随着国内经济发展方式转型和国际地缘政治经济环境不确定性、复杂性的加剧，面对互联网经济对企业管理模式的新挑战，我国企业经营环境发生急剧变化，企业在预算管理中暴露出了一些突出问题，学界和实务界对预算管理的效果提出了不少质疑和批评，预算管理面临困局。
深刻分析产生的原因，积极探索解决预算管理存在的突出问题的途径和方法有着极为迫切的现实意义。
一、问题的提出
企业预算管理起于收支预计，移植自政府预算，逐步成熟于 20 世纪 20 年代美国通用电气、杜邦化学等公司的管理实践，并在组织行为学等管理学科思想的影响下，不断完善而风靡全球。20 世纪 90 年代初预算管理引入国内与我国管理实践结合，逐步吸收了目标管理、作业成本法、平衡计分卡等管理工具的优点，成为不少国内大型企业集团进行管理控制、资源配置和绩效评价的核心。
在我国推进预算管理的二十年中，大多数企业已经实行了预算管理，显著地提升了管理水平，但由于各种原因，不少企业实施预算管理的效果并不理想。根据国务院国资委课题组调查，国有企业预算管理实施的效果不理想。国际上，有人把预算视为企业管理的“毒药”和“诱发员工说慌的游戏”,尤其近几年，预算管理饱受诟病。
二、我国企业预算管理突出问题分析
（一）企业预算管理突出问题的表象
2004 年国际特许管理会计师公会指出现行预算管理存在的一系列突出问题：预算很少聚焦战略并经常与之抵触；预算加强了组织垂直管控，强化了部门藩篱，遏制信息共享；预算关注成本降低而不是价值创造；预算目标被人为扭曲低估，预算鼓励博弈和不正当的行为；预算假设和预测结果荒谬或脱离实际；预算编制费时费力，几乎不增加价值；预算更新过于滞后，不能使企业快速响应市场。
在国内，不少企业预算管理问题突出表现在：预算编制依据片面，预算编制方法和标准不当，预算编制过程费时费力，常用“一刀切”来减少费用或成本，造成预算与实际脱节，适用性差。预算短视，年度预算目标设定与企业长期战略脱节，月度目标与年度目标脱节，过多注重财务指标和财务结果，过多关注成本减少、费用降低，不积极进行价值创造。预算管理不能及时适应环境变化，过时的预算信息极大地降低了预算管理的效果，甚至导致预算管理失效。预算指标体系缺陷，逻辑不清，指标关联度差，预算控制乏力。预算松弛，预算管理各层之间信息不对称，下级操纵预算执行结果，忽略预算过程管理和分析评价，不能支撑企业业务管控和管理决策。传统预算构筑了部门管理藩篱，强化了垂直领导和部门既得利益，阻碍了部门协同和信息共享。预算管理的信息化水平不高，将落后观念引到先进的预算信息化管理系统中，甚至出现预算管理倒退。
预算管理没有产生价值增值，反复讨价还价，加大了内部管理交易成本，降低了管理效率，进行消极平衡，不能为资源配置提供科学依据。预算管理的人员素质良莠不齐，依照经验行事，“歪嘴和尚念错了经”.强调集权决策机制，形成了鞭打快牛，抑制创新的负面氛围等。
（二）预算突出问题分析
不同企业预算突出问题表现形式不一，严重程度不一，紧迫程度不一样，本文从上述表象中选取了人的因素、预算管理模式的选择、预算价值增值与配置资源、预算管理过程与预算组织、预算管理工具运用五个方面对预算管理突出问题的具体表现进行重点分析。
1.人是预算管理的核心。预算管理涉及人员包括预算决策人员、预算执行人员、专业技术人员和外部利益相关者，每个角色在不同的组织中，在预算管理的不同阶段，管理职能都会进行转换。无论从“经济人假设”还是从“人的需求层次”来看，预算管理需要充分调动和发挥人的积极性，使其个人目标与组织预算目标高度趋同。在实际管理中，预算涉及人员一般不会主动给自己套上预算的“枷锁”,即使进行了预算管理，也不能实现预算管理上级组织目标与自身管理目标的高度一致。另一方面，由于预算管理人员对预算管理理念、方法、工具、流程等理解不透，选用预算方法不当，形成预算逻辑混乱，流程不畅，预算编制费时费力，准确度低，反应速度慢。此外，一把手的管理风格对预算模式、预算管理文化和预算执行等影响较大。
2.预算管理模式的选择。每一种管理工具都有其优势和不足，不能“包治百病”.在企业创建期、发展期、成熟期、衰退期和重组期等不同阶段，预算管理的重点各不相同，选择的预算管理模式也有差别，同时，因预算实施的主导部门不同，选择的预算编制、控制、评价和考核的方法也不同，例如针对侧重于决策支持，侧重于业务控制或侧重于战略管控，所采用的预算模式也截然不同。因此，企业应综合考虑企业发展的阶段、业务管控类型等因素，选择适应性强、适用性好、交易成本低的预算管理模式来进行预算管理。
3.预算价值增值与配置资源。预算工作的意义在于通过资源配置，实现管理增值。传统预算方法是将企业生产活动中的各项消耗归集到各项成本费用中，按照费用要素进行归集，关注资源的消耗费用多，对非财务指标中涉及到企业增值的指标关注不够。借鉴作业成本原理，以价值增值为导向，运用价值链原理分析建立价值漏斗，对需要配置资源的作业进行筛选，剔除非增值环节，提高资源配置和使用效率。
4.预算管理过程与预算组织。预算管理过程是按照一定预算逻辑和流程，由不同预算组织实施的一系列管理，由确定预算目标、确定预算方案、预算执行调整、预算分析报告、预算评价考核、预算改善组成的闭环。由于预算管理跨组织跨专业，预算管理活动按照流程在不同专业和部门之间承接，将业务量计划转化为价值量进行预算。在一些大型企业业务划分“碎片化”、组织臃肿、管理流程冗长等“大企业病”突出，基于责任链的不同预算主体之间，由于组织职能的划分形成组织壁垒，造成预算信息不对称，上下层之间的管理冲突。
5.预算管理工具。随着预算管理工具日益丰富，在传统的目标成本管理法、盈亏平衡点、固定预算法之外又出现了零基预算、混合滚动预算等预算方法，同时作业成本法、标杆管理法、项目管理等方法也被广泛采用，较好地适应了经营环境快速变化，提高了预算的准确度和适应性。
许多企业由于预算业务复杂，涉及预算单位多，甚至跨地域管理，选用先进的预算信息化管理工具也可以较好地提高预算管理的准确度、适应性和管理效率，提高预算管理工作的标准化水平。
（三）预算管理共识与最佳实践
由于预算管理涉及企业多项管理职能，要综合运用多种管理方法，加之我国的预算工具从西方引进，在认识上存在一定程度的混乱，厘清预算管理的核心理念十分必要。
目前，企业预算管理基本形成了共识：是为了实现战略规划和经营目标，以价值增值为导向，以业务计划为基础，以预算的方式对预计期间内的经营活动、投资活动、筹资活动和财务活动进行规划、预计和测算，对其执行过程与结果进行计量、控制、调整、核算、分析、报告、考评和激励等一系列活动，包含预算目标设定、预算编制、预算审定下达、预算分解执行、预算控制调整、预算分析与报告、预算考评以及绩效激励改善等主要环节，是目标管理与过程管理相结合的现代企业的科学管理机制。预算管理以价值增值为导向，在预算期间内有效配置资源，实现事权和财权的匹配统一，持续改善企业运营效率和降低交易成本，实现共同的经营目标和战略目标。
2013 年安永会计师事务所对国内某大型企业进行了为期 3 个月的全面预算管理诊断，结合诊断报告，本文在分析采掘业、重化工、装配制造业、金融保险业和邮政速递业的典型预算管理案例后，认为预算管理成效显著的企业一般具有以下最佳实践特征：高层领导强力支持，各级预算管理人员协调能力和专业技能强；预算管理模式适用，体系健全；各层次预算管理机构的职责和权利清晰明确，预算流程优化顺畅；预算管理制度涵盖预算目标设定、预算编制、预算控制、预算分析、预算考核等各个环节，流程设置合理；采用事前、事中和事后双向互馈控制；约束手段和激励机制并行互用，有利于企业价值创造，预算作业细则清晰明了，具有很强的可操作性；公司各层级执行有力，预算能够与业务充分融合，预算和核算口径一致，预实分析可靠，预算管理方法正确，管理工具先进，为战略制定和高绩效运营提供决策支持。
三、预算管理突出问题的解决
（一）总体思路
目前，国内企业在没有其他可行的管理方法来替代预算管理的条件下，采用改良预算管理的途径现实可行。
（二）实现途径
1.兼容并蓄，建设高度认同的预算管理文化
传统预算管理和近年出现的超越预算分别来自于美国和欧洲，其产生的文化土壤分别是责任文化、信任文化和契约文化，这与我国的儒家和道家管理文化不同。建设高度认同的预算管理文化，科学合理确定预算目标，充分沟通，积极调动参与预算管理的各个基层的主动性，形成上下一致的预算管理认同，结合责任文化，夯实预算执行文化，保证预算执行的刚性。预算管理是企业最高领导者管理哲学和管理艺术的具体体现，结合建立责任文化基础上的传统预算文化，使其协调互补，形成具有东方管理文化特色的预算管理风格，可较好地破解预算管理本位主义和反复讨价还价等问题。预算管理是一种团队行为，对团队预算目标的高度认同感，可以显著减少讨价还价和管理成本，在预算目标设定时，减少“强压式预算”,加大员工参与度，适度授权，可以减少预算松弛。
2.有的放矢，形成持续改善的预算“自愈”诊断机制
科学诊断预算存在的问题，对预算管理失效因素进行评估，对影响程度大、迫切、出现频繁的问题重点解决，提升预算管理绩效。企业可针对预算管理体系、管理制度、管理流程、预算管理有效性、预算管理工具以及与之相关的项目进行整体诊断和专项诊断，有针对性地进行预算改进。同时，重点建立健全预算管理的监督、审计和仲裁机制，对预算管理进行全过程管理监督，强化重点预算项目审计和风险评估，及时对预算管理中出现的争议进行裁决，尤其是对年度预算管理进行后评价，促使预算管理及时进行“回头看”,认真总结年度预算管理中的亮点和不足，不断完善和改进预算管理制度体系，持续改善预算“自愈”管理机制。
3.增值导向，构建预算作业链价值增值的管理流程
运用权变理论，企业可以从领导权变理论、人性权变理论和组织结构权变理论等不同角度，根据企业生命周期、企业的战略目标、财务战略类型，明确预算管理目的，选择适宜的预算管理模式，实施预算管理。基于价值创造的预算管理模式可以较好地解决内部交易成本增加、效率低下和资源配置不合理的问题。以价值链增值为导向，对增值的业务和活动给予资源配置，采用价值漏斗模型来筛选、优化业务流程，按照预算管理实施的必要性，适时成立项目矩阵化的预算管理组织，将预算指标分解到组织内部的各个层面，进行调整、实施、控制和业绩评价，减少部门藩篱对预算的影响。
4.多措并举，实现预算管理体系的整合优化
运用系统论原理对预算管理流程进行优化，积极引进先进的预算管理理念和方法，进行系统整合，破解预算面临的目标不一致、效率低下和执行效果较差的问题，破解紧盯局部利益和强化部门壁垒而忽视整体目标等突出问题。运用滚动预算管理方法可以将战略目标、年度目标、月度目标和局部与整体目标结合起来，提高预算准确度和适应性。运用平衡计分卡法，实现预算管理指标体系、预算分析评价体系与绩效管理体系的融合协同，提高预算执行力，改善预算绩效和组织绩效。运用客户关系管理模式充分结合内部和外部环境的变化，及时调整预算管理，降低内外部交易成本，增加客户让渡价值，提高客户满意度和对环境快速反应的能力。
5.四流合一，强化信息化管理手段，削弱组织壁垒的影响
积极借助信息化管理手段，实现预算管理与 ERP 系统人、财、物、销售、项目管理、生产、设备和财务支付等业务系统的有效集成，以信息技术为基础，对业务价值链进行全过程管理，实现物流、资金流、单据流和数据流四流合一，实现高效、准确编制与调整预算。国内实务界已在这方面进行多年尝试，取得了有益的探索经验，例如采用国际市场领先的海波龙（Hyperion）预算软件，可以整合业务预算、投资预算、筹资预算和财务预算，在与 ERP 系统集成后，实现实时预算管理预实分析、预算与业务融合的全程控制和预算管理信息的实时共享。
结 语
预算管理暴露的突出问题是一系列问题的集合，是多个复杂因素交织的结果。预算的功能是筹划，预算的过程是博弈，预算的结果是平衡，预算的手段是将业务量计划转化为基于会计语言的价值量表述，预算的目标是实现组织的预算期间目标。预算在时间上包括了事前预测、事中预算控制和事后预算评价，在横向管理上涉及企业所有预算单位，在纵向管理上贯穿了业务所有环节。本文选取了导致预算困局的常见的问题进行探讨，运用系统论和控制论方法，结合范式分析和实证分析，从预算管理文化、作业价值链增值、预算诊断完善、预算优化整合、企业信息化系统集成等不同角度做了探索，提出了解决思路和途径，对企业预算改善有一定借鉴意义。
参考文献：
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