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【题目】国有企业内部控制的AHP模糊综合分析
【第一章】国有企业内部控制评价探究引言
【第二章】内部控制与AHP模糊综合分析法理论
【第三章】内部控制评价体系框架
【4.1】A国有企业内部控制现状分析
【4.2】内控评价模型构建与数据处理
【4.3】完善A国有企业内部控制建设的管理建议
【结论/参考文献】国企内控情况的综合评价研究结论与参考文献
第 1 章 引 言
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
2004 年，中航油公司金融衍生工具投机失败，作为我国一家大型国有企业，中航油拥有较完善的内部控制体系，但是针对其内部控制有效性却没能提供合理的保证。拥有完善的内部控制体系却不将其有效地应用，仅仅是应对相关部门的检查，形同虚设，这就导致了内部控制的失效。因此，企业需要对其内部控制的有效性进行评价并且出具报告，实现对企业内部控制有效运行的监督检查。
2000 年颁布实施的《国有企业监事会暂行条例》中要求监事会应定期或是根据实际需要不定期的对企业进行专项检查，并且每次对企业检查结束后，应当及时作出检查报告，这实际上可以认为是对企业进行内部控制某特定方面评价的要求，虽然没有明确提出要针对企业内部控制的有效性进行评价，但是实际的检查工作作出的报告可以反映出企业某特定方面的内部控制体系运行中的不完善之处，但是也可以看出，针对国有企业内部控制进行评价的工作内容是不完整、不成体系的。在 2007 年，国务院国资委制订了《中央企业财务内部控制评价工作指引（2007 年度试行）》，该工作指引是在部分央企中进行，对央企进行内部控制评价工作的组织、范围以及评价报告等方面进行了详细的规定，这是首次对国有企业的内部控制评价进行的较为详细的规定，期望可以为国有企业内部控制评价工作提供经验教训。在 2008 年，财政部、证监会等五部门联合发布《企业内部控制基本规范》以及 2010 年财政部颁布的《企业内部控制评价指引》，对内部控制及其评价的相关内容进行了规定，为企业的内部控制及其评价工作提供了依据，在国有企业内同样适用。
三九集团的财务危机、华源集团的信用危机、澳柯玛大股东资金占用，这一件件的因内部控制失效而导致的企业危机使我们必须要对企业的内部控制建设以及评价引起重视。国有企业是经济发展的根基，支撑国民经济健康稳定的发展，由于国家控股的特殊因素使得国有企业的管理在发展许多年后形成了较为严重的效率低下、“内部人控制”现象严重的局面，给国有企业的继续发展，国民经济的稳定健康的发展造成了阻碍，而内部控制在保证财务信息安全完整、提高企业的经营效率和促进企业长远发展方面是可以发挥出其功效的，因此，在国有企业内建立健全内部控制是非常有必要的，它可以促进国有企业改善经营管理方式，及时发现问题，分析并提出解决方案，依据企业自身情况及时调整战略目标，为企业的稳定提供一个保障，同时，通过对内部控制进行定期或是专项的评价可以督促内部控制体系的建设与运行，进行内部控制评价方便企业发现内部控制需要进一步完善的漏洞与需要改进的不足。因此，在国有企业内部构建有效的内部控制评价体系可以促进企业的内部控制更加全面、有力的发挥出其维护企业稳定、快速发展的作用。
1.1.2 研究意义
随着经济快速的发展，企业经营管理理念也在进行着变化与更新，内部控制已经成为企业管理水平的重要衡量指标之一，建立健全内部控制体系不再仅是国家监管层对企业进行的规定与要求，而是已经被一些企业管理层逐步认识到内部控制的重要性，开始自主的构建内部控制体系，以期可以实现企业财产的安全完整、内部信息的保密、经营效率的提高、企业发展战略的及时性、适用性和稳健性的提高以及经营风险的规避，而若想要充分发挥这些内部控制的积极作用，则需要借助于内部控制评价工作的实施，通过对内部控制的有效性进行评价，发现企业在经营管理、业务处理等方面的不足之处，据此进行修改完善。
依据《关于划分企业登记注册类型的规定》中第三条规定，国有企业是指企业全部资产归国家所有，并按《中华人民共和国企业法人登记管理条例》规定登记注册的非公司制的经济组织，不包括有限责任公司中的国有独资公司①.但是，随着我国经济的迅猛发展，严格遵循此定义无法更好地贯彻执行国家的方针政策，因此，在本文中，国有企业是指企业的资本全部或主要由国家投入并归国家所有的经济组织，对国有企业的含义进行了扩展延伸，使其符合国有企业深化改革、提高企业市场竞争力的要求，有利于国家相关方针政策的顺利实行。国有企业在我国的经济发展过程中既有与一般企业的共同性，也有自身的独特性，例如国有企业既有经营盈利的目的，又肩负着调节社会经济的非盈利职责。
随着我国社会主义市场经济的不断深化完善，作为我国经济发展中流砥柱的国有企业必须要经受住市场经济的考验，加入到市场竞争的洪流中去。为了使得国有企业能够在残酷激烈的竞争中获取胜利，国企必须要顺应时代的要求，基于国有企业的特殊性，建立和完善企业的内部控制体系，并定期对其有效性进行确认，构建较为全面的内部控制评价体系，通过进行内部控制评价工作，及时的进行内部控制缺陷的改进与完善，确保内部控制得到切实的执行，以使内部控制可以充分发挥其功效，因此，在国有企业内部进行内部控制评价是非常有必要的，在以下几方面有着积极的推动作用。
1.1.2.1 完善国有企业治理结构，提高内部审计独立性
内部审计作为企业内部控制评价的重要方面，是在企业内部由专项部门和专业员工进行的对企业内部控制有效性评价的过程，评价结果的优劣很大程度上取决于企业评价主体的独立性，而在当前国有企业中，法人治理结构并不健全，国有企业的最高决策者仍然是国家任命的管理者，企业员工仅是对上级负责，而不是对企业的业务负责，各个监督部门没有发挥其应有的作用，内部审计部门独立性较差，所以，国有企业要求有更加严明的内部控制环境，杜绝企业内部存在助长贪污腐败的温床，着力防止“内部人控制”的现象，切实维护员工的切身利益。因此，应在国有企业内完善企业的法人治理结构，明确内部控制建设、评价的监督部门以及管理上的隶属部门，增强企业内部审计部门的独立性。
1.1.2.2 保护国有资产安全，防止国有资产的浪费与闲置
国有企业的资金来源主要是国家财政资金与企业自筹，国有企业在经营管理过程中因为历史遗留问题的原因，较大程度的依赖于国家，很容易滋生消极怠工的工作态度，企业经营不力，会有国家帮助买单，这种观念在国企内曾一度盛行，虽然经过了一系列的改革，但是这种观念仍旧在国有企业内部普遍存在，因此，在国有企业内部建设内部控制评价体系，必须要加强对预算管理，重点业务流程、关键业务控制等方面的监督与管理，对国家财政资金的去向与收益要有清楚的列示，对企业自筹资金的使用情况说明清楚。
1.1.2.3 合理处理经营过程中可能出现的多目标冲突情况
与一般企业只有一个经济目标不同，国有企业在目标设定上具有多元性，包括政治目标、社会目标和经济目标，不仅要实现国有资产的保值与增值，又要促进调节我国经济发展，实现社会主义经济的稳定与快速发展目标的实现。因此，需要在国有企业内部构建合理的内部控制评价体系，依据国有企业的实际情况对企业内部控制的有效性进行评价，在评价时应综合考虑国有企业的经营目标，据此对内部控制体系的建设进行调整与完善[1].
1.1.2.4 提高国有企业内部控制对企业的财务报告保证程度
财务报告涵盖关于企业的财务状况、经营成果以及现金流量等信息，是企业信息对外传递的方式，是企业外部信息使用者了解企业的最重要也是最主要的渠道，直接影响信息使用者决策。近些年来，国有企业因内部控制失效提交虚假财务报告的现象屡有发生，最主要的原因是企业内部控制缺失或是内部控制制度流于形式，没有得到很好地执行，因此，在国有企业内部构建评价体系是非常有必要的，如果在企业没有一套针对内部控制建设情况进行发现问题，提出问题的体系，那么内部控制制度将会非常容易成为一纸空文。对国有企业内部控制的有效性进行评价，可以促进企业针对财务报告控制流程明确各岗位职责，确保财务报告的编制、披露与审核过程严格按照企业的规章制度进行，提高内部控制对财务报告的保证程度。
笔者期望通过采用合理的评价方法对内部控制有效性进行评价来发现企业内部控制建设与运行的不足之处，通过对其不断的完善，实现国有企业内部控制有效的运行。
1.2 研究现状
自从 COSO 报告和《萨班斯-奥克斯利法案》发布以来，有关内部控制及其评价的研究开始引起人们的重视，国内外关于内部控制有效性以及内部控制信息披露的研究逐步深入增加，研究视角不断扩展，并且在此基础上取得许多的理论和实证研究成果。
1.2.1 内部控制评价研究现状
国外的研究起步较早，COSO 报告（1992）提出，如果董事会和管理层能够合理保证经济实体的经营目标得到实现、财务报表可靠、遵守法律和规章制度，则内部控制运行是有效的。由此可见，COSO 报告将内部控制有效运行定义为它能够为企业目标的实现提供多大程度上合理的保证，在 2013 年版 COSO 报告中，此定义并未更改，而是做了进一步明确的阐述，对如何确保内部控制体系的有效性进行了澄清，尤其指出应将内部控制中的五要素看作一个整体[2],以一个全面、整体的视角看待内部控制体系，避免出现将内部控制割裂思考的错误行为。
早期的内部控制评价研究主要是从外部审计角度展开的，外部审计师在进行实践的过程中发现内部控制评价工作可以提高审计工作的办事效率，有针对性的进行审计工作，外部审计需求在内部控制评价中一直有着非常重要的作用。美国公众公司会计监督委员会《审计准则第 2 号-财务报告内部控制审计和财务报告审计联合执行》（PCAOB-AS2）（2004）要求管理当局对企业的内部控制有效性评价是否公允作出评估，审计人员要对管理当局就内部控制有效性评价是否公允作出评价，发表审计意见。这就要求企业内部先行对自身的内部控制运行情况进行自检，然后由外部审计机构对其自检结果进行检查并作出证明，2006 年该准则被《第 5 号审计准则-与财务报表审计相整合的财务报告内部控制审计》代替，将注意力放在实质性薄弱环节，降低了相关审计成本[3].之后，基于以上以及相关的内部控制评价规章政策，Udi Hoitash,Rani Hoitash,Jean C.Bedard（2009）提出了审计委员会的会计和监管经验对于企业内部控制缺陷披露的负相关关系[4].Santanu Mitra,Mahmud Hossain（2011）提出董事会、独立董事、管理机构以及第一大股东的持股比例越高，那么企业对内部控制缺陷的补救就越好，二者是正相关关系[5].Mcanally（2011）对企业内部控制自我评价的实施过程进行了阐述，认为内部控制评价对于企业提高经营效率、加强管理以及控制风险有着积极的作用[6].
Danny（2012）以成本效益为基准，从公司组织层面的控制五要素入手，设计了内部控制评价模型以帮助上市公司识别风险[7].Ashbaugh Skaife 等学者通过对内部控制缺陷披露的研究分析，发现内部控制评价报告对投资者的风险评价以及公司的权益成本产生影响[8].由此可以看出针对内部控制评价方面的研究开始逐步以企业自身发展为视角，从企业的实际情况出发进行研究分析，而不仅仅是一种被动的从第三方角度进行的评价活动，同时开始探索更加多元化的内部控制评价方法，构建内部控制评价模型。
我国内部控制评价理论研究较晚，主要是借鉴国际上内部控制的相关理论，我国在2008 年 6 月，财政部、证监会等五部门联合发布了《企业内部控制基本规范》[9];2010年 4 月， 财政部颁布了《企业内部控制评价指引》[10],这些关于内部控制文件的颁布，标志着我国内部控制的规范体系框架基本形成，针对内部控制及其评价有了具体的规定，内部控制运行的有效性开始成为各界日益关注的焦点。
并且依据我国的实际发展状况，我国学者开始对我国企业内部控制评价进行深入、具体的研究分析，主要从内部控制评价主体、内部控制评价指标、内部控制信息披露等方面进行研究，内部控制评价主体方面的研究包括：陈力生（2008）构建了多层次的内部控制评价主体体系，探索了监事会、审计委员会等评价主体的功能定位[11];魏东兵（2012）通过对内部控制评价主体的研究认为监事会作为最高级别的内部控制评价主体，要切实发挥出作用，促进企业内部控制的建设与完善[12];肇先（2014）以内部控制评价主体为基础，针对外部评价与内部评价进行了探讨分析[13].内部控制评价指标方面研究包括：宋亏霞（2009）以公司治理视角入手，对公司治理中影响内部控制评价效果的因素进行了分析探讨，以期实现内部控制以及公司治理的不断完善[14];俞雪花（2011）以企业文化为视角，对于如何构架一套对企业内部控制成效评价的指标体系进行了探讨[15];朱经湖（2013）以内部控制评价理论为基准，设计出公司层面的内部控制评价指标，以期可以更好地改善企业内部管理[16].内部控制信息披露方面的研究：张妙凌（2012）重点探讨了我国上市公司内部控制信息披露中存在的问题，并提出应该从优化上市公司治理结构、提高上市公司内部控制设计的灵活性和信息披露的规范性等五方面来解决[17];尹美群（2013）对中小企业公司治理特征与内部控制信息披露之间的关系进行了实证研究，并得出了结论，即公司内部控制信息披露与公司治理的某些因素有很大的相关性[18];王海峰（2015）对内部控制信息披露进行了实证研究，并且得出了内部控制的披露对于企业提高经营业绩具有积极作用的结论[19].可以看出，我国对内部控制评价的研究已经逐步开始进行细化，针对企业经营管理过程中的不同角度进行研究分析。
1.2.2 AHP 模糊综合分析法研究现状
AHP模糊综合分析法起源于20世纪70年代，由美国运筹学家匹茨堡大学教授ThomasL.Saaty 提出的层次分析法，由于对主观评价问题有很强的适用性，很快受到世界范围内的关注与应用。在 20 世纪 80 年代后期，模糊理论与模糊法在日本的应用以及巨大的市场前景带给西方界很大的启示，在金融、环境等管理、经济、国防领域都有着广泛的应用。1983 年，荷兰学者 Van Loargoven 首次在层次分析法中运用模糊数学相关理论。
在 1995 年，Takeda E,Yu P 通过研究弥补已有模糊层次综合分析法中的不足之处，提出了新的检验数据一致性的方法，而且还提出了灰色层次分析法[20].在当前国际上，AHP 模糊综合分析法更多的是应用在绩效评价、高校教育评估等方面，在内部控制评价方面的应用较少。
AHP 模糊综合分析法运用在我国研究当中的时间较晚。1982 年，在中美能源、资源、环境学术会上中国学者第一次从 H.Gjolamnezahad 处接触到层次分析法，许树柏等发表了国内第一篇介绍层次分析法的文章[21].通过对该方法的研究分析，我国已经逐步将其利用在社会发展的各个方面的评价工作当中，例如王联备（2006）将 AHP 模糊综合分析法应用到了供应商选择问题中[22],夏金华（2009）利用该方法对保险资金股票投资风险进行了评价[23],以及张绍辉（2014）对高校科研团队的绩效评价也利用该方法[24],并且韩传模，汪士果（2009）提出可以使用 AHP 模糊综合分析法对企业的内部控制进行评价，对企业的主要业务流程和关键控制措施等的内部控制有效性进行量化评分，并且提出此方法同时适用于局部风险的评价[25],扩展了 AHP 模糊综合分析法的应用范围，通过研究验证 AHP 模糊综合分析法在企业内部控制评价中的适用性。
综上所述，虽然众多国内外学者针对企业内部控制有效性的评价结论不一，但有一个共同点就是基本上认同 COSO 报告的观点，在此基础上进行新的探讨，评价方法的理论基础是基本相同的，在方法架构上各有侧重，当前针对国有企业进行的专项内部控制评价研究并不深入，而国有企业在与人民利益息息相关的社会责任方面应有更多的担当，内部控制体系的建立与运行也应更加严格。本文采用 AHP 模糊综合分析法对我国国有企业进行内部控制评价，以期可以实现对国有企业内部控制的建设和运行有更好、更全面的了解，为国有企业实现深化改革增添动力。
1.3 研究方法、研究框架以及创新点
1.3.1 研究方法
本篇论文主要运用了文献调查法、案例分析法以及规范分析与实证分析相结合等多项研究方法，对国有企业内部控制评价的相关理论与评价模型的构建进行了论述。
1.3.1.1 文献调查法
文献调查法通常是对已经发生和结束的事情进行即成结论的归纳与总结，是一种涵盖范围广、用途最广泛的资料搜集方法。本文通过利用文献调查法对国有企业内部控制相关资料进行搜集、整理、分析和归纳，得出新的论题，并进行不断地扩展，在已有资料的基础之上提出自己新的评价方法，以期可以提高国有企业内部控制评价的客观性、真实性。
1.3.1.2 案例分析法
采用案例分析法，即将理论与实践的相结合。本文通过对 A 国有企业的相关内部控制的设置情况与资料的了解与搜集，将 AHP 模糊综合分析法应用到该国有企业当中去，对企业内部控制的有效性进行评价，根据评价结果对该企业提出相应的改善意见。
1.3.1.3 规范分析与实证分析相结合
本文采用规范分析与实证分析相结合的方法，通过利用规范分析方法对内部控制及其评价的含义、AHP 模糊综合分析法的相关理论与优势进行论述。运用 AHP 模糊综合分析法对国有企业内部控制有效性进行评价，通过实证分析方法对该评价方法的实用性以及先进性进行了说明与验证，并基于评价结果结合国有企业的实际情况提出相应的改进意见。
1.3.2 研究框架
本文对国有企业内部控制评价的研究分为了五部分，具体章节内容大致如下：
第一章引言。此部分对本论文的研究背景、研究意义、研究方法以及研究框架等进行了论述，为以下内部控制及其评价相关的理论与评价方法的描述、使用做好铺垫，使读者对国有企业内部控制评价形成基本的概念。
第二章理论基础分析。对内部控制及其评价的含义进行了介绍，随后论述了国有企业进行内部控制评价的依据，阐述了进行内部控制评价的理论基础，同时对 AHP 模糊综合分析法的原理以及优势等进行了论述，介绍了该方法在国有企业中使用的的适用性。
第三章国有企业内部控制评价体系的框架。对构建国有企业内部控制评价体系的目标、对象、角度以及原则分别进行了详细的阐述，为内部控制评价体系指标的构建提供依据，促进企业实现合规合法，得到具有较大适用性的评价结果。
第四章运用 AHP 模糊综合分析法对 A 国有企业进行实证分析的过程。首先是基于内部控制五要素对该企业的内部控制建设与运行现状进行了阐述，依据相关法规与内部控制评价框架构建内部控制评价指标，利用 AHP 模糊综合分析法对企业的内部控制建设与运行情况进行了评价，依据评价结果对该国有企业的内部控制体系提出相关的完善建议。
第五章研究结论以及对未来研究的展望。通过以上的研究，针对国有企业的特点，对我国国有企业的内部控制评价体系提出相关的完善建议，针对研究中的不足之处，对未来研究的深入发展作出展望。
1.3.3 创新点
近几年来，随着国有企业的改革不断深化，针对国有企业内部控制有效性评价的文献逐步增多，并且取得了较大的成果。本论文尝试在理论分析的基础之上采用实证分析方法，将其进行定量分析，最大程度的克服主观模糊性带来的弊端，期望可以在一定程度上给我国国有企业内部控制有效性评价提供案例资源。本文采用 AHP 模糊综合分析法对国有企业内部控制有效性评价进行量化，在第一部分采用层次分析法，利用数学方法将两两评价的结果进行综合，克服传统权重确定方法带来的人为误差，通过模糊综合分析法，扩宽评价主体范围，将内部控制有效性的研究由模糊的概念性语言转换为精确的数字，更为直观明了，有效解决评价过程中的模糊性问题。本文期望可以为国有企业内部控制有效性评价提供多元地评价方法，为内部控制制度的完善提供经验数据。
1.4 研究不足之处
本文对 A 国有企业的内部控制建设与运行资料数据进行了搜集，并且对该企业的内部控制执行情况进行实地了解，在此基础上，对该国有企业的内部控制建设与运行情况进行评价，结合国有企业的实际情况对其内部控制建设及其评价提供相关的建议，以期可以逐步完善我国国有企业的内部控制评价体系，为国有企业可以顺利实现深化改革添砖加瓦，实现国有企业安全、稳定的转型，促进国有企业可以更好、更有效的推动我国经济的发展，成功发挥经济调节、促进社会稳定的作用。
但是，由于在时间以及调查过程中会存在的一些企业排外的因素，进行的内部控制评价仍存在一定的局限性：
1、由于时间精力上的限制，相关资料数据的搜集不到位，对内部控制流程的检查只能是抽查，并不全面。本文的研究主要搜集了该国有企业设置的规章制度以及业务流程和相关的记录等，资料的不全面可能会影响企业内部控制评价的确定性。
2、基于 AHP 模糊综合分析法的评价模型。根据对国内外资料的研究与比较，当前对于企业的内部控制评价并没有一个统一的形成权威的评价方法，基于 AHP 模糊综合分析法对国有企业的内部控制进行评价是比较合理与有效的，但是由于此方法并不是单一的数学模型，而是有人员的评价打分，因此，该方法的评价过程并不是绝对客观的，选用 AHP 模糊综合分析法对国有企业的内部控制进行评价具有一定的局限性，也许并不能够完全真实客观的反映企业内部控制的建设情况。
