本文通过对上海自贸区改革实践的理论梳理和经验提炼，建议《税收征管法》的修订对于纳税信息管理、市场综合监管等成功经验进行立法确认。大家在相关论文写作时，可以参考这篇题目为“上海自贸区《税收征管法》的修订探究”的税法论文。
原标题：论上海自贸区税收征管制度创新与立法完善---兼论《税收征管法》的修订
摘要：上海自贸区建设是实施依法治国、推进改革开放的重要突破口，对于深化财税体制改革具有战略意义。从我国改革开放的历史经验来看，上海自贸区建设必须坚持法治思维和方式，处理好政策倾斜与法治统一、全局视野与区域定位、税收优惠与竞争中性的关系。因此，上海自贸区的目标定位是全国性的自由贸易试验区，按照“可复制、可推广”的要求坚持制度创新。从具体实践来看，上海自贸区实行的税收法制改革主要集中在税收征管的程序上，通过简化行政审批、突出纳税服务，从而实现税收程序的干预最小化、服务最大化和纳税诚信化。通过对上海自贸区改革实践的理论梳理和经验提炼，建议《税收征管法》的修订对于纳税信息管理、市场综合监管等成功经验进行立法确认。
关键词：上海自贸区；税收征管改革；政府职能转变；纳税人中心主义
党的十八届三中全会通过的《关于全面深化改革若干重大问题的决定》提出，“建立中国上海自由贸易试验区（ 以下简称上海自贸区） 是党中央在新形势下推进改革开放的重大举措”,其历史使命主要在于“为全面深化改革和扩大开放探索新途径、积累新经验”.作为新时期国家对外开放的重要战略部署，上海自贸区建设运用法治思维与方式着力于财税体制改革，蕴含着丰富的财税法治思想，在税收征管改革、完善纳税服务等方面积累了成功经验。笔者拟对上海自贸区建设中的税收征管实践进行规范分析，以《中华人民共和国税收征收管理法》（ 以下简称《税收征管法》） 的修订为契机进行立法完善，以期对我国的税收体制改革、税收征管现代化以及税收法律制度完善有所裨益。
一、自由贸易试验区： 改革开放的经验教训与上海自贸区的目标定位
自从党的十一届三中全会确立改革开放的政策方针以来，我国的对外开放战略先后经历了从经济特区的“特惠制”向全国各地的“普惠制”、从“先改革后立法”到“凡属重大改革于法有据”的历史转变。随着改革实践的逐渐深入和理论探索的与时俱进，在全面建设法治社会、深化财税体制改革的大背景下，我们必须正视改革开放的经验教训，并以此明确上海自贸区的目标定位。
（ 一） 改革开放的经验总结
第一，自贸区建设必须处理好政策倾斜与法治统一的关系。改革开放以来，为了吸引外资，较长时期内我国对外资企业和外国居民实行“超国民待遇”的倾斜性政策。除了优惠于内资企业的税收待遇外，涉外税收的征收管理甚至也是按照各个涉外税法的有关条款执行。在效率优先、发展至上的理念指引下，短时期内实行这样的税收制度有其合理性，但是“一个国家税收制度的价值取向在不同的时期是有所侧重的。‘公平’和‘效率’到底孰轻孰重、孰先孰后，没有永恒不变的标准，要视具体的时代背景和具体税种而定。”[1]不同的纳税人适用各自的税收法律，纳税人之间获得迥异的差别待遇，这显然有悖于税法的平等原则，同时也违背了公平发展的理念。这种内外有别的制度不利于民族产业的长远发展和国家间的公平竞争，最终将制约对外开放的可持续性。从长远来看，对外开放离不开法律的引导、规范和保障，营造良好的法治环境需要维护法治统一原则。为了营造更加开放、公平、便利、友好的投资环境，形成全方位、宽领域、多层次的对外开放格局，自贸区建设必须在法治的框架内进行，实行“中性”开放体制。[2]
第二，自贸区建设必须处理好区域定位与全局视野的问题。以往政府主导型的开放政策实行“以点带线”、“以线带面”的发展战略，先行先试的特权激发了中央与地方、地方与地方间“逐底竞争”的关系问题。这样的后果是加剧了地区间的恶性竞争，在全国范围内形成众多高低起伏、各自割裂的“政策洼地”.长此以往将进一步削弱广大欠发达地区对外资的吸引力，加剧这些地区对外开放的滞后性。如何确保国家税制改革的公平、统一、规范，在全国范围内统筹规划、协调不同区域均衡发展是新时期改革开放的重要议题。因此，上海自贸区建设必须按照国家统一要求，坚持从全局出发，运用宏观战略统摄性地进行制度创新。
第三，自贸区建设必须处理好税收优惠与竞争中性的关系。税收优惠政策一直是对外开放、吸引外资的重要手段，但是作为实现国家任务的工具，这一经济政策存在着进一步加剧税收国家危机、违背量能平等原则、侵犯宪法保障的经济自由等诸多弊端。[3]“为确保市场经济之运转通畅，国家的财政行政必须严守中立，课征税捐应符合量能课税原则意义下之平等原则，让个人或者事业能够在平等原则的屏障下公平竞争。”[4]从我国的历史经验来看，实践中也容易引起地方政府间的恶性竞争，产生严重的“诸侯经济”、税制扭曲以及公共物品供给不足等问题[5],单纯地或是主要地依靠税收优惠手段难以维持和提高本区域的对外开放度。对此，我们应当在承认资源禀赋的基础上，尊重经济规律，充分发挥市场的决定性作用。就财税法律制度而言，我们应该建立均衡的政府间财政关系，完善地方间的税收利益协调机制。
（ 二） 上海自贸区的目标定位
一是改革的立足点是可复制、可推广，而不是形成特有的政策洼地。从法律理念来看，“凡属重大改革都要于法有据”,要求自贸区建设必须从现有的立法出发，不能突破法律的界限。虽然国家层面赋予了上海自贸区先行先试的权利，但是“在整个改革过程中，都要高度重视运用法治思维和法治方式，加强对相关立法工作的协调，确保在法治轨道上推进改革。”[6]上海自贸区不应成为税收政策洼地，我们必须综合考虑试点的紧迫性和可行性，在不增加日后全国范围内复制推广难度的前提下进行制度创新。
二是定位于全国性的自由贸易试验区，而不是区域性的自贸区。作为改革的试验田，上海自贸区承载着为我国“全面深化改革和扩大开放探索新途径、积累新经验”的历史重任，其目标在于“建构一个促进和推动自贸试验区建设和发展的基本制度框架”,“通过制定条例，提炼可复制、可推广的制度创新经验。”从扩容后广东、福建、天津等各地自贸区的定位来看，上海自贸区着眼于全国发展和新一轮改革开放，利用先行先试的优势，探索统一适用的外商投资负面清单等制度创新，致力于建设公平竞争、统一开放的市场环境，并对其他自贸区产生辐射效应。
三是坚持制度创新，而不是继续沿用传统的税收优惠政策。如上所述，改革开放以来，税收优惠政策一直是我国实行对外开放、吸引外资的重要手段，不同时期曾先后实行内外有别的企业所得税、三免两减半等优惠政策。这种税收优惠政策不具有可持续性，为了防止地方政府的恶性竞争，上海自贸区的出发点不应停留在传统的税收优惠上，更不能形成税收洼地。为了保持全国税制的稳定性，按照统一税制、公平税负、促进竞争、持续发展的原则，上海自贸区应当在不侵蚀税基、转移利润的前提下出台与新业态相结合的税收优惠政策，从而实现“贸易便利化、投资便利化、金融自由化”的既定目标。就程序税法而言，如何改善税收征管制度、减少纳税人的交易成本是自贸区建设的重要议题之一。综上所述，在总结改革开放经验教训的基础上，上海自贸区的目标定位是全国性的自由贸易试验区，按照“可复制、可推广”的要求坚持制度创新。基于以上原因，上海自贸区建设在税收法制领域的改革主要集中在程序税法即税收征管的制度创新上。
二、上海自贸区的税收征管制度创新与法理评析
上海自贸区的功能定位在于制度创新，旨在便利贸易的基础上践行深度和广度的探索，因此，自贸区在税收征管法律制度方面做了全方位的创新。为配合自贸区建设改革，上海成立了自贸区税务分局，采取了一系列全新的改革措施，下文拟就自贸区税收征管制度改革的具体实践进行规范分析。
