5 我国实施环境税的总体构想及在实施中的难点
5.1 关于我国环境税费形式的选择
由于排污费制度的种种不足已经制约了环境治理机制的完善与发展，且作为环境经济政策，税收与收费的手段相似，在治理污染上具有相同的作用原理，因此将一部分环境收费改为征税势在必行。环境税与排污费相比，具有以下优势[16]：
第一，相较于排污费，环境税征税范围更广、规范性更强。环境税不仅涉及污染行为，还涉及资源开发利用行为；不仅可以制约损害环境的行为，同时对环境友好行为进行鼓励。以法律形式确定的环境税，体现了国家凭借政治权利参与社会剩余产品分配所形成的刚性分配关系。
第二，征收环节灵活。它既可以在生产前、生产中和产出环节征税，也可以在消费环节征税。而排污费仅在生产过程最后，对污染物排放时征收。
第三，环境税收入的使用可实现真正的“收支两条线”管理。环境税收入在预算中统一安排，既可用于环境治理，也可用于一般用途。排污费收入仅列入环境保护专项资金，且由环保部门征收和分配使用，很难真正实现收支两条线管理。
另外，据统计8，“2011 年全国排污收费额突破 200 亿元，全国除西藏外共向近44 万户排污单位征收排污费 202 亿元，同 2010 年相比，金额增加 24.3 亿元，增幅为 13.6％”。在“十一五”期间，全国共征收排污费 847 亿元，从征收项目的设置特征和对工业企业生产征收的方式来看，排污费已具有税收的基本特征。以税收手段代替排污费，更好的发挥了环境政策的作用，是环境经济政策的主导力量。
就目前来看，在我国现行各种环境收费中，可以进行费改税的项目主要有：排污费中的部分规模较大的收费（如 SO2、NOx等）和水资源费，而对数额较小的一些排污收费，如污水处理及垃圾处理等收费可暂时保留收费形式。
5.2 环境税的总体构想和实施进程
我国目前没有一个以环境保护为主要目的的税种，也尚未构建完善的环保体系，但我国已有一些税种涉及到环境保护，如消费税、土地资源税等。此外，我国也一直采用征收排污费的方法来调节污染物的排放量。因此，从广义上讲，我国已存在环境税。若要将环境税设立为一个独立税种，其实质就是在排污费改为环境税的基础上，再建立一些与污染有关的税目。设立环境税的作用是以调节为主要目的，其收入功能甚微，这与主体税种不同，环境税应为辅助主体税种。
从现阶段我国所处的国际国内经济环境看，如果征收环境税，我国在选择何种模式上会受到很多因素制约。因此，在学术界，多数专家认为，对于环境税模式的选择，要考虑到中国经济环境现状，有计划、有步骤、有预期的进行推进。可分为三个发展阶段，即短期内借融入型环境税过渡，开始建立独立型环境税，待条件成熟时，逐渐弱化融入型环境税功能，最后建立完全的独立型环境税模式。
5.2.1 第一阶段：融入型环境税为主 + 独立型环境税为辅的模式1.增强增值税、消费税、所得税的环境“绿化”功能，改革资源税。与发达国家相比，我国现行的环境保护相关税收政策税负较轻、差别税率级次的设计不够细化、资源利用率低、调节力度差，故需要进一步绿化现有税种。
首先，应调整消费税。虽然消费税在近几年的改革中越来越注重体现保护环境的作用，但在调节力度方面，还有进一步的上升空间。所以在接下来的消费税改革中，可以把向环境释放污染物或对环境不利的消费品纳入征税范围，重点是对污染性消费品进行征税，如电池和一次性生活用品。对污染性消费品同时征收消费税和增值税，可以在增值税普遍调节的基础上发挥消费税限制生产和消费污染消费品的作用。
其次，应完善所得税。从税收优惠和税收管理出发，企业所得税应对如下行为实施税收优惠政策：①对主动进行产品技术革新，从而减少污染排放量的企业给予更为优惠的税收抵免。②利用再生资源生产的产品，可适当减免所得税。③对提供环保类的技术咨询和技术培训取得的服务收入，可免除一定比例的所得税。
再次，在增值税方面，应明确环保产业的范围，在规定期限内对环保产业的企业实行一系列税收优惠政策，如进口增值税减免。在规定期限内，对节能型产品实行即征即退增值税的优惠措施。
最后，改革资源税。在“十二五”规划中，明确表示要改革资源税。改革应从如下方面进行：一、进一步扩大资源税的征税范围。可按资源计量的难易程度，先对易测量的资源征税，如水资源、森林资源和草场资源，待技术成熟后，再对难测量的资源征税，如海洋和地热。在税目设计上，水资源可对地表水、地下水、矿泉水征税；森林资源可对林木、竹子等数量多且开采量大的林业资源征税；草场资源可对利用其资源的经济行为征税，如旅游、集约开发；自然放牧可免征资源税。二、继续改革计税依据。可针对应税品的特点采取计量或计价的方法，对具有单位产值较大的资源进行从价征收。三、设计税率时应考虑到开采行为对环境的损害成本，并应遵守资源有偿使用原则。
2.将部分排污费改为污染税。我国的排污费制度目前比较完善，虽然对环境污染的治理起到一定作用，但仍存在很多弊端，严重制约其作用的发挥。由污染税代替排污费，可以修正排污费制度的不足，即扩大征税范围和征税主体，凡是向环境排放有害污染物的工矿业企业、企事业单位、社会团体和个人，都应缴纳污染税。
但是，由于我国实行排污费制度时间较长，相关的政策和技术已较为完善，因此费改税政策不能急于求成，应分步骤的建设环境税收体系，让排污收费在一定时间内继续发挥作用。可先对水污染、二氧化硫和垃圾的排污费改为环境税。
在此阶段，可先搭建环境税制度框架，初步开征生态保护税，引入碳税，在规范其他税种绿化功能和对排污费与污染排放税重叠部分进行费税归位的同时，出台环境税征管条例。
5.2.2 第二阶段：独立型环境税为主+融入型环境税为辅的模式
1.逐渐弱化融入型环境税在环境保护领域中的作用。融入型环境税模式与独立型环境税模式相比，其对环境的保护功能较差，且筹集专项收入用来治理环境污染的能力不强。在第一阶段实施完成后，我国的税制体系应得到了进一步的规范并逐渐完善，且环境状况应有所好转，这会降低环境监测技术和征税成本，但同时也会出现因不同税收重复征收而导致的经济扭曲现象，为避免这一现象的发生，在第二阶段，我国的环境税应转变为独立型环境税为主、融入型环境税为辅的模式。
2.将排污费全部改为排污税。由于排污费没有环境税对环境保护的强制性强，且易引起寻租行为，所以从长期发展来看，在我国对环境监测和污染检测技术逐渐成熟的情况下，排污费应退出历史舞台，在第二阶段全面改为排污税。
在此阶段，可进一步完善各环境税税目，扩大污染产品税、污染排放税等税目的征税范围。在考虑社会、经济因素的情况下，促进环境税法出台。
5.2.3 第三阶段：完善的独立型环境税模式
在此阶段，继续完善环境税税目，加大碳税实施力度，扩展政策领域，为能够如实履行在京都议定书中第三时期的约定做好技术准备和能力储备，不断改进并逐步建立统一的环境税制，使得融入型环境税完全退出环境税领域，形成完整的独立型环境税，从而实现人与自然和谐发展。
5.3 我国环境税征管的难点
5.3.1 征管主体的两难选择
环境税的征收离不开环保部门的技术支持，它需要环保部门提供专业的技术人员、测试设备和计算设备对环境资源的破坏程度进行度量、对污染物排放浓度进行测定、对固定的大排放源进行定期监测和追踪监测等。而在税款的征收与管理上，环保部门的经验缺乏使得无法与税务部门相比。因此，税务部门和环保部门如何配合、职责如何分工，成为环境税征管的一大难题。一般来说，环境税征管包括税基核定、税款征收入库和税务稽查三大环节，而针对环境税征管主体的选择，主要有三种征管模式。第一，环保部门核定税基、代征税款，税务部门审核、稽查。即纳税人按照规定申报纳税期间实际污染物的种类、数量等情况，环保部门核定税基、代征税款，税务部门进行审核、展开稽查，这种模式沿袭了排污收费制度的征管模式。第二，环保部门核定税基、税务部门征收税款，展开税务检查。即纳税人按照规定申报纳税期间实际排放污染物的情况，环保部门根据申报资料核定污染程度，税务部门依据环保部门核定税基征税，并据此展开税务稽查。第三，税务部门核定税基、征收税款和税务稽查，环保部门予以配合。即纳税人按照规定向环保部门报备实际污染物排放情况，据此向税务机关申报缴纳环境税，税务机关核定污染情况，据此征收税款，展开税务稽查。在必要情况下，环保部门给与相应的技术支持。
虽然以上三种方案各有利弊，但显然第二种方案更为合适。首先，在征收税款和税务稽查方面，税务部门显然比环保部门更有经验，可以保证环境税征管的高效率。其次，由环保部门核定税基，可以保证检测的准确性。
5.3.2 税收收入的用途选择
一般来说，环境税收入的使用主要有两大种可选的途径：一是将环境税税收收入不指定特定使用用途，而是与其他税收收入共同纳入一般预算，统筹运用。此方法又分为三种方式：（1）将环境税收入弥补公共部门的赤字，以便减少当代人和后代未来所要支付的利息，从而减轻后代的税负；（2）将环境税收入用作公共开支，使当代人和后代均受益；（3）通过开征环境税，降低或取消其他税收，改善环境和就业环境。二是是将环境税收入“专款专用”，用于特定的环境保护活动，如治理污染、森林植被恢复费用支出等。
这两种途径各有利弊，一般来说，专款专用比较容易被纳税人接受，并有效改善环境。而从强化我国财政管理的角度来说，环境税收入应纳入预算管理，与其他税收收入统一使用和管理。因此，关于环境税收入的使用用途，学术界现存在较大争论。
