第一章 绪论
一、研宄的背景和意义
社会的进步为人们提供了高品质的生活,但是,近些年的食品安全问题却成为大众关注的焦点。从双汇的瘦肉精到牛肉膏,从毒胶囊到地沟油,食品安全事件的连续曝光挑战食品企业的公信力,造成了消费者对当前食品安全的恐慌。食品安全问题让公众的生活质量亮起红灯,使得公众对当前食品的安全越发担忧。
公众开始高度关注食品行业,在这个信息爆炸的时代,食品企业面临着巨大的挑战,稍有不慎,将阻断自己继续发展的道路。食品行业之所以受到高度的重视,是因其关乎公众的日常生活。重大食品安全事件导致消费者对于食品企业的信赖度下降,并且也使得食品企业成为众矢之的,食品企业面临着极大的风险与挑战。
笔者认为出现如此频繁的食品安全问题的根源是食品加工企业不完善的内部控制体系导致,现代食品加工企业应加强对企业内部控制体系的建设与完善,才能应对挑战。一个完善的企业内部控制系统可以预防企业风险,为企业提供了发展的保证。
新时期,食品企业在竞争如此激烈的市场上,需要持有高度谨慎的态度。面对市场竞争的变幻莫测,企业稍不留神便会被市场淘汰。内部控制作为企业各项经营管理活动的基础,发挥着重大的作用,内部控制的行之有效可以为企业的经营目标提供合理保证。各国都在积极研究和探索内部控制这一重要课题,我国对于内部控制的研究虽然较晚,但是多年来,在有关部门的大力支持和大批学者积极的研究当中,我国近几年也在不断发展与完善内部控制理论。随着内部控制研宄的不断完善,我国企业内部控制基本规范虽然逐步与国际接轨,但仍存在差距,需要不断研宄。2013年COSO委员会发布的COSO新框架,提出了 17条核心原则,各个原则与内部控制五要素相对应,代表核心原则与五要素相互关联,能够使企业更好的将框架与企业的实际情况相结合,具有更好的实践意义,值得学习借鉴。
本文利用COSO新框架分析找出中国粮油控股有限公司(以下简称中粮油)内部控制优势与不足之处,给出合理建议。中粮油是具有代表性的食品企业,分析其内部控制体系,对于其他食品企业的内控建设维护有借鉴意义,能够增强企业在食品行业的竞争力,促进企业的健康发展。通过对中粮油的内部控制状况分析,推广于一般食品企业,希望能够对于食品行业的内部控制体系提升有一定的帮助。食品企业应根据自身发展的实际情况,构建完善的内部控制体系,从而促进食品企业走向良性发展道路,食品行业呈良性的发展趋势,减少食品安全事件,提高消费的安全性,促进国民经济发展。
二、国内外研宄现状
(一)国外研究现状
内部控制己然成为世界各国政府企业关注的焦点,各国对其的研究都进行的如火如荼。随着历史的演进、社会生产力的发展,国外内部控制理论一直在不断更新和完善。各国政府机构及学术界对于内部控制理论与实践的研究很多,本文不做一一赘述,仅列举较为重要和具有时代意义的研宄。
1、国外政府及组织对内部控制理论的推动
美国对于内部控制的研宄在世界上处于领先位置,美国在《证券交易法》(1934)中,提出了 “内部会计控制”的理念。美国注册会计师协会下的CAP发布《SAPN0.19》(1953)⑴,指出内部控制应分为两大部分:会计控制和管理控制。美国特雷德韦委员会(通常称Treadway委员会)发起组织委员会(以下简称COSO委员会)发布《内部控制一整合框架》(1992) [2],指出内部控制是由企业治理层、管理层和全体员工共同完成的,为企业一系列目标的达成而提供合理保证的过程[3];其核心内容为三大控制目标,五大构成要素,预示着内部控制进入新的研宄阶段。COSO委员会发布《企业风险管理-整合框架》(2004) [4],将风险管理融入内部控制之中,该框架增加了三个要素,将内部控制的五大要素扩展到八大要素,将风险意识贯穿于整个内部控制过程,不仅是内部控制发展的升华,也标志内部控制研宄全面转型。2013年COSO委员会发布《内部控制-综合框架》[5],对1992年版本的框架做出修订,更加适应市场的发展,深入地讨论了有关治理的概念,加强了对反舞弊预期的考虑,也是内部控制理论发展的另一个飞跃。
加拿大Chartered Accountants of Canada (简称CICA)负责的控制规范委员会(以下简称coco) (1995) [6]发布内部控制文件“控制指南”(简称COCO指南),将“内部控制”的概念延伸扩展到“控制”,拓宽范围,认为内部控制是企业各要素的集合体,包括企业内部资源、系统、经营环节、企业理念、组织结构及职责等,将众多要素相结合,支持企业达成的经营目标,COCO指南为各级人群在开发、评估和改进控制系统方面提供使用依据;而后COCO (1999) [7]又发布了 “评估控制指南”,进一步提出具体的操作标准,形成一份包括10个评估程序和20个具体操作标准的评估报告。
英格兰及威尔士特许会计师协会(简称ICAEW)下的公司治理财务委员会(1999) [8]发布了《内部控制一一董事关于“联合规则”的指南》,也被称为“特恩布尔”指南:该指南以风险管理的理念为指导,将内部控制理论和企业的经营目标相联系,将风险管理的责任分配给公司每个人;董事会应获得有关企业的基本信息并及时做出承诺,在此基础上认真检查公司系统运行的有效性,并对风险做出快速应变;强调企业内部审计职能,以确保公司的业务目标;“特恩布尔”指南将风险管理理念、企业经营目标和内部控制理论相联系,覆盖所有的企业内部控制,包括对财务报告的内部控制。
2、国外学术界对内部控制理论的研究
Ashbaugh-Skaife (2007) [9〗研究企业内部控制问题时,发现在SOX法案404条fOE式执行前披露内部控制存在缺陷的公司,大多数具有经营环境复杂、近期组织结构发生重大变化、会计风险披露问题、审计人员频繁辞职、对内部控制的投入低等特征。
Doyle等(2007) [ig]发现企业规模大小与成立时间长短对于企业的内部控制有一定的影响;相比较而言,大公司财务处理方面更为严谨细致,财务分工更加具体细分,而内部控制也具有一定的规模效应,相比小公司内控更为完善,而经过验证发现,上市时间最早,内部控制的实施质量就越高,也表明公司成立时间的长短,对于企业的内部控制运行有一定影响。
Frank J. Fabozzi 与 Pamela Peterson Drake (2008) [u]认为,外部监管虽然作用巨大,但无法替代内部控制的作用,所以在运用外部进行监管的同时,仍需加强企业内部控制的建设;因此他们提出了内部控制结构理论,指出内部控制的大体内容:控制环境、会计制度和控制程序;具体内容为:控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。
(二)国内研宄现状
我国对于内部控制的研究虽起步较晚,与国际上的研究成果稍有差距,但是成果有目共睹,我国的内部控制研究也在不断发展进步。国内学术界对于内部控制理论与实践的研宄很多,本文不做赘述,仅对较有研究意义的观点进行阐述。
1、国内政府机构及组织对内部控制的推动
我国注册会计师协会(1997) [12]发布《独立审计具体准则第9号-内部控制与审计风险》,指出内部控制是被审计单位制定的一系列政策与程序,目的在于有效的进行企业经营活动,保护资产的完整与安全,防止舞弊现象发生、发现并纠正企业的错误,保证会计资料的内容真实、符合规范。
上海证券交易所(2006) [13]发布《上市公司内部控制指引》,指引中指出内部控制框架涉及的范围很广泛,指引中内部控制的涵义与COSO《企业风险管理整合框架》概念相似;指引中内部控制的目标与COSO《内部控制整合框架》相似,提出经营目标、报告目标、合规目标;该指引还明确内部控制的责任主体、八要素等内容,企业需要出具内控自评价报告,并由注册会计师核实。
深圳证券交易所(2006) [14]发布的《上市公司内部控制指引》,将内控比作一个过程:上市公司董事、监事、高管人员及相关人员为实现企业目标而提供合理保证的过程;指引中规定了内部控制的范围和内容,作为企业内部控制体系实施的指导。
财政部等五部委(2008) 联合发布的《企业内部控制基本规范》指出,内部控制的对象是企业经营的过程,指明内部控制是为企业治理层、管理层及全体员工共同实施的,为了实现企业控制目标的一个过程;对企业经营的财产安全、财务报表及信息真实完整、经营的效率与效果提升、企业经营的合法合规,实现企业发展战略是企业实施内部控制的目标提供合理保证,仅从控制目标的角度看,我国的基本规范的控制目标远远大于美国的SOX法案中对于上市公司内部控制的要求。
2、国内学术界对内部控制理论的研究
吴水渗(2000)[16]等通过控制论的原理对内控有了多层次的理解;提出COSO框架对于我国企业内控框架构建的启迪体现在五大方面:完善企业环境、企业全面评估风险、设立相关控制活动、加强信息沟通、严格实施企业内部监管;同时,建议相关机构制定企业内部控制标准,为企业内部控制建设与实施提供参考依据。
阎达五、杨友红(2001) [17]将内控框架与公司治理理念相结合,指出公司治理的理念拓宽了内部控制理论的外延;因此,建议采取两步走和两头抓的战略建立内部控制框架。
程新生(2004) [18]通过委托代理理论与组织学理论的相关知识,阐述公司治理理念、内部控制理论与企业组织结构三者的联系,运用科学决策和效率经营,通过企业决策机制、内部监督机制、企业激励机制,建立治理型内部控制;指出治理效率和经营效率的双管齐下会推动内部控制发展。
张砚(2005) [19]通过演化的独特视角,探讨了内部控制的历史沿革,认为内控的发展与组织的发展密切相关,随着不断变化的组织形式,内控也从“自控制”转变为“他控制”,再转变为更高层次的“自控制”;社会的发展水平、组织内和组织间的权责分配、企业风险因素的差异性、技术的专有性这四大因素共同对内部控制的发展产生影响。
谢志华(2007) [20]指出,企业为了识别抑制可能存在的风险因素,在发展过程中相继产生了内部控制理论、公司治理理论和风险管理理论等框架,这不仅是理论上探讨的问题,还是实践中必须解决的问题;从历史回顾和逻辑推理的角度,探讨了三者本质的相似性,将三者整合,构建基于风险管理的框架。
钱红光(2011) 经研宄发现,企业内部控制的信息披露程度与审计机构权威性正相关,与第一大股东国有股性质负相关,并且与监事人数关系不存在显着关系,所以对于内部控制的披露,大股东和审计机构有很大的影响。
方红星,金玉娜(2011) [22]指出,内部控制的有效落实能够影响公司的会计对于盈余管理的选择,并且反映出真实活动的盈余管理;相对而言,披露内控报告的公司的盈余管理程度低,尤其是获得合理保证的内控报告的公司,其盈余管理程度更低。
程安林等(2013) [23]经研宄表明,内部控制形式有效与会计舞弊不具有显着关系,所以企业单纯重视内部控制制度形式上的完善,并不能从根本上防范舞弊,企业还是需要从实质出发,从根本上将内部控制制度落实到具体实施上,并有效运行,从而更好的发挥内部控制的作用。
综上所述,国内外政府机构及学术界对于内部控制的推动及研究可谓硕果累累,各国学者从不同的角度,探讨了内部控制理论的演变过程,并且从内部控制的理论、实践的不同视角,剖析了内部控制对于企业的重要作用和影响,而对于如何将理论框架与企业内部控制实施很好的衔接的研究成果并不多,COSO委员会针对市场环境变化、财务舞弊等一系列问题,出台2013年新版COSO框架对企业的内部控制实施做出具体的指导,对于我国学术界的内部控制实践研究有重大的借鉴意义。
三、论文的研究思路与内容
(―)论文思路
本文通过对国内外关于内控理论知识的研究,运用2013COSO框架的核心原则并结合中粮油的内部控制现状进行分析,总结出中粮油内控体系中的值得借鉴之处,同时也对内部控制体系的不足之处做出评价,据此评价结果提出改进建议,最后对本研究进行总结与展望,期望对其他食品企业内部控制体系建设有借鉴意义。
(二)研宄内容
本文以中粮油为案例背景进行分析,在对中粮油企业的内部控制体系的研究的过程中,将规范研宄与案例研究相结合,运用多种分析方法进行系统分析:如案例分析法、文献资料法、图表分析法、标杆分析法等等。文章总共五部分:
第一部分绪论。阐述文章的研究背景和意义、文章框架和研宄思路、研宄现状及创新点。
第二部分是相关的内控理论部分。主要介绍内部控制的概念、作用、局限性以及COSO新框架的具体内容。
第三部分是基于COSO新框架对中粮油内部控制情况进行分析。包括中粮油的基本情况与内控实施情况、探讨食品企业独有的业务流程的关键控制点及相关的内部控制、然后根据COSO新框架的核心原则,对中粮油内部控制进行评价总结,指出中粮油内部控制的值得借鉴之处与不足之处。
第四部分则针对第三部分中所分析出的中粮油内部控制方面存在的缺陷,依据COSO新框架核心原则提出相应的治理措施,更加完善企业内部控制体系,对企业的发展起到良性的作用,使企业的内部控制体系能够更加的完善。
第五部分对论文进行总结与展望,同时表明了文章还存在的诸多不足之处。
主旨引至食品企业,表明食品企业应根据实际发展状况,构建适应企业的内部控制体系,从而能在竞争激烈的市场上拥有一席之地。【1】
四、论文的创新点及特色
内部控制是国内外学术界积极探讨的话题,各国学者都在纷纷对其进行研究,提出个人的观点。本文虽然基于前人的研究成果,但是运用了案例分析的方式,不仅仅是单纯的理论研究,而是通过关注社会现实,抓住社会实践活动中所产生的新问题,就食品企业频频出现安全事件这一现象,展幵讨论,食品企业该如何发展其内部控制以应对食品企业的风险。
本文根据COSO新框架并结合实际案例分析中粮油的内部控制体系存在的缺陷,并提出中粮油内部控制体系改进意见。通过对中粮油案例的分析,指出新COSO框架对于食品企业具体实施内部控制的指导意义,2013年COSO委员会发布了新版《内部控制-综合框架》(以下简称COSO新框架),提出了 17条核心原则,各个原则与内部控制五要素相对应,代表核心原则与五要素相互关联,能够使企业更好的将框架与企业的实际情况相结合,具有更好的实践意义,指导企业更好的实施内部控制,值得学习与借鉴,不仅完善企业内部控制理论,也对其他食品企业起到一定的借鉴意义,促使食品企业加强内部控制重视程度,根据自己发展的实际特点,更好的建设与完善自身内部控制体系。
