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【题目】贪污案件中司法会计鉴定的应用研究
【第一章】贪污腐败案的会计鉴定探究导论
【第二章】贪污案件与司法会计鉴定概述
【第三章】司法鉴定在贪污案件鉴定中的应用实例
【第四章】司法会计鉴定在贪污案件中存在的问题及建议
【参考文献】贪污案中会计鉴定机制优化研究参考文献
第三章 司法会计鉴定在贪污案件鉴定中的应用
第一节 案情简介
XX 镇财政所原所长王某，在任职期间因涉嫌职务便利贪污巨额国家财政资金 120 余万元，于 2008 年 8 月被县人民检察院立案侦查。由于案中犯罪嫌疑人身份重叠、作案时间长、次数多、手段复杂多样，且到案后拒不认罪，侦查工作一度陷入僵局。为准确、有效地打击职务犯罪，确认犯罪嫌疑人的涉案金额，县检察院向市检察院司法鉴定中心提请委托，请求对王某一案涉案的财务会计资料所反映的财务事实进行司法会计鉴定。接受委托后，市检察院司法鉴定中心迅速在全市调集司法会计精干技术力量，组成专门工作组，以经过甄别检验后的检材为依据，运用会计学、审计学及有关科学的专门技术方法，依据国家的各种法规，对涉嫌犯罪的财务事实进行严密司法会计鉴定。
犯罪嫌疑人王某身兼镇财政所所长、总会计、所机关单位会计、以及小集镇会计、出纳等多个职务，单位内部长期没有必要的内部控制制度，仅一人就可对三套会计、出纳账务进行完整处理。利用职务便利和管理漏洞，王某贪污公款用于吸毒，为了掩盖贪污事实，长期将镇机关单位财务收支不进行会计核算。案发前，上级财政部门检查发现该情况后，要求分年度进行会计核算，王某在会计核算过程中故意将原始凭证交叉混淆，混乱记账，采取虚列工程支出等手段，掩盖贪污财政资金的事实。立案后，犯罪嫌疑人王某拒不认罪，百般狡辩抵赖，侦查取证工作一度陷入困境。为彻底查清犯罪嫌疑人贪污国家财政资金的犯罪事实，侦查部门委托县审计局对王某经手的财务收支和会计资料重新进行会计核算。通过核算，截止案发时现金账户余额为赤字，出纳现金日记账金额为蓝字并与实际现金库存金额相符，现金总分类账户与统驭的分户账不相符，导致侦查部门无法确认王某贪污公款的金额。
第二节 司法会计鉴定在本案中的具体应用
一、司法会计鉴定的内容
（一）犯罪嫌疑人收入不上账的数额
（二） 犯罪嫌疑人增大工资数额后转账打卡到本人银行卡上的数额
（三）虚增工程支出套取资金的数额
二、司法会计鉴定的程序和方法
（一）鉴定准备
XX 市检察院司法鉴定中心受该县检察院反贪局的委托（以下称“委托人”），对该案件涉及的财务会计事实进行司法会计鉴定。市检察院司法鉴定中心成立工作组对该案进行司法会计鉴定。
接收委托人送来的检材（又称鉴定资料）：
1.犯罪嫌疑人任职期限证明材料，案发期间的工作岗位职责，单位内部稽核控制制度及财务核算报销流程。
2.犯罪嫌疑人任职期间所从事会计出纳工作的所有总账、明细账、会计记账凭证、银行对账单等财务资料。
3.涉案对方记录案件资金运动的总账、明细账、会计记账凭证及附件。
4.案发时犯罪嫌疑人的现金盘存表，所经手开具的收款收据存根。
5.犯罪嫌疑人担任会计、出纳工作岗位的起止时间、工作移交表等材料。
6.犯罪嫌疑人对其在账务处理上所做的辩解和供述及有关证人证言。
7.犯罪嫌疑人签名的笔迹文检司法检验鉴定文书。
熟悉发案单位的内容管理制度，了解鉴定事项涉及的基本背景情况。
（二）初步检验
司法会计鉴定人员多次与该案侦查人员就犯罪嫌疑人的作案手段和案件特点、先期收集涉案财务会计资料的数量、范围，以及通过司法会计鉴定要达到的鉴定证据目的进行详细的交流讨论，并对送检的检材进行技术审查，为制定详细检验论证方案鉴定基础。
制定详细的检验论证方案。紧紧围绕委托鉴定要求，以证据的客观性、关联性、合法性为标准，以会计核算原理为基础，全面梳理涉嫌犯罪事实中的资金运动轨迹和对应的财务资料。分别从犯罪嫌疑人多次收入不上账、增大本人工资数额后转账打卡到本人银行卡上、虚增工程支出列支行政经费等三方面的财务会计事实进行司法会计鉴定。
（三）详细检验
1. 对收入不上账财务事实的检验鉴定
（1） 所采用的司法会计鉴定方法
审阅法。指司法会计鉴定人员对会计资料，其他资料及卷宗等进行仔细阅读、审核，来判断所需鉴定事项是否真实、完整、合法和正确的一种司法会计鉴定方法。审阅法还可以分为重点查阅和浏览通阅。如，案例中对检材中付款方的记账凭证及原始依据和账上记录进行检验。
（2）检验论证
一是对检材中付款方的记账凭证及原始依据和账上记录进行检验，确认对方已付款的财务事实。
二是对王某在 2004 年 02 月至 2007 年 07 月经手开具的收款收据存根联进行逐笔检查，确认其已开收据收款的财务事实。
三是对 2004 年 02 月至 2007 年 07 月的全部收入记账凭证及附件、总账、明细账记录、开户银行对账单记录、现金盘存表等，进行逐一详细检验核实，确认王某收款后没有入账，也无未达账项，且库存现金也无盘盈的财务事实。
根据以上检验，确定犯罪嫌疑人王某在 2004 年 02 月至 2007 年 07 月期间，利用身兼会计、出纳的职务便利，先后 9 次收取县“兰花镇建设费”、“活动基地建设费”、“集镇地基款”、“征地款”等共计 202 683 元不入账的财务事实。
2. 对加大本人工资数额后，转账到本人银行卡上的财务事实的检验鉴定
（1） 所采用的司法会计鉴定方法
比较分析法。本案中鉴定人员通过检验财政所国家核定应发行政人员工资批文，确认国家规定王某个人每月应领的工资数额。同时检验王某个人工资卡银行记录，确认王某个人工资卡、每月工资入账金额。来比较分析出应得工资和实际拿到工资的差额。
（2）检验论证
一是检验该财政所 2005 年 11 月至 2008 年 08 月期间统发工资银行结算户账户对账单，确认该单位每月支付统发职工工资的总金额，以及每月银行打卡到职工个人工资卡上的工资数额。
二是检验单位财务账上王某对统发工资账务处理的会计凭证及银行支票付款存根、单位职工工资明细表等附件，对应的“经费支出”、“银行存款”、“现金日记账”账上记录，确认王某在单位账上根据所造册工资表总金额以及银行存款付款存根联金额在单位财务账上通过“经费支出”“银行存款”等科目列支工资的金额和会计记录。
三是检验财政所国家核定应发行政人员工资批文，确认国家规定王某个人每月应领的工资数额。
四是检验王某个人工资卡银行记录，确认王某个人工资卡、每月工资入账金额。
五是进一步检验 2005 年 11 月至 2008 年 08 月期间该单位统发工资银行结算户账户对账单，农村商业银行 XX 支行：王某 2210010134010044511 个人账户记录。
通过以上检验，确认了犯罪嫌疑人王某 2005 年 11 月至 2008 年 08 月期间，利用身兼会计出纳的职务便利，31 次凭空加大本人应发工资数额通过“经费支出”“银行存款”等科目列支后，以转账方式存入农村商业银行 XX 支行：王某2210010134010044511 个人账户中 228 114 元、用现金支票直接取现金 212965元的财务事实。
3.对虚增工程支出套取资金的财务事实的检验鉴定
（1）所采用的司法会计鉴定方法
核对法。核对法是稽查技术中较为重要的一种，按照复式记账的原理来登记的会计资料之间会形成一种互相制约的关系，如果会计人员不小心出现错误或者故意舞弊，都会使制约关系失去平衡，司法会计鉴定就是采用复试记账的这个特点，来检查财务人员是否存在舞弊行为。如本案中鉴定人员结合现金总分类账户余额和统驭的明细分类账余额相等的平衡关系，确认虚增工程支出实际支取现金的检验鉴定。
复算法。即司法会计鉴定人员重新计算所掌握的财务资料及其他资料中的合计数、差额等。复算的内容主要包括：1.对被鉴定单位中有关资料中的积数、合数等的验证。2.对某些业务的结果进行复算，如对税金的计算、职工福利的计提额、折旧额的复算等。3.对成本、费用的归集和分配结果进行复算。
（2）检验论证
对虚增工程支出导致的账务后果，结合现金总分类账户余额和统驭的明细分类账余额相等的平衡关系，确认虚增工程支出实际支取现金的检验鉴定。
一是通过侦查部门提供的虚列工程支出依据，在单位会计凭证、账簿中是否进行会计核算，对工程款的列报和现金支出的账务后果的确认，并确认王某 2005年 2 月至 2008 年 6 月期间虚列工程款，在“暂存款”“在建工程”“现金”等账户中进行列报核算，减少现金账户金额为 719320 元。
二是王某在 2008 年 6 月会计工作移交时现金账户金额为 91350.92 元，与出纳人员实际现金核对相符，但王某工作移交时无现金移交。
三是案发后，审计部门对王某经手的财务会计核算资料重新进行会计核算，截止 2008 年 6 月会计资料反映总分类账现金余额为贷方 45414.10 元。
四是依据现金总分类账等于统驭的各明细分类账户余额的平衡关系，确认王某经手的现金明细账户余额赤字 136866.02 元。
根据对以上会计资料反映的财务事实，确定犯罪嫌疑人王某 2005 年 05 月至2008 年 06 月期间虚列工程支出，实际支取现金 582,453.98 元。
三、鉴定意见
根据以上检验论证，得出司法会计鉴定意见。犯罪嫌疑人王某在 2004 年 02月至 2007 年 07 月期间，利用身兼财政所所长、会计、出纳的职务便利 9 次收款202 683 元不上账；2005 年 11 月至 2008 年 08 月期间，31 次虚增本人工资，共支取国家财政资金 441 109 元为个人所有；2005 年 05 月至 2008 年 06 月期间，虚列工程支出支取现金 582 453.98 元。共计 1226245.98 元的涉案财务会计事实。
第三节 案例总结
一、取得的经验
1.司法会计鉴定中，检材的收集要齐全。检材的收集、固定要以证据的客观真实性、关联性为标准。对贪污案件进行司法会计鉴定时，要围绕案件资金流程图全面收集，并固定案发单位的以下鉴定资料：一是财务会计制度、记账方法、会计科目使用说明；二是内部稽核制度及财务报销程序；三是犯罪嫌疑人任职期间的所有记账凭证及附件和账簿、计算机记录、银行对账单、收据发票存根等；四是犯罪嫌疑人的工作岗位职责及业务流程；五是犯罪嫌疑人作案时从事该工作岗位的起止时间的证明材料和接交工作时的移交表、现金盘存表等。通过对以上各项检材的全面收集固定，为司法会计鉴定打下坚实的基础。
2.对检材的检验要去伪存真。要紧紧围绕委托鉴定要求和犯罪事实，对收集固定的各种检材用证据的标准进行检验甄别。把“委托鉴定要求-检材-涉案财务资料反映的财务事实”三者之间的客观内在必然联系，作为检材收集的要求，对检材进行检验、分析、判断，使支撑鉴定结论的检材符合真实性、关联性的要求。
3.对检材的分析、论证要严谨，客观。以经过甄别检验后的检材为依据，运用会计学、审计学、侦查学、鉴定学等学科的专门技术方法，依据国家的各种法规，对涉嫌犯罪的财务事实进行严密的逻辑分析、说理论证，排除歧义，并由此自然推出鉴定结论，归纳揭示出“检材-涉案财务资料反映的财务事实-鉴定结论”三者之间的唯一必然联系。
4.合理参考证人证言。在司法会计鉴定中合理的参考证人证言是了解案件，把握证据结构的保障。贪污案件司法会计鉴定，送检的材料中除财务资料外，还有一些相关证人对案件情节、账务处理过程等的证明。司法会计检验鉴定中，掌握并应用这些证明材料，有助于鉴定人准确、全面地分析、判断、论证送检的财务资料，并作出客观科学的鉴定结论。
5.综合运用多专业技术门类，形成服务贪污案件取证工作攻坚克难的合力。
随着科学技术和社会经济的不断发展，贪污犯罪的作案手段也日趋复杂，侦查取证工作，往往要涉及到电子物证、文检鉴定、司法会计鉴定等多个技术门类。检察技术部门如何综合运用、优化组合多专业技术门类，形成合力，为职业犯罪侦查取证攻艰克难，将是检察技术工作发展面临的新课题。本案中检察技术部门，集中全市司法会计优势资源，以司法会计鉴定为主线，利用信息技术远程视频（点←→点加密）系统对检材先期进行技术审查，与办案人员多次讨论交流，完善检材；利用文检鉴定技术确定案中犯罪嫌疑人模仿分管领导和工程承包人签名，通过多门类，集约发挥司法会计鉴定、远程视频信息系统、文检鉴定等各自的技术优势，形成打击贪污犯罪的合力，为贪污犯罪侦查取证提供了客观科学的鉴定结论，较好地发挥了检察技术为贪污犯罪侦查取证攻坚克难的特殊作用。
二、存在的不足
根据鉴定目的，鉴定人员查证清楚了贪污案件涉及的财务会计事实，通过涉案金额以及资金的流动轨迹，作出了司法会计鉴定意见，经过深入反思，整个案件还是存在一些问题。
1.缺乏全国统一的执业准则。本案进行司法会计鉴定的工作程序，是依据最高人民检察院制定的《人民检察院司法会计工作细则（试行）》开展的，而在全国范围内只有鉴定通用的《司法鉴定程序通则》、《司法鉴定文书规范》，并没有全国统一的司法会计鉴定职业准则。由于缺乏全国统一的司法会计鉴定执业标准，在本案中进行司法会计鉴定时程序不规范。例如，没有委托手续。鉴定机构在收到委托鉴定书后，应查验委托手续是否符合要求，但本案中并没有委托手续。委托人送检的材料是否存在虚假事实，应予书面说明。本案接收的检材包括犯罪嫌疑人任职期间所从事会计出纳工作的所有总账、明细账、会计记账凭证、银行对账单等材料，这些材料中是否存在虚假，而对于已经查明检材中有伪造或者变造财务会计资料的，送检人员应当提供书面说明，本案的检材中并没有送检人员提供的书面说明。
2. 存在自侦自鉴的问题。本案是由县检察院反贪局委托市检察院司法鉴定中心，对案件涉及的财务会计事实进行司法会计鉴定。这是检察院内部的一个鉴定，存在自侦自鉴的问题。
3. 缺乏司法会计鉴定的复核制度。本案鉴定程序没有复核制度，仅根据司法鉴定人做出的判断，形成书面结论。
