效管理工作的改进点，而对一个规模较大的企业而言，进行绩效审计时，关注点会更加的丰富。这也就与内容的层次性相互关联。企业进行绩效审计时，可进行纵向的衡量，而对下级组织进行绩效时，又可对不同的组织进行更加细致的考量，进而对这些组织进行自身的纵向比较以及组织之间的横向比较，挖掘企业范围内不同组织在绩效管理中经验或不足，进行改进与完善，从而推动促进企业整体战略绩效管理水平的提升。
4.3 绩效审计模型构建的思路
在确定指导原则之后，恰好通过分析前文所述绩效审计涉及的工具及方法，受到相应启发，在这些指导原则的基础上，思考各类绩效审计方法的综合运用。
我们知道，对一个组织而言，为了保持持续的发展力，必然要平衡对组织有影响的各方利益相关者的利益，无论是投资者还是经营者，无论是内还是外。企业为了发展，就要有相应发的发展方向，就需要有相知配套的管理业务主线，就需要有相应的能力提供支撑；企业为了发展，就需要和企业相关的组织或个人，都要从企业发展大的角度思考问题，不能单纯的从企业获得回报，同时也应该为企业发展提供更多的力量。
而这些思路是与企业的战略绩效管理是相关联的。企业战略绩效管理是个系统，在思考企业绩效审计方法的同时，融入了企业已有的战略绩效管理思路，通过绩效管理相关内容，来丰富绩效审计内容，两者相互促进。
基于指导原则，基于现有的绩效相关理论，基于融合的思考，绩效管理工具中的绩效棱柱模型五个关键相互关联的要素更切合目前企业实际情况。那么构建企业绩效审计模型也从这个思路出发，对相应内容进行进一步补充与完善，最终能形成符合企业实际需求的企业绩效审计模型。
4.4 绩效审计模型的构成
4.4.1 绩效审计模型结构
综合分析前面涉及的方法，在 KPI 指标中，虽也涉及具体内容的考虑，但在层次对象上，不容易区分，相对构成简单；对于平衡计分卡而言，已经形成了很好的战略管理思路，在这个基础上来开展绩效审计比以前是有所进步的，但企业环境的日益复杂性使得单纯的平衡计分卡的四个维度难以满足企业的实际需要，就需要对审计关注范围进行扩展；而 EVA 这个方式，单独运用具有一定的局限性，与其他方法综合运用更能发挥好的效果；对于绩效棱柱模型而言，扩展了管理的角度、范围，是一次重大变革，这些管理角度的扩大与企业实际情况相符，更具有很好的贴合性。
在前文思路中已提及绩效棱柱与企业实际情况的契合度，我们同时也可从上图看到绩效棱柱由五个方面组成了相应结构，受此启发，在绩效棱柱模型的基础上，将目前企业所面对的利益相关者进行了对象明确，并进一步针对具体对象思考细化内容。由此构建形成企业绩效审计模型，在模型中，进一步引入细化内容，对众多利益相关者围绕的5 个维度构建衡量指标，这些内容相互依存相互促进，形成有机的整体与循环。
该绩效审计模型建立的过程中，将棱柱模型五个维度进行展开，上下分别为满意与贡献，侧面为战略、流程、能力。在此基础上，构建了衡量指标体系，运用这些指标体系来对设定的六个方面的利益相关者内容进行审计关注。最终实行成果的输出及利用。
如何运用到各类绩效管理工具或方法，也有所思考。在绩效审计模型中对各维度指标的设定时，就已将 KPI 指标体系融合入了其中，并且在涉及财务等相关内容上，也会融入 EVA 管理思想；除此之外，基于平衡计分卡四个维度的考虑，会将一些维度的内容与模型中的内容进行中和。可以说，构建企业绩效审计模型的过程，是以绩效棱柱模型为出发点，结合组织的战略绩效管理实际，综合运用多种绩效管理工具，最终形成绩效成果，促进组织的各项工作的改进及完善的过程，是对原有理论的扩展与补充。
该企业绩效审计模型中，具体由多维度多层次的各类衡量指标构成，既包含了财务指标、又包含了非财务指标；既包含了历史性指标，也兼顾前瞻性指标；既关注了定量指标，又关注了定性指标，综合形成系统性的绩效审计模型衡量指标体系，以此来丰富企业绩效审计模型的内涵，扩大了该绩效审计模型的适应范围，以期更加突出绩效审计在组织战略绩效管理体系中的价值。
通过找到一种恰当的绩效审计方式，将绩效审计内容与企业战略目标分解细化内容逐步趋向一致，与企业发展战略形成更加紧密关系；通过实施多维度多层次的绩效审计，从不同视角为企业战略发展查找不足、并提供改进建议，以促进企业战略目标的实现。
从以上两个角度来说，开展范围更广、视角更宽、内容更丰富的企业绩效审计工作已然成为了企业战略绩效管理体系中的不可或缺的一部分。
4.4.2 绩效审计模型要素内容
就企业绩效审计模型而言，各个要素均需设置更加具体细化的指标来进行相关内容的解析，通过具体的衡量指标体系来诠释各要素在此模型中的内涵。对于一个企业而言，处于社会这个大的背景下，市场竞争的环境下，组织要发展就需要考虑方方面面的事项和内容，就需每个衡量指标从一个组织的内外部涉及的利益相关者角度进行考虑。通常会从投资、合作、人力、环境等几个方向来进行考虑，也就产生了主要利益相关者包括了投资者、债权人、供应商、客户、员工、国家与社会等六个方面的看法。
从前文所阐述的思考原则及绩效审计模型的要素考虑，结合众多的利益相关者，利用矩阵的方式从战略入手，借助相应流程，发挥应有能力，通过构建的衡量指标体系来实现众多利益相关者的满意度，同时促使其发挥应有的贡献。
该绩效审计模型的重点实际在于衡量指标体系的构建，而这一指标体系的设定要遵从 KPI 指标体系的“二八原则”,也要抓重点、抓要项，如此才会更有针性地进行分析与衡量。从一个企业管理的角度而言，衡量指标体系的构成是衡量其绩效管理水平、挖掘绩效管理的不足的重要支撑。从绩效审计模型来说，已经将利益相关者进行了划分，具体内容也将会根据利益相关者的不同而具有一定的差异性：
（1）投资者维度的细化内容
对于一个组织的投资者来说，希望从组织获得良好的回报，进而对组织的经营发展情况更加的关注。
现在的企业所处的环境越来越复杂，面临的市场竞争愈加激烈，如何保持经营业绩的持续增长，这就需要企业在稳定原有业务的同时，还要进一步考虑挖掘新的业务增长点，与常规业务不同，新业务的开发则是更多企业所关注的难点，但这也是作为所投资者更为关心的内容，所以在绩效审计模型中对于投资者所关注的内容侧重企业的长久发展、新业务的拓展，企业的持续获利能力等，但同时对于投资者而言，也应对所投资的组织提供必要的，或者持续跟进的支持。在这类事项中，组织的未来发展实际是重头戏，在考虑衡量指标时，从常见的财务指标等角度入手，同时也可结合 EVA 等新指标进行。这些内容进一步细化便构成了投资者维度绩效审计的具体关注事项。
（2）债权人维度的细化内容
做为企业的债权人，为了保证其债权的安全性及债权的收益性，较为关注企业未来对于负债的偿还能力以及未来可持续发展能力。而对于企业而言，则希望保持相对合理的负债结构，发挥出财务杠杆的作用。基于此，在此部分维度中，与相关债权人之间的关系维护必不可少。
资金是企业的发展的命脉，大多数企业的发展仍会面临一定资金压力。为了其长久持续发展，就必然要与银行等金融机构之间持续维护与保持关系，所以在细化内容上对债权人相应的问题围绕偿债能力、企业获利能力及其信用管理等方面来进行考虑。
作为企业的客户，他希望从企业获得满意的服务体验及应有的尊重；从企业的角度来说，则希望通过对客户的有效分类、差异性服务、加强内部服务管理体系建设等方式，来实施组织的战略目标。组织越发展壮大，其面对的客户群也越加复杂，对于客户反馈的信息加强管理也越显得重要。而对这些客户的管理过程中，希望建立有效的服务渠道，获取客户更多的反馈信息，以加强客服的管理。同时，也希望借助于客户所反馈的信息来改进企业的发展战略，进而实现组织发展的战略目标。
一个企业的客户会涉及面很广，而对于客户满意、公司服务、发展业务等方面均是客户维度需加以关注的事项，这些也恰好成为企业发展战略的促进因素。同时，这些内容也在一定程度上也是以往绩效审计中所关注的内容，以往的绩效思路与方法可在这里得到相应运用，这部分在新的绩效审计模型中同样是客户维度中的重点内容。
（4）供应商维度的细化内容
一个企业的发展，离不开合作伙伴的相互支持，企业希望能够与合作伙伴形成良好的合作关系，也希望通过深入的合作获取到更具有竞争优势的资源及更优先级的服务。对于合作伙伴而言，则希望在其发展过程中，与企业形成真正的战略合作伙伴关系，能够相互支持相互帮助，建立长久的、稳定的关系，进行优势互补，最终实现双方共赢。
这合作伙伴中，供应商的角色占有很重要的位置。
在进行供应商维度细化内容的考虑方面，也是结合了双方的合作基础、合作伙伴基本需求，以及合作伙伴相互期望等，所以在具体衡量指标编制上，着重考虑与供应商这样特定的合作伙伴之间的准入、付款、服务等几个方面，而这一类的指标在大多数的组织内是存在的。对于此类的内容，在以往绩效审计中关注较少，在此绩效审计模型中，则是着重突出了供应商这一维度内容，并作为绩效审计的出发点，同时兼顾可操作性的原则。
（5）员工维度的细化内容
对于现代的企业而言，员工已成了一种资源，成为了一个组织发展所必不可少的重要资源。而这种资源重视程度的体现，也与组织的发展阶段及规模有一定关系性。一般情况下，一个集团化管理的企业相对而言比单一的企业更加注重员工的成长及团队的建设。从员工角度来说，员工希望得到应有的重视、得到能力上的提升、有良好的职业发展、且可获得较为满意的薪酬待遇。从企业的角度来说，则是希望为员工提供必要的能力提升及发展机会之后，可以增强员工主观能动性、增强员工的企业归属感，进而为企业创造更多价值，且能够保持对企业的一定忠诚度。
在现代企业中，已有不少企业运用平衡计分卡进行绩效管理时，对于员工学习与成长等方面已有所涉及，所以在此绩效审计模型中，可对相关内容进行继承及发扬，从能力提升、职业规划、创造价值等几个方面入手，即会对已有的有内容有了承接，也有在新的思路下，形成更加丰富的细化维度，从而更加充实员工维度的绩效审计内容。
（6）国家与社会维度的细化内容
客观的说，国家与社会这一利益相关者，实际属于大的环境。其关心的是企业能够合法、合规的进行生产，在为社会创造更多价值的同时，也能履行及承担相应社会责任。
企业也因为创造了社会价值，为国家及社会分忧，使得国家及社会受益。国家与社会在企业达到一定条件时，也会反馈给企业相应的政策倾斜及社会认同，这些政策及社会认同会对企业发展产生深远影响，也由此在绩效审计中成为了不可或缺的部分。
处于社会中的企业，也会受到国家政策变化的影响，所以这一方面在企业进行战略制定及实施中应予以考虑。基于此思路，绩效审计中会围绕企业对社会的贡献、国家及社会等宏观层面的支持内容进行关注并进行细化，以期能够在一定程度上反映组织与国家及社会之间的关系。借助此绩效审计模型，将细化内容作为组织绩效效果性方面的考量，这也是绩效审计关注点之一。
我们知道，企业涉及到各行各业，因此在自身发展过程中，也会形成相对应的行业特点，所以在绩效审计实际应用时对于一个企业的绩效审计细化内容并不是唯一的，在具体操作时可根据企业不同情况进行适当调整，在细化内容的考虑上具有一定灵活性。
衡量标准可单独运用，也可进行组合运用，也可继续进行扩展开来。
运用绩效棱柱管理理论而构建的企业绩效审计模型，实际是一种新的尝试，意图通过多维度解读，对其进行更客观更深入的战略思考，来思考在新的环境中企业发展的未来。绩效审计实施思路及方法也是借助了 KPI、平衡计分卡、EVA 等多种理论，并进行了综合运用，形成绩效事项衡量指标体系，通过绩效审计细化内容的衡量指标体系来深入剖析自身的缺点与不足。
在模型中的各项内容及衡量指标体系均是围绕着利益相关者展开的，从各个利益相关者所关注的角度出发来看企业战略管理事项，且关注这些管理事项实施经济性、效率性及效果性，可以说在一定程度上是扩展了绩效审计广度与深度，也更加企业操作上的灵活度，使得构建的绩效审计模型更易适应企业的发展，更具有系统性及可操作性，从战略绩效管理的高度及视角重新审视战略制定与战略落地实施，从而有针对性的为企业战略绩效管理改进提出建议。
4.4.3 绩效审计模型指标数据获取
在绩效审计模型的设计时本着可操作性原则，这些均是从企业实际情况出发的，获取相应的信息并不存在过多的困难。
就该模型中的指标数据来说，基本来源于日常的管理工作。数据具体来源于企业战略制定、实施等过程，同时包括企业的运营管理内容。与企业财务数据、经营数据、业务数据等一致，这方面属于企业常见数据内容。
从上述绩效审计模型中衡量指标构成来看，在指标中既包括了定量指标又包括了定性指标，而绩效审计模型中定量的衡量指标数据多从组织战略、财务、人力、运营与生产、市场、绩效等多个角度获取，这是这类数据的主要来源；定性的衡量指标，也是结合了企业在进行战略制定及分解落实过程中所制定的应对策略、以及策略中的关键时点事项，这些事项管理层会事前形成相应标准要求，依此在绩效审计中具体内容进行确认及衡量。
从数据来源上说，无论是定量指标还是定性指标，其目的始终是围绕着绩效审计模型中各利益相关者五个要素来进行的，兼顾着数据获取的便利性。也正是考虑了绩效审计模型中相应数据来源问题，使得该模型的应用会更加贴近企业实际，更容易与企业的战略融合到一起，来源于企业战略、反馈于企业战略，形成互动关系。
4.4.4 绩效审计模型指标权重及分值
（1）权重
在指标体系一定的情况下之下，结合大多数企业的现实情况及企业绩效体系建立的程序，使用德尔菲法（又称专家意见法）来确定相应权重是目前大多数企业所认同的、并且较为理想的一种方法。在使用德尔菲法确定指标权数时，对于相应指标，会根据指标对结果的产生影响程度，由所选择的专家结合自身经验，做出相应分析与判断来确定指标的权重。在事前，会采取匿名的方式来征询专家意见，然后收回相关建议，将各位专家的意见结果进行统计，接着再将第一轮形成的结果反馈给各个专家，各个专家根据反馈的信息，对自己的判断进行修正，然后再进行下一轮的权重分配。如此往复、直到各专家对对相应权重的判断预测趋于一致为止。
在权重分配上，多会考虑企业连续发展战略中的重要内容、价值导向等来确定倾向性，因此需要结合企业发展阶段、资源匹配等情况对各利益相关者的权重进行相应分配。
本文中确定的权重方式，同样是采取了德尔菲的方法进行处理，因为行业相关专家对于企业所处的行业、地位等更加熟悉，也更加明了各指标的比重分配对于企业战略的牵引程度。
（2）分值
在绩效审计模型中，采取给各元素打分的方式进行后续分析与数据比较。对于定性指标采取打分方式，定义为 5 分制；对于定量的指标则需要进行无量纲化处理，将数据转化为可与定性指标相比较的 5 分制数值。
对于定量的指标无量纲化时此文中采取常用的极差化处理方式，因其最终采取 5 分制式，所以处理后的数据区间设定为 1-5 分。无量纲化处理的公式定义（1）为：
在此转换公式中，X 表示绩效审计模型中某个模型要素的定量的衡量指标，为了便于趋势比较，减少期间对定量指标波动性的影响，在此选取了 5 年期的数据进行计算，在公式中将近 5 年中该衡量指标最大值设定为 M,将近 5 年中该衡量指标最小值设定为m,X‘则表示该定量的具体衡量指标无量纲化后的具体分值。
在进行转化之后，还需对每一个利益相关者来进行分值的确定，此时所采取的计算公式（2）为：
以此计算方式来对组织的绩效审计结果予以体现，通过结合指标、事项等来对结果进行分析，从中发现战略绩效管理中的不足，为未来战略绩效管理工作的改进提供相应的支持依据，以及为绩效成果运用提供参考。
4.4.5 绩效审计模型结果应用
（1）在对企业进行绩效审计时，对于该绩效审计模型的应用实际也较为灵活，除可进行系统整体关注之外，实际也可以侧重某个单一利益相关者的绩效审计细化内容进行关注比较，也可选择重点关注的几个利益相关者进细化内容进行分析，在一定程度上满足了企业多元化的管理需求。
（2）在权重及分值确定方面的考虑，主要希望借助建立统一标准来对于企业内具有相同管理方式及业务类型的组织之间进行比较，建立起可比性的基础。如此，也便会对具有普遍性的问题进行深入的分析，找到企业在战略制定或实施中哪些方面需要改进与完善，以此来推动企业战略绩效管理水平的整体提升。同时，最终绩效审计结果分值也从另一角度体现出对企业实施绩效审计后的效果。
（3）绩效审计模型实施后，会形成各类审计成果的输出，就会涉及到对于绩效审计成果的运用。在企业内进行有效应用，可以与组织、相关责任人的绩效进行关联，这样也使得绩效审计成果在促进战略绩效水平改进的同时，会影响到组织或个人的最终绩效，这也在一定程度上与绩效审计的产生渊源有了相应的联系，进一步紧密了企业绩效审计与战略绩效管理体系之间的关系。
