3.2 我国税收宏观调控存在问题的成因。
3.2.1 法律规范的缺失。
为确保税收宏观调控行为的正确行使，有必要对其进行法律规范，除需明确调控的主体、范围和程序外，还应设置相应的法律责任，以使调控主体之间各司其职，在职权范围内依照法律的规定行使税收调控权。这样既可以解决我国税收宏观调控主体混乱的局面，提高调控效率，又便于普通民众对税收宏观调控权的行使进行监督，减少或杜绝调控过程中的违法行为。虽然法律规范在税收宏观调控领域具有如此重要的地位，但我国现行的法律制度却对之规定甚少，甚至连有关调控主体的规定都散见于各法律条文之中。
就税收宏观调控的三种手段而言，无论是补充性政策调控、税法要素调控还是税种调控，其调控作用的发挥都要通过税收的开征、停征、减免以及退补等行使来完成的，因此结合我国现行法律的规定，我国税收宏观调控理论上的合法主体只有全国人大、全国人大常委会以及国务院。
但在我国，财政部和国家税务总局在税收宏观调控的过程中同样扮演调控主体的角色，两者制定税收宏观调措施的方式现阶段有两种：一是在全国人民代表大会或其常委会或国务院授权范围行使税收宏观调控权，如《个人所得税法》的第四条第十项和第五条第三项将对减免个人所得税的权力赋予了财政部和国税总局，《增值税暂行条例》则授权财政和税务主管部门制定纳税人出口货物适用退免税的规定；二是越权行使税收宏观调控权，例如文章前述财政部与国家税务总局越权将契税的税率从 3%-5%降至 1%.依据《立法法》和《税收征管法》的规定，我们可以看出，无论是依据全国人大及其常委会或国务院的授权还是自行制定的税收调控政策，财政部与国家税务总局对税收宏观调控权的行使都违反了法律规定，其不是税收调控的合法主体。然而这些基于违法行为所制定的税收调控政策不仅在实践中行之有效，甚至还成为了税收宏观调控的基本形态。
财政部和国家税务总局之所以要违法行使税收宏观调控权的原因主要有两方面。一方面，我国法律对于财政部和国家税务总局在税收宏观调控过程中的职责范围并没有做出明确规定，两者通常负责各类具体税收问题的解决。与此同时，税收问题具有专业性和复杂性，用法律或行政法规的形式对税收进行具体规定，虽可以保证税法含义简单明了，易于操作，但这一做法天生也带有无法解决新问题、新情况的弊端，因此通过设立兜底条款将解决具体税收问题的权力或职责赋予在该方面具有优势的财政部和国家税收总局可圆满解决上述问题，这样一来因全国人大及其常委会和国务院的长期授权，财政部和国家税务总局享有税收调控权就成为一种惯例而被人们包括其本身所认可和接受。另一方面，对于转授权和越权调控等违法行为，法律既没有否定此类违法行为的效力也没有对其主体设定相应的法律责任及追责程序，这使得税收宏观调控领域的违法成本为零，各调控主体在税收宏观调的过程中为了满足实践的需求会选择忽视现有法律的规定，实施违法行为。因此从法律层面对我国政府行使税收宏观调控的行为进行规制就显得十分必要，不仅需要明确那些主体享有调控权，还要对违法行使权力的主体进行追责，要求主管领导和相关直接责任人承担相应的法律责任。
3.2.2 调控政策的动态不一致。
抑制性税收调控措施在房地产市场上的失效是决策者所不愿看到的，对其的反思也就在所难免。政策动态一致性理论认为："如果在决策阶段一项政策是恰当的，那么这项政策在实施过程中也应是合适的，其能实现政策制定的预期目标；而如果这项政策只是在决策阶段保持最优，那么政策的执行者不会真正贯彻该政策，当调控主体的这一态度被受体所感知之后，受体就不会对其采取合作的态度，则该政策不具动态一致性。"依据动态一致性理论，调控政策的效果是由调控主体与调控受体之间的博弈所决定的，当调控政策出现动态不一致时，双方之间的博弈就不会实现帕累托最优，该调控政策的目标就难以实现。而导致调控政策出现动态不一致的主要原因在于，当调控政策在执行阶段不是最优时，调控主体自身就不会积极主动地执行该项政策，而调控主体的这一想法被受体所知晓之后，其也就不会遵从政府所制定的调控政策。因此在税收宏观调控的博弈维度之内，政府是居于主导地位的，其在调控过程中所展现出的、能被调控受体被感知的执行调控政策的力度与决心，将在很大程度上决定调控目的能否实现。
因在实践中具有重要的指导作用，政策动态一致性理论被学者们经常用于研究由政府制定并需要切实执行的经济政策的实施效果上，而税收宏观调控政策就是其中之一，接下来笔者对我国房地产税收宏观调控的分析将主要以该理论为依据，以期找到阻碍抑制性调控措施实现预期目标的原因。
相较于一般的经济政策，税收调控措施在我国的实施更具有复杂性。为调动地方政府发展经济的积极性，我国自1994年开始实行分税制，将一部分税种划归地方，由地方政府进行征收。在对房地产的税收宏观调控过程中，国务院等调控主体进行调控的税种多为营业税、土地增值税、契税等一些地方税，为此地方政府成为了调控政策的主要执行机关，其能否贯彻实施中央政府的政策将会直接影响到税收宏观调控的效果，所以在房地产税收宏观调控中，除调控主体与调控受体之间的博弈外，博弈也存在于调控主体之间，税收宏观调控能够实现预定目标将取决于各方之间的博弈能否达到纳什均衡。
"虽同为调控主体，作为政策制定者的中央政府和执行者的地方政府之间也存在着利益博弈，两者因各自利益的不同，看待房地产行业的态度也截然相反。"我国实行事权与财权相分离的财政体制，财政收入的多少除直接决定着地方政府职责的履行外，在以GDP为政绩主要考核指标的政治体制下，其还影响到当地官员的仕途。房地产行业的发展对于地方政府的意义不仅在于其可推动其他行业的发展，缓解当地的就业压力，更在于其能带来的大量财政收入，因此地方政府针对中央政府不同类型的税收调控措施采取的应对策略也就各有差异。当经济出现衰退，中央决定通过对房地产实行税收优惠以刺激宏观经济发展时，地方政府与中央政府之间的利益相一致，地方政府则会贯彻落实乃至加大税收优惠力度。
而当抑制性税收调控措施出台时，因该政策的实行会损害到其自身利益，地方政府对此类调控政策显然没有执行的动力，其不仅会消极执行抑制性税收调控措施，甚至还有可能采取一些措施阻碍抑制性税收调控政策的执行。当地方政府对抑制性调控措施的抵触情绪被调控受体所感知后，后者遵循调控政策的方向进行相应行为选择的积极性也相应有所下降。
当调控受体感知到调控主体的政策处于不断变换之中时，其对政府的调控政策通常持怀疑态度从而采取不合作策略，动态不一致性问题由此产生。
从商品房市场化改革、亚洲金融危机的爆发到房地产投资过热、投机现象严重，从美国次贷危机爆发再到全国房价不断高涨，依据我国国民经济不同的发展时期，政府对房地产出台了四轮各有差异的税收调控措施，然而也正是因为政府的这些举措导致了税收调控政策的动态不一致，影响到了抑制性调控目标的实现。
从1987年到1997年，我国房地产市场经过近十年的积累终于初具规模。但为应对1998年亚洲金融危机的爆发，政府决定以房地产业为突破点，来维持我国经济高速增长的局面。这一举措使得我国房地产市场错过了奠定基础的黄金时期，虽发展速度进入了快行道，但发展模式颇为畸形。当社会闲散资金大量涌入房地产市场后，各类隐患也日渐暴露，抑制房地产市场的发展又变成接下来政府工作的重心。之后美国次贷危机的爆发，又使房地产市场成为了国民经济的支柱产业。
而在经历过房价的飙升之后，政府又将房地产行业变为了国家打压的对象。通过对房地产市场税收宏观调控历程的回顾，可以发现我国对房地产的税收调控呈现两个极端，各政策之间不存在过度。当宏观经济变化时，调控主体就将之前的税收调控政策全盘否定，转而实施完全相反的调控措施，而房地产行业在应对国际危机中所发挥的作用，使其确立了"国民经济的救世主"的地位。据此，调控受体认为，房地产行业的发展直接关系到我国宏观经济的整体运行，虽然在某些阶段政府会出台一些抑制性税收调控措施，但如果该措施影响到我国经济增速或有其他国际经济事件发生时，政府就会停止正在实施中的抑制性税收调控措施，转而对房地产市场出台税收优惠等刺激性调控措施，从而形成了房价不会被打压的预期。
综上，因税收调控政策的动态不一致既存在于调控主体之间也存在于调控主体与受体之间，所以我国对房地产市场的税收调控难以实现抑制性目标，而当政府实施刺激性税收政策时，导致政策动态不一致的原因不再存在，宏观经济也就因房地产行业的发展而取得了快速恢复。
3.2.3 对市场效率的过分追求。
政府对税收宏观调控措施的频繁变更，除税收宏观调控的相机性原因外，还体现了调控主体对市场效率的过分追求。从现阶段我国对房地产市场的调控政策可以看出，一方面政府极力想摆脱房地产业对宏观经济的"束缚",但另一方面却不得不接受房地产业是近年来我国经济和税收增长的主要动力，其繁荣程度基本上决定了我国经济的走向，所以在没有找到新的经济增长支柱前，政府不会允许房地产行业的发展出现任何偏差。但房地产行业畸形发展的结果是房价的飙升。当房价问题日益严重并逐渐演化为民生问题时，政府基于对维护社会稳定的考虑不得不对房地产市场进行抑制，以缓解自身和普通民众的双重压力。但这些抑制性调控措施并非是对房地产行业的实质打压，而仅仅是希望其在回归理性的同时仍保持发展势态，因为若对房地产行业实施全面打压，必然引发宏观经济的动荡，从而导致更加严重的社会危机。
在上述两个因素的双重压力下，政府制定的税收宏观调控政策多表现为压力型政策，缺乏一个长远目标，具有短视性和片面性，其基点更多是为了快速解决眼前所遇到问题，避免经济衰退或社会陷入动荡，从而使自身免于陷于执政危机之中。当国家基于应对经济危机或控制房价的原因决定刺激/抑制房地产发展时，其往往会忽略可能因此导致的房价上涨或经济衰退等问题，而当这些被忽视的问题变得日渐突出时，政府的工作重心也会随之发生相应的转移，从而不断地交替采用抑制性调控政策和刺激性税收手段。在这一过程中，对市场效率的过分追求除导致税收调控政策的频繁变更，损害税法的稳定性之外，税收法定主义也沦为其的牺牲品。
3.2.4 税收法定主义实施不力。
随着社会的发展，税收的功能经历了一个不断丰富的过程。"税收设立之初的目的仅在于为统治者获取必要的财政收入。此后，随着贫富差距问题的日益严重，税收的再分配功能被人们发掘出来。而当社会步入近代之后，税负对市场主体行为选择的影响便引起了调控主体的注意，此时税收就具有其第三个功能，即调控功能。"①税收的调控功能自被学者们发掘并在实际问题面前展现出威力以来，其就被现代政府所亲睐，成为国家宏观调控的重要手段。随着政府对税收调控功能重视程度的加深，人们对税收的看法也在发生着一些变化，税收的主导属性由提供财政收入变为了宏观调控，某些新税种的开征的主要目的已不再是取得财政收入，而是通过税收手段实现国家的宏观调控。因此有学者提出："在社会主义市场经济中，税收的主导功能已由财政收入转变为了调节经济。"调控主体认为，税收宏观调控只是对现行税制做出一定程度上的调整，除税种调控外，其他的调控手段不涉及对他人财产的额外征收，或者即使有额外征收也不会对纳税人产生太大的不利影响，所以此时已不必再严格遵循税收法定主义的要求，对纳税人的财产实行全方位的保护。但事实上，无论是税法要素的变更还是税收优惠政策的调整，都可能打破现有的征税现状，对纳税人或非纳税人的财产造成不利影响。这一观念在我国主体税种多为间接税的背景下更得到了固化。
由于间接税的纳税人与实际税负担者（通常为消费者，其承担税负的方式以支付商品价格的形式体现）相分离，这使得无论是纳税人还是税负承担者都没有足够的动力审视税收调控政策是否侵犯到自身的合法权益。在这两个因素的共同作用下，调控主体也将工作重点集中在税收调控措施的实施效果上，而忽视了税收法定主义对税收宏观调控的基本要求。
