1 导 论
1.1 研究背景及研究意义与目的
1.1.1 研究背景
2012 年金融危机开始在全球范围内蔓延，国际金融危机的影响范围继续扩大，世界各主要经济体的复苏具有不确定性、不稳定性。为解决经济增长困境，全球主要发达经济体继续实行宽松政策。温家宝在 2013 年的政府工作报告中指出，继续实施积极的财政政策，更好地发挥积极财政政策在稳增长、调结构、促改革、惠民生中的作用。在扩大支出日趋减少的情况下，进行营改增改革，实施结构性减税政策，增加居民可支配收入，刺激企业投资，符合当前实施积极财政政策的基本要求。
自分税制改革以来，我国确立了以间接税为主体的税制结构，其中又以增值税、营业税最为重要。前者主要适用于制造业，后者主要适用于服务业。尽管可以在税制设计上按照彼此照应、相互协调的原则确定税负水平，但在实际运行中两个税种之间难免会出现重复征税情况。对于增值税而言，由于其实行抵扣制度，税负相对较轻。而营业税则存在重复征税问题，税负相对较重。这种因两税并行而在制造业与服务业之间产生的税负水平差异，不仅使得增值税和营业税陷入非中性状态而且还会对现实中的产业结构产生逆向调整—相对抑制服务业发展的效应。在当前全球金融危机背景下，为了减轻税收负担，稳定经济增长水平，我国于 2012 年先后在上海等 12 个省、直辖市、计划单列市开展“营改增”试点。这是我国自 1994 年税制改革后的又一次大规模税改，也是对国家“十二五”规划中提出的“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”决策的具体实施。
1.1.2 研究意义
（1）理论意义
随着2013年8月份营改增试点扩展至全国所有地区并且与此同时邮电通信以及铁路运输等行业也被纳入试点范围，将会极大地影响地方税体系尤其是地方税主体税种，营业税的根基便可能发生动摇。从长远来看，营业税被全部纳入增值税框架体系，无论是地方主体税种还是地方税体系，都将由此面临极大的冲击甚至演化为难以接受、难以为继的矛盾。因此，本文将在分析我国地方税体系现状的基础上，重点围绕营改增对我国地方税体系的影响讨论地方税体系重构问题，提出相应的完善建议，力求在营改增背景下我国现行地方税体系研究方面具有参考价值。
（2）现实意义
一方面，地方税体系一直以营业税作为主体税，在营改增的趋势下，地方税体系必然受到强大的冲击，这就为进一步完善地方税体系提出客观要求。另一方面，随着经济发展与人民生活水平的提高，人们对于精神文明建设提出更高的要求，随之而来的就是公共需求的增加，最终带来地方必要支出的增加。而为了维持地方必要支出，营改增背景下地方税收入必然要保持原有规模或在原有基础上有所扩大，这也对地方税体系的完善提出必然要求。
1.1.3 研究目的
本文研究目的在于从营改增对我国地方税体系影响的角度出发，借鉴相关学者的研究成果，结合我国现行地方税体系存在的问题，总结分析营改增背景下我国地方税体系存在的问题，从主体税种选择、收入规模以及征管范围三个方面提出相应的政策建议，以期完善营改增背景下我国的地方税体系。
1.2 文献综述
1.2.1 国内文献综述
伴随着营改增改革的进行，理论界关于营改增对地方税体系的影响进行了有益探讨，归纳起来主要围绕以下几个问题：
（1）营改增对地方税体系主体税种的影响
随着营改增试点扩展至全国各个地区、各个行业，营业税的征收范围会逐渐缩小甚至有被增值税取代的趋势，而所得税、财产税、城建税等税种难以替代营业税成为地方税主体税种。由此看来，现阶段我国地方财力缺乏长期、可靠、稳定的主体税收入，也就是说我国当前并无严格意义上的地方主体税种，进而造成地方政府缺乏可预期的主要税源。营业税改征增值税彻底完成后，作为一个独立税种且属于地方政府主要收入来源的营业税不复存在，将会使地方税体系更加薄弱，对加强地方税主体税种建设提出现实要求。我国地方税体系建设应借鉴外国经验，充分考虑经济和社会现实发展需要，培育地方税主体税种。财产税与资源税因其税源充足、征管便利等优势，可以成为地方税体系中的主体税种。因此，必须重视财产税和资源税在组织地方财政收入方面所发挥的重要作用。
（2）营改增对地方税收入规模的影响
如果增值税收入归属和分享比例不变，也就意味着地方只能分享四分之一收入的增值税将取代收入全部归属地方的营业税，短期内地方税收入规模中增值税收入的绝对量虽然有所提高，但与减少的营业税收入相比还存在较大差距。在当前的背景下，必然会增加我国地方税收入的紧张程度，形成财政缺口，对现行财政管理体制造成冲击，一定程度上阻碍地方经济发展。业界部分专家学者模拟估算了营改增对地方税收入规模的影响幅度，结果表明营业税改征增值税后，各地增值税收入小于改革前地方增值税与营业税收入之和，地方财政收入下降，而下降的幅度则主要取决于营业税所占比重，进而影响地方财政利益。因此，营改增最核心、最棘手的问题是收入如何在中央与地方政府之间分享。
（3）营改增对地方税务机构的影响
随着信息技术的发展以及某些传统商品的服务化，商品和服务的区别越来越模糊，二者越来越难以清晰界定，随之而来的是增值税与营业税的适用难题。在税收征管方面，国家、地方税务机构并行造成税收征管实践的一些困境，特别是随着多样化经营和新的经济形式不断出现，税收征管也面临着新的难题。在营改增之前，营业税由地方税务局征收，而据财税[2011]111号文第四十七条规定，由国家税务局征收负责征收改征后的增值税，现行的机构设置将无法适应改革后的局面。营改增全面推行后，原来由地方税务局负责完成的工作任务，转而交由国税局来完成；地税局的征管对象，变成了国税局的征管对象。征管权变动后，国税局工作量猛增，与此同时地税局工作量却大幅下滑；地税局人员过剩与国税局人员不足，将同时存在。如何安置过剩的税务人员，变得十分重要，如果这部分人员无法得到妥善安排或其受损利益无法得到合理补偿，也会在一定程度上阻碍改革进程。地税系统何去何从，征管机构设置如何优化，过剩人员如何安置，成为营业税改征增值税过程中的又一项系统工程。
（4）总体评价
从2012年上海交通运输业和部分现代服务业开展营改增试点起，业界、学界及社会民众对营改增的目光都集中在其产生的联动效应上。首先，在营改增背景下地方主体税种的选择方面，本文认为除了考虑营改增怎样影响地方税体系主体税种的选择外，还要考虑应选择什么税种。结合我国的实际情况，应完善财产税制度，同时推进资源税改革，扩展税基，扩大地方税收入规模。其次，在地方收入规模方面，目前国内学者对于改革后增值税分享比例的调整基本达成共识，但在具体数值确定方面仍存在争议。本文认为，在营改增后地方按分享比例所得税收收入既要保证地方收入规模基本不变，避免改革后地方收入出现缺口，无法维持地方的基本支出；还要保证企业税收负担基本不变。
1.2.2 国外文献综述
（1）增值税方面
亚当?斯密主张依据赋税四原则，即公平、明确、便利、经济，实行公平、中性的税收政策。以社会经济活动中的增值额作为增值税征税对象，较好地体现了税负公平、税收中性和鼓励竞争的原则。斯蒂芬?R?刘易斯认为增值税本质上是一种能够抵免以前加工、分配环节所付税额的一般零售税，抵免制可以有效减少累积的税额。因此易管理、宽税基的增值税可以避免产品在生产与流通环节的重复征税问题，减少其他形式销售税的不良效应。因此，可以适当扩大增值税征税范围，避免在各行业或各种经济行为中出现重复征税现象。爱伦?A?泰特分别阐述增值税体系中可能会被区别对待的四种情况，即“褒奖”性货物、难征收的货物及劳务、零售商和小业主、农业。他认为国家为保证民生而实行“褒奖”的货物可以通过财政补贴的方式处理，而不是低税率或免税方式；在考虑征收成本的前提下应尽可能地将难征收的货物及劳务纳入增值税征收范围；对于零售商和小业主的管理，可以适当的变通，只要行之有效就可以应用。Sijbren Conssen认为，在税收收入不变的情况下，将服务排除在增值税税基之外意味着商品要适用更高的税率，增加相应的税收负担。但是，大部分的服务如运输、通讯等，主要的使用对象是个人，提供这些服务的企业会购买应税投入，对服务征税就可以将增值税的进项税额最终转嫁给消费者，减轻企业税负，从而不会在税收体系内部产生扭曲。
（2）地方税体系方面
在地方税体系方面，国外专家学者从不同角度提出不同的划分原则。美国的财政学家塞利格曼以提高税收行政效率，实现收入分配公平为目标，对税种划分提出三项原则：①适应原则；②效率原则；③恰当原则。而美国的财政专家马斯格雷夫，则以缩小收入差距，稳定经济增长和有效配置资源为着眼点，指出税收在政府间的划分应该遵循七项基本原则。这符合他关于财政三大职能的思想，反映社会经济对政府职责的要求，体现了各个税种的设立与划分应有利于政府履行职能并实现目标。着名银行家罗宾·鲍德威在考察世界各国的财税体制之后，针对特定的税种划分提出了六项原则。这六项原则实际上是一些相对较具体的指导意见，其主要理论与马斯格雷夫的主张类似。加拿大学者杰克·M·明孜则是从行政管理和政治方面提出税收划分的基本原则，即①效率原则；②责任标准；③灵活标准；④简化原则；⑤公平标准。从这方面来说，杰克·M·明孜提出的五项原则更加全面和完整。
（3）总体评价
在增值税方面，因为其自身所具有的税基广、易管理及抵扣制等特点而广受推崇，一方面增值税的税款抵扣制度可以解决同一生产过程、同一产品的重复征税问题，另一方面只对增值额征税可以减轻企业的税收负担，促进经济发展。在地方税体系方面，国外学者针对中央与地方税收划分问题提出了不同的原则。这些基本原则从不同方面提出部分税收划分的基本理论，对地方税体系的研究起到了一个参考借鉴的作用。在营改增背景下，借鉴国外经验，从我国的基本国情与实际情况出发，如何在中央与地方之间划分税收收入成为营业税改征增值税成功的关键。
1.3 研究内容、方法及创新点
1.3.1 研究内容
文章共分为五部分，内容安排如下：
第一部分为导论，首先介绍文章的研究背景及研究意义与目的，然后从国内营改增背景下地方税体系问题、国外增值税及地方税三个方面进行文献综述，并说明文章的研究内容，最后指出文章的研究方法和创新点。
第二部分为文章的理论概述部分，先是介绍了营改增的主要内容，然后从地方税的界定、划分中央税与地方税的理论依据、地方税体系的内容三个方面对地方税体系进行了理论概述。
第三部分为现状分析，第一节主要阐述了我国地方税税权的现状。第二节主要通过地方税体系的主体税种与税制结构对我国现行地方税制进行分析。第三节主要通过税收数据说明地方税的收入情况，从而进一步说明实施营改增之前营业税在我国地方税体系中所占的主体地位。
第四部分为营改增背景下我国现行地方税体系存在问题。营改增改革正式在全国范围内施行后，不仅使得地方税体系丧失了营业税这一主体税种，还将大大减少地方税的收入规模，同时缩小地方税务局的征管范围，引发人们对于地方税务机构存在合理性的质疑。其中通过对改革前后地方税收入的数据分析阐述营改增对于我国地方税体系收入影响程度的大小。
第五部分为政策建议，首先提出培育地方主体税种以完善地方税体系，同时保证地方税的收入规模。通过重新确定地方增值税的分成比例以及减少增值税的税收返还收入，提高税收占地方收入的比重，优化地方收入。营改增的背景下，地方税体系的完善非一朝一夕之功而主体税种的缺失却迫在眉睫，营业税改征增值税大大缩小了地方税务机构的征管范围，为国、地税的合并提供了条件。
1.3.2 研究方法
整体而言，文章采用规范分析与实证分析相结合的方法，以规范分析为主，实证分析为辅，对我国营改增背景下的地方税体系进行深入剖析。在具体分析上，文章着重采用数据分析方法，将理论与实践相结合，使其现实可行性更强。即文章通过理论研究分析我国地方税体系的现状，以及营改增对于我国现行地方税体系的影响，然后分析营改增背景下我国地方税体系存在的问题，针对具体问题提出相应的完善建议。
1.3.3 创新点及不足
目前学术界针对营改增及地方税体系进行了诸多探讨，但大多数集中在单一问题的分析研究，没能具体的对营改增背景下我国现行地方税体系进行分析，以至于在营改增对地方税体系的影响方面研究分析较为分散。基于此，本文对营改增背景下我国现行地方税体系进行分析，通过具体数据说明营改增对地方税体系影响的程度，与我国地方税体系存在的问题相比较，针对营改增背景下的地方税体系提出政策建议。
本文研究的主要不足在于，由于自身知识水平和能力有限，同时受限于公布的资料，在数据整理分析过程中存在缺陷，对营改增背景下地方税体系的研究不够深入。
