第 1 章 绪论 .
1.1 研究背景 .
制药企业的产品成本控制水平直接影响其经济实力的强弱，同时也决定了其在国际社会中的地位，促进了经济社会的发展与进步。国务院总理李克强在两会开幕式上做 2016 年政府工作报告时，提出了降低企业特别是小微制造业企业的成本费用，其关键在于降低企业的产品成本，这充分体现了制药企业进行产品成本控制的必要性。目前，我国大部分制药企业已经引进西方先进的产品成本控制理论，通过实践，有效的降低了产品的成本，提高了制药企业的核心竞争力与产品的成本控制水平。但是，国内大部分制药企业在对产品成本控制的研究和应用上还处于起步探索阶段，再加上我国大部分制药企业对产品成本控制不够重视，制药企业普遍存在产品成本费用较高、收益较低的现象，导致制药企业出现一系列的产品成本控制问题。随着国内市场经济体制的转型，国内巨大的市场吸引了国内外着名的制药企业，竞争异常激烈；同时，制药企业原材料的价格、人工费用和运营费用不断增加，使得我国制药企业的行业利润空间被进一步压缩。因此，为了保证我国制药企业在经济全球化的大背景下立于不败之地，合理有效的控制产品成本被提上了重要日程。有效的产品成本控制可以直接降低企业的产品成本、提高其成本控制水平、增强其核心竞争力。
LMN 公司是一家制药公司，主要从事颗粒药剂、片剂药剂的生产、销售，销售市场主要面向省内，自 2010 年成立以来，公司的产品总成本费用逐年增加，产品单位成本逐年上升，利润逐年下降，造成其产品成本控制水平落后；同时，LMN公司也正在失去低成本的竞争优势；因此，LMN 公司进行产品成本控制势在必行。
1.2 研究目的及意义 .
1.2.1 研究目的 .
LMN公司是一家中小制药公司，以药品的研发、生产、销售、仓储为主要经营业务，LMN公司是一个新生企业，随着市场行业竞争的日益激烈，再加上新医改政策的出台，LMN公司研发、采购、生产等成本费用的增加逐渐被暴露出来，这些问题的出现严重阻碍了公司产品成本控制的发展。本文以LMN公司产品成本控制为研究对象，结合LMN公司产品成本控制的现状，对LMN公司在产品的研发、采购、生产、销售等各个环节产品成本控制的现状进行分析研究，找出其在产品成本控制方面存在的问题，然后给出优化的措施进行整改，降低产品的成本，提升产品成本控制水平，从而有效解决LMN公司的产品成本控制问题，对其他制药企业产品成本控制具有一定的借鉴意义。
1.2.2 研究意义 .
（1）理论意义。本文研究制药企业产品成本控制存在的问题，借助于案例公司LMN制药公司，结合产品的生命周期成本控制方法理论，对LMN公司产品成本控制现状进行深入研究分析。制造业企业的成本控制亟待理论指导，本文利用了战略成本控制理论、目标成本控制理论以及标准成本控制理论，为研究制药企业产品成本控制问题提供了有利的支持。本文的观点将丰富制造企业成本控制理论，因此，本文研究制造企业产品成本控制具有重要的理论研究价值。
（2）现实意义。本文以LMN制药公司为例，展开产品成本控制问题的研究，具有一定的现实意义。解决LMN公司产品成本控制问题，可以提高其产品成本控制水平，进而在行业中增强企业的竞争力。随着制药企业的快速发展，国际化竞争趋势越来越激烈，当前我国制药企业产品成本控制理论的发展还不成熟，传统的产品成本控制体制已不能满足现代制药企业的基本需求，本文基于产品生命周期控制方法，通过精细的成本控制手段来进行产品成本控制、降低产品成本、提高制药企业的市场竞争力已成为控制产品成本的最直接有效的手段。通过对LMN制药公司产品成本控制的现状、问题等进行综合的分析研究，提出了有效解决LMN公司产品成本控制问题的优化对策，有利于LMN公司在生产发展过程中弥补其不足，更好的降低企业产品成本。通过对LMN公司产品成本控制的研究分析，可以为决策者提供科学有用的信息，同时也为我国制药企业产品成本控制的进一步发展提供借鉴意义，这对制药企业适应市场国际的发展具有推进作用，对完善产品成本控制体系、提高制药企业产品成本控制水平及带动我国市场经济的迅速发展等具有现实意义。
1.3 国内外研究综述 .
1.3.1 国外研究综述 .
（1）产品成本控制的发展历程。国外制药企业的发展较早较为迅速，国外学者对产品成本控制理论的研究也相对较早、较完善。产品成本控制最早形成于西方发达国家的制造业企业中，并在1950年前后得到广泛发展。1980年，英国学者西蒙[2]提出产品成本控制的概念及相关内容，使人们开始认识到产品成本控制的各个项目及重要性。1911年，泰勒在《科学管理原理》一书中，提出了科学管理成本控制学说，提倡对产品成本实行定额管理、标准化原理、计件工资制等思想，该思想均体现了提高效率、降低产品成本、提高产品成本控制水平的重要性，并引入了标准产品成本控制的概念[2],根据标准产品成本控制引申到了标准人工成本控制、标准材料成本控制和标准制造费用控制等。1919年，标准产品成本控制法[4]得到美国成本会计师协会的推广，进而促进了产品成本控制的改革。1921年，继美国国会公布《预算和会计法案》后，大多制药企业通过成本费用预算的方式来对产品进行成本控制。1922年，麦金赛在《预算控制》一书中，提出了单项成本预算对产品成本预算控制的不足，认为单项成本预算并未涉及到制药企业在产品成本控制过程中的所有业务，也未形成全面的产品成本控制理论[3].美国学者Boukas,在对其本土企业在产品成本控制中存在的问题进行分析后，重点提出了产品成本控制的战略管理思维[4],其认为企业要达到产品成本控制的目的，必须要站在公司的立场进行决策，只有站在公司层面制定全面的战略成本控制目标，才能促使制药公司的战略成本控制与产品成本控制目标的融合。
（2）产品成本控制方法的研究。
1960年，日本丰田汽车公司的高管人员曾提出了目标成本控制的概念，根据其国家经济与技术发展的状况，明确了产品目标成本控制的重点，即要从产品成本发生的源头开始控制、注重事前产品成本控制，把产品成本控制与技术、经济有效的结合，从而使得产品成本控制的思想在制造业行业迅速发展，并有效地提高了制造业企业产品成本控制的水平，对制药企业进行产品成本控制具有推动作用[5].Mukherjee在其着作中提出了产品成本控制的内容、原则、方法等，认为有效的产品成本控制，必须要求企业在开展经营部活动的前期就要对成本做出合理的估计，并引入差异化分析。差异化分析是根据企业各部门的实耗费用与预算费用存在的差异，进行客观实际分析的一种方法。Mukherjee认为只有两者协同发展，才能达到产品成本控制的目的。Rutten Fransetal提出了基于价值链分析的产品成本控制理论方法，在该理论方法下，认为产品成本控制必须要预先制定出产品的目标成本，并在产品的生产流通活动中，严格控制其实际发生的成本，若出现实际发生的成本与预算成本差异较大的成本项目，应及时进行分析、更正，从而把产品的实耗成本控制在预算的目标成本之内[6].2010年，Ornaghi在对产品成本控制的研究中，提出了产品的战略成本控制理论，这一理论的提出对提升制药企业的成本控制活动及价值链的优化具有较明显的促进作用[7].2006年，David提出控制与产品作业活动相关的成本控制理论，该理论依据产品的生命周期，实现产品各环节成本费用的综合控制，这一理论的形成不仅可以提高制药企业的成本控制与决策水平，还可以增强其行业的市场竞争力[8].2014年，Weihua Liu在对制造业企业成本控制的调研中分别从原材料采购过程中的运输成本、人工成本两方面分析，并指出采购运输成本与人工成本是企业采购环节进行产品成本控制重要的对象[9].2014年，Benjamin T. Hazen在对采购流程与采购成本控制的量化分析中，提出成本控制一体化和系统化控制的观点，并根据不同环节的成本控制标准，制定最优的成本控制策略[10].2015年，Walter Alt指出，导致产品成本控制失控的最主要原因是产品成本控制的短视问题，并提出进行产品成本控制是企业进行战略改革的重要环节[11].
（3）产品成本控制理论的研究。
1987年，罗宾·库柏提出了成本动因（cost driver）理论，认为在作业成本控制法下，作业量是决定原材料消耗量的重要因素，不同产品作业量之间的制约关系是驱动产品的成本发生改变的重要因素。随后，日本产品成本控制理论界的相关学者，着手开始进行企业战略成本控制的研究，并提出了制造业企业有效进行战略成本控制的依据是提高产品成本控制水平的观点[12].1997年，美国学者杰克在迈尔·波特，在基于对产品成本控制理论的研究上出版了《战略成本控制》一书，该书依据西蒙提出的产品成本控制的观点，提出了战略成本控制要把产品成本控制放在重心，并系统的介绍了产品成本控制的流程，使战略成本控制的研究内容与方法得到全面、具体的升华[13].1995年，美国学者MPilar Socorro出版了《战略成本控制》一书，该书系统的介绍并丰富了战略成本控制的相关理论基础[14].2000年，瑞利从成本控制的战略层出发，提出产品成本控制的重点是制定战略储备控制目标，并将隐形的战略成本控制动因分为结构性成本动因与执行性成本动因的观点，这一学说的提出，促进了战略成本控制决策与产品成本控制决策的协调发展[15].2009年，Rodrigues Dias根据标准成本控制理论在实际成本控制中应用分析中提出了解决制药企业产品成本控制的问题[16],要将产品成本控制的理论思想应用到具体的案例企业中，并进行实际尝试应用的观点。2013年，刘永胜在对美国某制药企业的成本数据进行分析后，提出了产品成本控制责任制的理论观点，认为产品成本的变化与产品成本控制的责任有一定的联系[17].
1.3.2 国内研究综述 .
（1）产品成本控制相关内容的研究。国内产品成本控制理论的形成与发展引用了国外先进的研究结果，同时也联合国内的市场经济环境及制药企业的发展现状，开始着手分析国内制药企业产品成本控制存在的问题。
2012年，孙彦玲在对国内所有制药企业产品成本控制问题分析中指出有效的进行产品成本控制[18],首先，要对其制定合理的目标成本；其次，对产品成本控制的执行情况进行跟踪分析；最后，根据市场的反馈情况及时进行相应调整的观点。2016年，陈虹在H医药公司产品成本控制问题的研究中提出，要提高企业的行业竞争力，先要整改产品在生产控制过程中存在的成本控制问题[19].2013年，毛洪涛、王德昌根据制药企业的生产规模与战略目标，运用实际案例，分析了标准成本控制法对于制药企业成本控制的影响因素，使原有的标准成本控制法得到有效的提升[20].行业数据表明，国内制药企业的药品的生产环节的成本仅占药品总成本的20%,而80%的成本费用发生在药品原材料的采购、药品的销售环节，特别是药品的研发费用和包装费所占比重相当大[21].因此，要加强制药企业各个环节的产品成本控制。
2015年，王丹在HY公司产品成本控制研究中提出了采用集并运输的方式来降低采购环节物流成本来控制产品的整体成本的观点[22].笔者认为要加强采购和研发环节费用的控制，需要事先制定合理的计划、采用ABC库存管理模式改善企业的成本控制现状，应用全面质量管理和严格的质量检测机制提高产品的合格率，从而有效的降低产品成本。2013年，陈刚根据国内制药行业利润空间在逐渐缩小的现状，提出了制药企业进行产品成本控制要以目标利润为核心思想进行产品成本控制的观点。
（2）产品成本控制方法的研究。
2001年，郭道扬根据我国的国情，创造了中国特色的产品成本控制方法，提出了以产品成本为核心的产品成本控制方法的观点。笔者认为要降低制药企业的产品成本，达到产品成本控制的目的，要以制药企业的产品成本作为控制中心，以产品的市场价格为基础，以产品成本控制过程为重心，建立制药企业全面产品成本控制的现代化体制，并合理有效配置资源，最终提高制药企业产品成本控制水平。
2015年，冯玲玲根据制药企业公司的体制，提出了我国制药企业的成本控制流程和方法有待大力提高的观点[23].笔者认为产品成本控制应根据产品的成本发生过程制定先进的成本控制方法。2000年，骆文斌在对JIT、TQM进行详细分析基础上，提出了完善企业产品成本控制体系首先要制定产品成本控制的系统方法的观点[24].笔者认为，该方法适合在高新技术环境、适时的生产系统下，并按照目标成本控制的标准、全面质量成本管理控制的要求进行产品的生产，并利用作业成本法核算其成本，披露详细的产品成本信息，这样才能有效的控制产品的成本。陈柯在《企业战略成本控制研究》一书中，提出了进行产品成本控制的基本流程，即产品成本预测、决策、控制、分析考核等，研究制药企业产品成本控制问题，结合制造行业的实际情况，提出有效进行产品成本控制的建议。
（3）产品成本控制理论的研究。
2014年，唐丹姝以K医药制造企业为研究对象进行了深入研究，全面分析计算了K医药企业各个环节的成本比重及成品成本控制存在的问题，引入了先进的生产理论，对企业产品生产过程中未产生增值、存在生产浪费的环节重点进行控制，并给出了改进建议，达到控制产品成本的目的[25].这一先进产品成本控制理论的应用，提高了企业的生产管理水平和成本控制。2014年，兰海军在对制药企业产品成本控制问题的研究中，提出了完善成本控制责任制、建立目标成本控制的理论体系的观点，该观点被迅速应用在制药企业，并在制药企业的产品成本控制中取得了显着的成效[26].2016年，吴郎夫在JGTY公司成本控制问题及对策研究中，提出了运用价值链理论将现代成本控制理论与实例研究结合应用的成本控制手段，并探索有效改进制造业企业产品成本控制的对策，为制药企业进行产品成本控制给出了新的思路与方法[27].2016年，赵晖在长春新瑞药业成本控制研究中提出了产品成本控制存在的共性问题，运用价值链理论与成本动因理论进行研究分析，借鉴国内外先进的产品成本控制经验，提出要对长春新瑞药业的产品成本控制细化到每一流程，并进行深入系统分析，该观点的提出有效的解决了制药企业在产品成本控制中的难题[28].
1.3.3 国内外研究述评 .
通过对国内外制药企业产品成本控制的研究现状分析，可知产品成本控制均包括产品成本控制相关内容的研究、产品成本控制方法的研究、产品成本控制理论的研究，介绍了产品成本控制的起源及发展情况，借鉴了西方先进的制药企业成本控制的经验，制定了一些先进的成本控制方案，为企业进行成本控制提供了有力的支持，并使得对制药企业的研究处于产品成本控制研究的前沿。国外对于产品成本控制的理论研究深度较大、范围较广，其理论与产品成本控制的模型发展的较为成熟，成本控制方法受国籍与行业的限制程度各有不同[29].改革开放后，随着市场体制的完善，我国的制药企业的产品成本控制体系开始稍有起色，但由于对其研究的深度和广度还不够，还未完全形成自己的产品成本控制理论，大部分理论是基于国外的先进的理论基础上不断进行完善与拓展，并结合国内外先进的成本控制理论进行创新[30].国内学者主要是根据我国特殊的国情和制药企业的生产发展情况，引入了适合其发展的产品成本控制方法。通过对搜集资料的研究和整理，发现医药制药企业的产品成本控制研究理论还不成熟，实践效果不明显，这也是本人选择LMN制药公司作为研究对象进行研究其产品成本控制的原因。
