第六章 案例分析
一、S 医院全面预算管理与成本管理的发展现状
（一）S 医院简介
苏州 S 医院是一所集医疗、教学、科研、预防等为一体的大型综合性三级甲等医院，2014 年末标准病床 1592 张，设备总值 2.13 亿元，医院人才结构合理，技术力量雄厚。医院科室设置齐全：临床科室 30 个，医技科室 7 个，教研室 19 个。2014 年共发表科技论文共 510 篇，获得科研课题 99 项，其中：承担国家级科技项目共 19项，获得省、部级科研项目共 9 项。
（二）S 医院以全面预算管理推进成本管理的现状探讨
1、S 医院实施全面预算管理之前的管理
实施全面预算管理之前，S 医院的预算管理同许多医院一样，仅仅是财务部门的报表事项，脱离实际工作，没有成为医院内部管理自发性的需求，也就成了财务部门的闭门造车。医院管理缺乏计划性，预算与医院战略脱节，有限的资金无法得到充分的利用，项目实施无法保障，有限的医疗资源无法得到合理的配置，管理虽然忙碌，却仍杂乱无章。
S 医院 2010 年初成立成本科，开始对成本管理进行系统的探索。从成本核算软件公司的招标、到所有科室的成本代码编码，再到成本核算专员进科室。医院对成本管理的探索从未停止。但成本管理也仅仅是局限于成本核算，而未发挥真正的管理作用。成本管理流于形式，主要任务仍为完成成本核算报表。
2、S 医院实施全面预算管理推动成本管理所采取的措施
（1）全面预算管理与成本管理数据共享
①细化预算编制。预算的编制，不再仅仅是纸上谈兵和闭门造车，预算编制人员采用了面对面、点对点的交流方式， 与各个职能部门负责人交流沟通，针对各职能部门的“个性”,对预算的编制和上报进行协调。预算的职能科室也是预算的上报科室，对医院总预算的调控则由预算管理委员会进行协商调整，职能科室对上报的预算负责，也对预算执行情况负责。这样，执行科室对预算的执行有更客观的把握，自身的预算编制参与，使得各职能科室和业务科室的执行热情更高。
②数据库数据共享。2012 年，全面预算管理实施之前，医院财务系统与成本核算系统是割裂的两套系统，财务数据与成本数据无法共享。2012 年全面预算管理的实施，将财务、预算与成本系统整合，三个系统共享一个数据库。成本及预算的数据可以从财务系统中随时获取，而财务的账务处理也通过一系列举措做到满足成本数据需求和预算数据需求。
首先，预算管理与成本管理的口径保持一致。根据收支审批权限及全面预算管理组织体系，将全院的成本与预算管理口径进行梳理，保持了预算与成本管理口径的一致。
其次，财务核算与预算及成本管理的协同。根据《医院会计制度》与江苏身医院会计科目指导科目，下设了 6 级明细科目，使得预算与成本需求的数据可以方便的在财务系统中随时获取。例如，医院维修费的预算与成本管理下设专业设备维修费、一般设备维修费、网络信息系统维修费等明细，分别核算由设备处负责的专业设备维修、由后勤处负责的一般设备维修以及由信息中心负责的网络信息系统维修。
最后，财务核算兼顾预算与成本。财务核算不再是简单的大收大支，每一笔收支都细分到科室。各支出科目都设置了部门核算的辅助账，账务处理细分至各科室。各项费用可以清晰明了的通过部门辅助账查询和取数。同时，财务账务处理时，预算管理模块根据月度预算额度，对账务处理进行提醒，若费用超过预算数，则在账务处理时会有预警提示。
③成本管理“对标”.医院成本管理对标数据难以取得，成本管理一度因为没有标准而使得管理难度大大增强。成本核算数据只是一堆数字，没有管理的参考价值。
实施全面预算管理后，对各项成本数据开始梳理。再各科室上报的预算数据基础上，参照总预算进行调整。并随时跟踪监督预算执行情况，根据预算执行调整第二年预算数。使得预算编制、执行、监督、分析成为一个完整的不断改进的 PDCA 循环。
（2）建立健全全面预算管理制度体系
①搭建了层次分明的预算管理组织体系。医院已形成一个“精三角”式的预算管理组织模式。顶层为医院全面预算管理委员会，为医院规划的决策层；中层为医院全面预算的制定层由主要职能部门组成，各部门各司其责，根据所辖业务范围编制相关预算，控制预算执行；基层为各业务科室，按各科室的业务发展需求，开展医疗服务工作。
②完善了配套制度。2012 年，医院《全面预算管理暂行办法》正式下发，2013年初，《关于调整预算管理委员会的通知》正式下发，同年，医院《财务收支审批制度》更新下发。全面预算管理的实施，伴随的是医院各项管理制度和组织体系的变革与更新。2014 年初，医院绩效工资改革方案正式实施。新方案中，各科室季度效益工资与年度效益工资都直接与预算执行情况相挂钩，大大提高了员工的工作积极性，也激发了员工参与预算管理的热情。
③优化了财务体系。医院根据预算管理要求，以财务决策为中心，将财务细化为会计核算中心，稽核中心内部及成本管理中心，会计核算中心负责医院会计核算全面工作，及时准确提供财务报表及报告；稽核中心负责医院现有资产的管理工作及各项筹资活动以及财务及价格稽核；成本管理中心负责医院成本核算、管理与控制方法的规范、完善。财务决策中心则负责医院财务管理工作，进行经营管理活动效益分析、研究和评价。财务、会计、稽核、成本形成了一个既相互独立又相互联系的财务决策体系。
（3）全面预算管理与成本管理同步执行
全面预算管理将预算管理与成本管理的归口管理部门进行了统一，在预算的申报阶段，让所有业务单元向归口管理部门如人事、后勤、财务、设备、基建等科室申报相应的归口资源或项目需求，再由归口部门汇总整理后向预算管理委员会申报预算，使医院内部达到优化和平衡。
在执行阶段，医院各医疗、医技、医辅医技职能科室是预算的执行机构，即预算的责任中心，同时也是成本责任中心，其职责是根据与其职能相适应的经营管理权限，使部门预算与医院总体预算相协调，保证局部利益与医院整体利益向一致。各业务科室与职能科室在预算范围内，设立台账，按计划开支，使得成本在科室的预算范围内，从而达到成本可控的状态。
（4）建立健全预算考核评价机制
预算考核是对医院全面预算管理实施的过程以及实施结果的综合考核和评价，在全面预算管理中起着承上启下的作用。预算考核，一方面是对医院配置资源的评价和检验，另一方面，是对各部门和科室为医院实现总体目标所做贡献的评价和检验。
3、S 医院实施全面预算管理后取得的整体效益
2012 年，S 医院《全面预算管理暂行办法》正式下发，医院全面预算管理大幕拉开。自 2012 年实行全面预算管理以来，各项数据指标得到明显改善。
2012 年，医院总支出执行率偏高，2013 至 2014 年预算编制的科学性及成本管理的有效性在数据中得到体现。支出预算的执行率都略低于收入预算执行率，使得本期结余的预算执行率逐年提高。
2012 年，医院全面预算管理正式实行后，成本管理也有了跨越式发展。真正从成本核算转变到了成本管理，顺利完成了职能转变。
从表二看，医院门诊及住院成本均得到有效控制，医疗收入的药品及卫生材料消14、S 医院各科室实施全面预算管理过后取得的效益
医院各科室在预算压力下，将医院仅有的医疗资源发挥最大效能，医院科室层面的成本管理取得了良好效果。
（1） 职能科室成本管理
职能科室作为成本责任中心，对两方面的成本负责，一方面，对自身发生的成本负责，例如科室办公费用、人员培训费等；另一方面，对科室审批权限范围内的成本负责，例如设备处对各临床科室医疗专业设备的维修成本负责。
①科室自身成本方面：
全面预算实施后，成本预算的执行情况有了较大改善。成本预算执行偏差较大的科室越来越少。一方面，科室预算编制的更加科学合理，另一反面，科室预算执行更加严肃。由表三可见，职能科室的预算执行率在 60%以下的科室越来越少，大部分科室的预算执行率在 80%至 100%之间。职能科室成本控制情况良好，成本预算上报较为科学。以后勤处为例，科室预算执行率有了明显提升。
②科室审批权限范围内的成本方面：
同样以后勤处为例，2013 年，实施全面预算管理后，后勤处成本管理也采取了一系列措施。在医院水费管理中，后勤处大大提高了员工责任心，每日抄表分析，减少管道老化漏水现象；电费管理方面，后勤处利用电能管理平台，动态监控病区用电量；在蒸汽费管理方面，后勤处根据季节变化，随时调整机组开启台数，同时根据气温变化调节蒸汽供应量。通过一系列节能降耗管理，医院水、电、蒸汽比 201 年同期节约 129.19 万元，其中：水费节约 40.56 万元，下降 24.76%;电费增加 9.64 万元，增长 0.71%;蒸汽费节约 98.27 万元，下降 10.71%;水费节约 40.56 万元，下降 24.76%.
（2） 临床科室成本管理
临床科室是成本消耗的重点科室，医院成本中，药品成本、人员成本、卫生材料成本为最大的成本组成部分，临床科室的成本支出直接关系到病人的费用负担，因此，有效降低临床科室的成本，是减轻病人负担，达到医改目标的重要过程。
医院随着全面预算管理的实施，对临床科室的考核方法也随之改变，成本控制考核占到效益工资考核的比重为 40%.由于临床科室对医疗质量的要求，一味强调降低成本会削弱社会效益，临床科室必须兼顾社会效益和经济效益，在保证医疗质量的基础上，如何利用有效的利用有限的医疗资源，为更多的患者服务，应该作为临床科室考核的重要内容，因此，临床科室成本考核以相对数进行考核，将成本与科室业务收入的比重为成本控制的考核方法，并将这一考核比例定位 40%.
以典型的外科科室脑外科为例。2012 年开始实施全面预算管理，医院成本核算专员每季度对所负责的科室进行科室业务情况及预算执行情况分析，并将报告在医院邮箱系统发送至科主任，供科主任参考。将预算考核与绩效工资挂钩后，科室成本得到有效控制，成本专员对科室的成本管理建议也促使科室在不断完善成本管理，使科室成本得到有效控制。
以 2014 一季度及四季度数据为例，脑外科成本专员对 2014 年一季度及三季度的成本管理情况有如下描述：
2014 年一季度：
成本控制考核：占比 40%,得分 35.56%.即科室成本的增长与科室收入的增长不匹配，科室成本增长速度高于收入增长速度。成本的增长，一部分是科室发展的必要支出，包括固定资产的购置、房屋占用面积的扩大等，这些固定资产效益的产生会与成本的发生存在时间差，科室应以长远的眼光看待暂时性的收入成本率的提高，包括科室人员经费的增长：一方面，随着科室规模的扩大，要保证高质量的医疗服务，需要适当增加医护人员，另一方面，人员的劳动付出需要得到相应的劳务报酬，在民营医院迅速发展的状况下，保持适当增长的人员经费也是科室稳定发展的必要条件；成本增长的另一部分，则是科室成本的非合理性增长，科室可以通过规范化的控制手段加以控制，如过快增长的仓储材料费等。材料费中，单价为 1.4 万元的导航标志物在一季度领用的 10 个，导致材料费增长 14 万元，材料领用的合理性，是科室成本管理的重点内容。
2014 年四季度成本控制考核：占比 40%,得分 42.75%.科室在业务增长的同时，较好的控制了科室成本。从科室一季度成本来看，除折旧费增长较快外，科室成本费用的增长均在收入增长范围内，而由于设备购置引起的折旧费用的增长是科室发展的必要成本，固定资产效益的产生会与成本的发生存在时间差，科室应以长远的眼光看待暂时性的成本率的提高。
5、S 医院全面预算管理及成本管理存在的不足
S 医院的成本管理发展，是在全面预算管理全面实施的基础上完成的，可以说，没有全面预算管理的实施，S 医院的成本管理依旧停留在成本核算职能。
S 医院 2012 年实施全面预算管理后，开展了一系列举措，保障了全面预算管理的实施，同时也为成本管理提升开辟了道路。
（1）S 医院针对不同科室类型，制订了不同的预算考核方案。针对临床科室，以业务量、以及成本费与占业务收入之比为预算考核指标，将科室绩效工资与考核指标相挂钩，最大限度的激发员工发展业务收入、控制医疗服务成本的积极性；针对行政后勤等职能科室，将成本管理与预算考核完全挂钩。一反面，作为业务科室，对科室本身的消耗负责，例如科室领用的办公耗材等，全部通过预算申报。为在预算范围内的，拒绝申领。使科室的成本管理在预算的刚性约束下，可控性大大增强。另一方面，作为分管业务的职能科室，对分管业务的预算执行情况负责，例如后期处，需对全院水电费的支出数据负责，在预算范围内审批报销，超出预算范围，一般情况下由后勤教处承担预算执行失误。
建立健全预算执行及成本分析机制（2）全面预算实施之前，成本专员与科室的沟通仅限于提供科室成本发生数据，全面预算管理实施过后，成本专员每季度结合预算执行情况，对科室预算、收入成本、业务量、绩效等进行系统的分析，依托预算管理平台，分析科室业务完成情况，分析对比成本管控情况，对科室进行全面的季度效益分析，并形成书面报告，由成本专员每季度结束后交由各科室负责人，使的预算执行情况有反馈、财务成本专员同各科室的沟通交流更加顺畅。各科室对财务及预算的支持力度明显提高，也有利于预算及成本管理等制度的顺利实施。
但 S 医院在实施全面预算管理，提升成本管理的同时，也存在着不足之处。值得思考和改善。
（1）实施全面预算管理与成本管理的时间差。S 医院在医院首先开展了成本管理，相隔两年后开展全面预算管理。而在仅开展成本管理的期间内，成本管理并未起到管理作用，仅仅是做了成本管理的基础工作，即成本核算，开展全面预算管理后，借助全面预算的手段，才将成本管理真正由时候核算转变为事前和事中的管理和控制。
（2）科室预算编制的合理性。由于医院全面预算管理从 2012 年刚开始全面推行，各科室对于预算数字的把握有待进一步提高。以后勤处 2014 年科室自身业务为例，虽然科室总体成本执行率达到 95.5%,但从单项执行率来看，培训费执行率过高，其他费用、市内交通费、公务接待费等执行率偏低。一方面说明科室预算编制的依据不够科学合理，对自身消耗的预估不够准确，执行和控制力度依旧不够；另一方面，针对公务接待费，在党和国家政策等的影响下，在外部环境发生变化后，没有及时调整预算数使得预算执行率偏低。表明科室对于预算的整体流程依旧掌握不足。
（3）预算考核体系的灵活性。由于预算考核按月度分析，按季度与考核，按年度总体考核，使得 12 月的预算执行数变动较大。从科室分月执行情况来看，12 月份数据会与前面 11 月数据有相对较大的波动，有为完成预算故意消费的嫌疑，一方面表明医院科室的成本有进一步压缩空间，另一方面也表明，科室预算编制的合理性缺乏统一的监察，有待预算管理委员会对成本预算做出更为科学的审核。
6、对 S 医院的管理建议
S 医院通过实施全面预算管理，使得医院管理水平有了较大提高，正逐步将管理转换成效益。财务、预算、成本管理再也不是仅仅数字游戏，而是真真切切的走到了全院全员之中，医院参与管理的热情逐步，为医院管理提升奠定了扎实的群众基础。
为更好的推进全面预算管理，使医院成本管理得到进一步提升，为医院和社会节约更多医疗资源，针对 S 医院，本文认为，仍然存在以下可以改进之处：
（1）预算编制的合理性有待进一步提高，从国外实行全面预算管理的经验来看，市场调研、医疗市场分析、基础数据的分析等基础性工作需要扎实推进，在结合外部环境以及内部管理的基础上，可以利用多种分析工具，分析预算编制基础数据，编制预算，使得预算数据更加严密。保证预算既不过于严格，也不过于宽松。可以对成本数据进行详细是数据分析，强化全面预算管理，进一步提升成本预算的科学性和合理性。
（2）预算执行力有待进一步加强。预算执行过程中，对于细化的预算仍未进行严格的控制，科室成本预算考核以总体成本为考核对象，而对细化的分项预算强调不够，许多科室出现“拆东墙、补西墙”的预算执行方式，没有真正达到预算考核的目标，因此，对预算执行仍需加强监管，强调其严肃性。
7、对 S 医院运用全面预算管理方法加强成本管理的总结
全面预算管理作为一种有效的管理方法段，是医院面发展战略的数量化延伸。对成本管理有着参照作用，全面预算管理的实质是资源的统筹安排以及利益的协调，而成本管理从某种程度来讲，是纯粹的利益削弱。全面预算管理的水平直接决定成本管理的难易程度。在没有全面预算管理的前提下，成本管理的执行力必然受到影响。
成本管理有其自身的局限性，其实施过程需借助全面预算管理的手段，才能将成本与预算的意识强加给科室及个人，才能真正对医院、对科室和对个人起到约束和激励作用，也才能真正将管理转变正社会效益，才能将财政资金和有限的医疗资源发挥最大的效能，S 医院在探索过程中，虽然已经取得的较为良好的效果，但仍有巨大的提升空间，管理提升仍然大有可为。
