第四章 国外水污染税制度实践及经验借鉴
第一节 发达国家水污染税实践及经验。
一、德国水污染税实践及经验。
（一）德国废水污染税实践。
德国是世界上最早征收水污染税的国家之一，于1981年开始征收。德国的废水污染税属于防治环境污染税的范畴，是对在其境内直接将废水排入地表或者地下水的污染者课征的一种税。
德国废水污染税的纳税义务人是在德国境内直接向外界水体排放废水的排放者。征税范围包括居民家庭、工商业、农业或其他用途所产生的废水及在某些特殊情形下积聚的脏水等。该税在全国实行统一税额，考虑到废水中污染物种类和浓度各不相同设定不同折算率。纳税人应参照其污染程度找到适用换算率，将总的废水排放量折换成若干个污染单位后核算纳税。该税实行从量定额征收，以污染物排放的数量为计税依据，不包括经污水处理厂处理后排放的。
德国是联邦制国家，每个州都是一个国家，各州政府征收本州的废水污染税，所得税款全部纳入州财政，用于改善本地区水资源质量，各州根据自己的实际情况，决定该税的具体使用方向。德国废水污染税主要的减免税项目包括：废水排放者按规定进行污水处理设施投资的可酌情减税；废水排放前进行预处理并做到达标排放的，在纳税期限内可减按75%征收废水污染税。这些税收优惠也是州政府决定的。
（二）德国废水污染税的经验。
首先要建立完善的法律体系。对于将"依法治国"作为基本国策，大力建设法治社会的中国来说，法律具有很强的权威性，颁布具有专业权威的法律为水污染税的实施保驾护航，同时也可以使执法者在执法过程中有理可依，有据可查。
其次征税水污染税范围广泛：德国废水污染税的征税水域包括地表水域和地下水体，而经处理再排放的则排除在外。再次污染物进行评估时，依据不同的污染物不同的污染程度确定不同的折算率，从而确定精准的认定标准。最后地方政府即州政府具有完全的自主权，凸显地方权力优势，不仅可以自主征收税款，自主使用税款，还可依据地方实际决定税收优惠。德国不仅拥有相对完善的制度，在废水处理的技术上也非常先进。从上世界九十年代的工业化集中处理办法，到二十一世纪的分散市镇基础设施系统、PKL湿地污水处理系统、多样化污水分类处理系统等。
二、荷兰水污染实践及经验。
（一）荷兰地表水污染税概述。
荷兰水资源丰富，但对于水资源的保护利用荷兰政府仍非常重视。1970年荷兰通过并颁布《地表水污染防治法》，该法规定地表水污染税是政府对排污者向地表水排放废污水（直接排污行为）或者向水净化工厂排放废污水（间接排污行为）的行为而课征的一种税。
荷兰地表水污染税实行定量征收，具体计税依据根据污水的排放数量和污染程度不同共同确定。在税率上，根据各个水资源保护区净化水处理成本的高低在统一税率的基础上，有略微差异；对于污染量低于5单位污染当量的居民用户和小企业，则实行定额征收。
荷兰的地表水污染税由省级政府所属水资源委员会征收。水资源委员会在性质上属于社会团体而非政府机构，其委员会成员来自社会的各个阶层（包括中央政府代表、地方政府代表、企业代表、居民代表及其他人士代表等），因而具有非常广泛的代表性，代表着不同的利益集体，其主要任务是管理非国有的水资源和防治水污染。目前，荷兰大概用于30个水资源管理委员会，负责本段流域的水资源的管理与保护。荷兰地表水污染税税款实行专款专用，主要用于水质的研究、管理；水污染防治治理等。
（二）荷兰地表水污染税经验。
荷兰的水污染税相对于德国具有以下值得借鉴之处：首先税率设计科学合理。荷兰地表水实行差别化税率，对不同的水资源保护区根据净化水处理成本的高低采用不同的适宜税率，既充分考虑水资源保护的成本，又考虑到纳税人的负担能力。其次荷兰地表水污染税由省级政府所属水资源委员会征收。相对于中央政府作为征收主体直接征收，省级政府不同阶层征税会更好了解当地实际的发展情况，更民主更公平，更有利于当地发展和生态环境保护。
第二节 发展中国家水污染税实践及经验。
一、俄罗斯水污染税实践及经验。
（一）俄罗斯水污染税实践。
俄罗斯于 1995 年通过并颁布《俄罗斯联邦水法典》该法典规定了俄联邦、州和地方的水权关系，明确水资源所有权，即在俄罗斯境内，除个别零散水体外，在俄境内所有江河湖泊等水体均为国家所有，并采取用水许可证方式分配水资源的使用权。
2005 年 1 月，依据《俄罗斯联邦税法典》第 52 章关于水资源税的规定，停征水资源费，变更为征收水资源税。现行俄罗斯水资源税主要有 4 个税目，分别为：向水资源设施排放污染物税、开采地下水矿物原料基地再生产税、工业企业从水利系统取水税和使用地下水资源税，下文以水资源设施排放污染物税为例：以向水资源设施排放污染物税（简称水污染税）为例，该税的纳税义务人为在俄罗斯本国境内从事具体或相关的用水单位和个人。该税的课征对象包括三类：一是向水资源设施排放含超标的有害物质的行为；二是水质符合质量合格但排放数量超过规定限额的行为；三是按规定限额向水体排放达标污水的行为。针对以上三种行为，设立不同的征收标准，前两类行为产生的社会危害性大规定较高的征收标准。该税的计税依据为从量定额征收，即排放的达标污水数量及排污总量；税率采用幅度税率设计，联邦政府依据法律规定全国范围内税率最高最低浮动幅度，各州地方依据自身的具体情况确认适用税率。水污染税由地方税务机关征收，依据《水法典》规定，该税在联邦预算、联邦主体预算及地方预算三方之间按 1 :3: 6 比例分配，且规定该税金 80%必须投入到水体恢复与保护中。减免税方面，俄罗斯水污染税规定建立退税机制以鼓励纳税人节水低排污等行为；对于用于环保技术及环保项目的投资可享受减税待遇等。
（二）俄罗斯水污染税的经验。
水污染税税仅仅是水资源管理税的一个税目，但该税目设计科学完善，实施效果明显。虽然占俄联邦税收收入的比重不高，但具有非常多的优点值得我国借鉴。
首先建立完善的法律法规。俄罗斯拥有特定的法律法规规定水污染税的各项指标，为水污染税提供法律保障，这是值得法律不完善的中国学习的；其次80%的税金必须用于水体保护，做到了税收专款专用。再次俄罗斯水污染税的征收由税务机关、水利、环保部门配合，征管优势突出，人员利用合理；最后明确规定了各项税收优惠政策，鼓励纳税人及非纳税人积极参与到水资源保护与治理中。
二、巴西水污染税实践及经验。
（一）巴西水资源费实践。
巴西拥有非常丰富的水资源的巴西，但水资源分布却非常不均匀，其东北部干旱较为严重，常出现水资源紧张问题。1997年，巴西通过并颁布《水法》，该法明确规定了水资源实施管理的体制框架、管理原则及管理的政策工具。巴西征收水资源费必须是取得用水许可的用户；巴西水资源费采用从量定额征收，按照取水量、废水排水量、废水水质以及不同的取水流域采用不同的收费标准。州水资源秘书处主要负责水资源费的征收管理，其主要职责是负责地方水资源事务的管理监督，并对违反规范的行为进行处罚。最后巴西《水法》还明确规定每个流域内征收的费用92.5%必须投入本流域水资源治理与保护，7.5%用于水资源工程与行动项目、研究课题及管理机构经费支出。
（二）巴西水资源费的经验。
同样作为发展中国家，同样水资源总量丰富同时又分布不均匀，中国的现实情况和巴西有着很多相似的地方，因而我国可总结借鉴巴西经验。
首先要建立完善的水资源税费等针对性强的法律制度。其次巴西注重中央与各流域间的权利协调，国家水部统一决策和管理权力，同时将政策实施的权力分配到各个流域内，各流域内再结合本流域的特点，实施管理。
第三节 国际经验对我国开征水污染税的启示。
从国外水污染税的实践经验来看，普遍存在以下特点：首先，在污水治理方面取得成就的国家，均具有完善的法律法规体系；并且各国征收方法呈现多样化趋势，各国根据本国的国情，选择适合本国的征收办法，并且不断完善水污染税体系。其次，征税范围较为广，遵循"谁污染，谁缴税"原则设立纳税人，一般产生污染的单位和个人均包含在内。最后，所征得的税款绝大部分是用于水污染的防治和治理。虽然各国的治理经验不尽相同，但是上文这些国家在废水治理上取得了一定的成绩，值得我们借鉴用于完善我国的水污染税税制。
根据以上经验，我国水污染税设计与实施时应该注意以下几点：
第一，制定和完善相关环境税及水污染税的法律法规。发达国家基本已建立了一套完整的法律法规体系。从国家层面到区域、流域层面都已分别制定了法律法规；横向上，针对水污染治理的实际需求，从技术层面、管理层面和社会公众参与层面制定了各类技术标准、经济政策、行政管理政策等规章制度，形成了完善的法律法规体系。完善的法律体系一方面不仅可以指导水污染治理工作的展开，另一方面还可以约束水污染行为的扩张。但是就目前中国而言，我们仅有水污染防治法，并没有明确的环境税和水污染税方面的法律发挥，上文中政策实施良好的国家中，都拥有明文的法律规定。环境税法律的完善，不仅可以为水污染税的开证奠定良好的法律基础，对于中央、地方政府的权力职责又可以进行明确的划分，同时在执法过程中保证了有法可依，确保税收征管的规范和力度。
第二，要立足我国基本国情。水污染税要结合我国现阶段经济社会的发展，环境破坏的程度科学合理的设计。经过多年经济发展，转变发展方式，实现产业结构升级，是推动水污染税征收的社会经济大背景。但同时一项新政策的实施，社会上必然会产生各种质疑声音。欧盟国家的税率提高前的预报制度为企业提供缓冲期，基于此，我们可以借鉴经验，在开征初期，通过宣传等方式让公众了解水污染税的基本情况，逐步转变人们的用水习惯及水环境保护意识。其次，我国幅员辽阔，人口众多，地区经济发展及行业分布不均匀的情况比较严重，也要被充分的考虑。
第三，要兼顾公平与效率，应保持收入中性，不增加总体的负担，同时加大处罚力度。首先我们要明确水污染税的征收不是为了增加国家的财政收入，而是为了约束污染行为，治理水污染。具体来说：过高或过低的税收负担都不利于该政策的实施，税负过高不利于企业的发展居民产生抵触心理等，税负过低又无法产生相应的效应。此外这也要求要求我们在制定政策时，针对不同地区、不同排污者要差别对待，对于不同的污染物对于环境不同的破坏我们要分别缴纳税收。
其次效率原则则要求我们尽量是税收的额外负担最小化和额外收益最大化。最后我们在保持税收中性的前提下，应加大处罚力度，对不执行政策或有违反规则的行为给予严厉的处罚，既保证税款的回收又确保对纳税人产生威慑作用。
第四，要做到专款专用。通过对国外环境税的实践研究，我们可以发现其税金均用于环境保护。2010 年陕西省正式实施的《渭河流域水污染补偿实施方案（试行）》中指出，渭河流域内的西安、宝鸡、咸阳、渭南四市，根据考核断面出境水体中的化学需氧量月平均浓度，确定是否需要向该省财政缴纳污染补偿资金。
并明文规定所有补偿金都上缴财政并用于治理，其中 60%用于各社区市的污染物治理补偿，包括渭河流域综合治理的减排工作，民众饮水安全工程和污染补偿项目等，剩余 40%用于奖励工作力度大，水质改善明显的县区市。前文介绍的德国、俄罗斯等已开征水污染税的国家，均建立专项基金专门用于水污染治理及环境保护。
因此我国水污染税应明确规定遵循专款专用原则，强化资金利用的效率，防止挪用资金或者以达到增加财政收入为目的，真正达到改善环境、治理环境的效果。
最后，从公众参与而非政策制定角度来看，应增强公众参与和科普宣传力度。
政府要提高公众环境意识，健全公众举报制度和听证制度，要保护公众的环境知情权。各个省市区政府可通过当前的网络效应，通过微博、微信平台，与社会公众互动，普及治污条例，分享水污染治理的最新进展， 保护水环境不仅是政府部门的责任，也是每个公民应尽的义务，在制度相关的防治规划时应征询公众意见，鼓励市民举报非法排污现象，力争全民参与水环境监督检查，推进水环境保护。
