第一章 司法会计和职务犯罪侦查的相关基础理论
职务犯罪作为经济犯罪的一种，因此这类犯罪就与会计资料有着密不可分的关系。本文通过对司法会计和职务犯罪的研究，提出的主要观点是职务犯罪是经济犯罪的一种，对经济犯罪的侦查离不开司法会计，司法会计及司法会计鉴定在查处职务犯罪中可以发挥重大作用。本文将通过下文对这一论点加以论证。
一、司法会计的概念及内容
（一）司法会计概念
我们研究司法会计，首先要明确司法会计究竟是什么？司法会计做为一门独立的学科在中国已经有 30 年的历史，起初该学科就是为了解决司法诉讼过程中涉及的财务或会计等专业性问题，因此最开始的研究者多为司法实务人士，随着学科的发展，司法会计的学科内容也逐渐扩大和完善。首先，司法会计是一门学科即司法会计学，其作为一门涉及法学、会计学、侦查学的交叉学科，其从属于证据学科范畴下，主要是研究证据问题。经过多年发展，司法会计同时也是一个行业，有专门一批具备司法会计专业知识的人员组成，他们在法律诉讼活动中从事涉及对会计资料检查以及鉴定的相关业务。最后，司法会计也是一种取证方法和证据形式，其在诉讼过程中对会计资料进行检查，并对会计资料进行司法会计鉴定，所出具鉴定意见就是证据中的一种。
根据目前通说观点，司法会计是指司法机关在涉及会计业务案件的侦查、审理中，为了查明案情，对案件所涉及的会计资料及相关财物进行专门检查，或对案件所涉及的会计问题进行专门鉴定的法律诉讼活动。从主流观点对于司法会计的定义，我们可以看出司法会计是一种法律诉讼活动，其在司法机关遇到涉及会计业务的案件时，对会计资料进行“检查”和“专门鉴定”.
结合上文，我们可以看出司法会计概念的内涵有很多，但是本文所研究的是司法会计在职务犯罪侦查中的应用，因此在这一范畴内司法会计的概念应该被为界定为诉讼活动中的一种取证方法和证据形式。
（二）司法会计的分类
目前，司法会计可以被分为司法会计检查、司法会计鉴定、司法会计文证审查、司法会计技术协助。
2司法会计检查，是指在诉讼活动中，为了查明案情，由具有司法会计专业知识的人员，通过对案件中涉及的会计资料及相关财物进行检查的一种取证活动；司法会计鉴定，是指具有司法会计专门知识的人员对需要解决的会计问题进行鉴别判断，并提供意见的一项活动。本文认为这两项业务是司法会计的核心所在，关于司法会计检查和鉴定的内容将在下文详细阐述，在此不赘述。
（三）司法会计的基础理论
1、会计错误理论]
我们研究司法会计，首先要对司法会计的一些基础性理论加以阐述。我们第一个要面对的就是会计错误这一问题，会计错误是指各种违反真实性、正确性、合规性的要求，且导致相应会计现象3.司法会计错误理论，也称为会计错误三要素理论，其作为司法会计学的基本理论之一。如前文所述，会计错误是研究司法会计的基础理论，其重要性不言而喻。但是，我们不能简单的认为，所有涉及会计的案件中都存在会计错误，也就是说司法会计通过检查、调查、鉴定的目的不是单纯的发现会计错误，而更主要的是发现会计事实。
会计错误，按照性质不同，可以划分为舞弊、过失错误、意外错误。
4其中舞弊应该是指行为人故意制造的会计错误；过失错误，一般理解为人们的过失或非人为因素产生的会计错误。通过两种会计错误的概念不同，本文研究的重点就是因舞弊造成的会计错误，因为舞弊行为与经济犯罪及违法行为相关。我们研究司法会计的主要目的，就是通过检查、鉴定等行为，来判断众多会计错误产生是否因舞弊或是过失造成。如果通过司法会计检查，发现存在舞弊，也就是故意造成的会计错误，这就说明存在违法甚至犯罪的线索，需要公安或者检察院侦查部门介入开展调查取证工作。
2、会计资料具备证据属性
研究司法会计最主要的目的就是更好的服务于诉讼，而诉讼的问题主要就是证据问题。我国的民事诉讼法、刑事诉讼法、行政诉讼法对于证据的形式、规则都有明确的规定，其中规定证据的形式主要分为书证、物证、鉴定意见、电子证据等。司法会计学就是通过调取会计资料，并加以检验、鉴别，最终将其转化为证据支持诉讼。会计资料所涉及记账凭证、财务报表等资料都可以通过司法会计的调取、检验、鉴定，最终转化为各类证据形式，而且符合证据的客观性、关联性、合法性的要求，也就是会计资料具备证据属性。
会计资料证据，概括起来是指以会计资料形式所表现的诉讼证据，即经过法定程序收集、固定用来证明案件事实的会计资料。
5这种类型的证据有很多种形式，如记账凭证、财务报表等，它们都可以转化为书证，并通过其内容间接证实案件事实。此外，通过司法会计的调查、鉴定工作，将上述会计资料可以转化为鉴定意见的证据形式。
最后，由于计算机技术的发展，会计活动更多的被财务人员使用计算机及相关财务软件进行记录，并以电子数据的形式进行固定和传输，这就形成了电子数据形式存在的会计资料。对于电子数据形式的会计资料，可以通过电子取证方法加以采集、固定并转化为电子证据支持诉讼，电子证据也是法定的证据形式。
（四）司法会计检查和司法会计鉴定
1、司法会计检查
司法会计检查，通常是指在涉及会计业务案件法律诉讼中，为了查明案情对涉案会计资料及相关财务依法进行专门检查的一项司法检查活动。
6对于司法会计检查，经常被有些从事司法实务人员认为就是查账，也就是对涉案会计资料进行翻阅、检查，找出能够认定犯罪的会计资料。本文认为如果将司法会计检查单纯的理解为就是查账，那就太过狭隘和片面了，二者虽然有很多共同点，但还是有一定的区别。司法会计检查与查账虽然都是针对涉案单位的会计资料的检查，但二者存在很大差异：首先，二者的主体不同，司法会计检查主体具有特定性，按照我国法律规定，司法会计检查的基本主体应当是诉讼机关以及由诉讼机关指派的侦查、检察、审判等人员。司法会计检查的其他参与者，主要是指司法会计师等专家。而查账的主体则相对更为广泛，上级单位的财务人员或者审计人员对会计资料的检查也可以称为查账，司法人员的检查也能称为查账。其次，司法会计检查与查账的性质不同，司法会计检查是指为了查明案情，而对涉案单位的会计资料进行专业性检查，司法会计检查应当被视为侦查取证行为；而查账的属性更为广泛，查账本身不具有司法属性，只有在司法人员作为查账主体时查账才具备了司法属性。由于查账主体不同，因此查账更多被认为一种财务检查行为。
司法会计检查方法主要有审阅法、复算法、核对法、比较法、计算机辅助检查方法等。其中，重点提及一下计算机辅助检查方法，是指利用计算机及相关软件，对涉案会计资料及信息进行整理、运算和查询的一种辅助检查方法，在司法会计中需要处理下列事项可以利用计算机辅助完成。计算机辅助检查方法相比其他传统方法最大的优势，就是他的工作效率最快，而且确保数据的客观和准确性。
由于，目前多数单位的财务都已经实现电算化，就是通过计算机以及辅助软件进行会计资料的录入、整理、核算，这就会使会计资料以电算化资料的内容呈现出来。
7由于大量的电算化会计资料的出现，因此，使用传统的检查方法已经不能适应现代社会需求，必须借助一些计算机软件辅助检查，其中最基础的就是 Excel软件，当然还有很多专门为查账、打击舞弊行为的软件。在司法会计检查中利用这些软件可以阅读一些电子证据中的数据，辅助完成记录、计算、汇集案件数据，进行票据及账务整理，核对数据，查询数据等多项任务。采用计算机辅助工具已经成为司法会计检查的一个趋势，并逐渐被司法会计专业人员所接受，其对于提高查账效率和准确性发挥越来越重要的作用。
2、司法会计鉴定
按照目前的主流观点，司法会计鉴定是指在诉讼中，为了查明案情，指派或聘请具有司法会计专门知识的人员，对诉讼中需要解决的会计问题进行鉴别判定的一项司法会计鉴定活动。司法会计鉴定作为经济、贪污贿赂等犯罪案件的一种重要的取证方法，其鉴定的对象通常是犯罪嫌疑人所经手的涉及会计方面专门问题的账目、票据、凭证、报表以及其他会计资料等，是否违反财务、会计、发票、账户、票据、金融等管理制度和是否舞弊或者违法犯罪，以及如何实施违法犯罪行为等方面的事实情况。
本文认为司法会计鉴定主要是指具备专业技能，通常要具备司法会计鉴定资质的人员对可能涉及财务舞弊的会计资料进行鉴别，通过专业知识和技术手段分析判断是否存在舞弊以及财务造假的行为，最终作出一个客观性的鉴定意见，为诉讼提供证据支持。司法会计鉴定更多情况以专家意见、鉴定建议书形式存在，对于认定案件并指控犯罪发挥着巨大的作用。需要指出的是，司法机关并不会单纯依据司法会计鉴定就能认定一个人是否涉嫌职务犯罪，司法会计鉴定更多是辅助和印证其他证据形式，只是因为司法会计鉴定相比其他证据形式更具客观性和专业性，因此他的证据效力更强。
二、职务犯罪及侦查
（一）职务犯罪的概念
我们讨论职务犯罪的问题，必须要指出职务犯罪并非我国刑法中的专门术语，而是司法部门和法学理论界提出的一个概念。其法律依据是我国刑法和有关刑事法规中的某些犯罪，即必须以犯罪主体具备一定的职务身份为前提，或利用职务便利实施一定行为为构成要件。关于职务犯罪的概念，目前法学界尚无统一认识。
有的认为职务犯罪就是国家工作人员的犯罪，或称国家工作人员职务上的犯罪，或称国家工作人员利用职务便利的犯罪。有的认为职务犯罪是公职人员违背职业道德，故意或过失实施了其职务活动有密切联系的各种犯罪。有的学者，还认为职务犯罪是指国家工作人员、集体经济组织工作人员或者其他从事公务的人员违背其职务的犯罪或者消极地不履行其职务所要求的行为，致使国家和人民利益遭受重大损失的犯罪行为的总称。目前主流观点认为，职务犯罪是指具备一定职务身份的人故意或过失地实施了其职务之间具有必然联系的、侵犯了国家管理公务的职能和声誉，致使国家和人民利益遭受重大损失的各种犯罪总称。
10本文认为，职务犯罪就是特指国家工作人员利用职务便利实施的一种犯罪行为，其犯罪主体具有特殊性。
职务犯罪包括以下四类：（1）贪污贿赂犯罪，即刑法分则第 8 章规定的贪污贿赂犯罪以及其他章中明确按照第 8 章相关条文定罪处罚的犯罪，共 12 个罪名；（2）国家机关工作人员的渎职犯罪，即刑法分则第 9 章规定的渎职犯罪，共 35个罪名；（3）国家机关工作人员利用职权实施的侵犯公民人身权利和民主权利的犯罪共 7 个罪名；（4）国家机关工作人员利用职权实施的其他重大犯罪。
11本文在本文中主要研究的职务犯罪类型是《刑法》第 8 章节所规定的犯罪，如贪污、贿赂、挪用公款等犯罪。上述犯罪有一个共同点都属于经济犯罪，这些犯罪与会计资料有着紧密的关系，犯罪人在实施此类犯罪时都会或多或少在会计资料上留下痕迹，因此司法会计在这些犯罪的侦查过程中能够发挥巨大的作用。
（二）职务犯罪的特点及产生原因分析
1. 职务犯罪具有共同特点
职务犯罪具有的特点一是犯罪领域进一步拓展，根据对“十一五”时期全国检察机关查办的 20 多万件职务犯罪案件的分析，这些职务犯罪涉及党政机关、权力机关、司法机关、军事机关以及国有企业单位等各个领域、行业和环节，并向一些新的经济领域、权力领域及资金密集行业蔓延。二是犯罪手段智能化、多样化，随着信息技术的发展，职务犯罪的方法也日新月异，以行受贿案件为例，以前行贿人向受贿人送现金的方式已经越来越少，为了行为更为隐蔽，犯罪人会采用银行转账、微信红包、网上支付等方式进行行贿；三是犯罪活动群体化，即通常所说的“窝串案”,就是犯罪人员不是一个人，而是一个单位的很多人都在实施犯罪，他们之间相互配合、利益均沾，形成一个犯罪利益共同体，这就给打击此类犯罪造成非常大的困难；四是犯罪行为跨区域化、国际化，职务犯罪人员为了确保自己贪污、受贿的钱款安全，通过会通过境外银行、金融机构进行洗钱。
除了上述特点以外，本文总结出几条职务犯罪区别于一般刑事犯罪的特点，第一就是主体特殊性，就是犯罪主体均为国家工作人员，包括国家机关、国有公司、企业、事业单位、人民团体委托管理、经营国有财产的人员。
13职务犯罪的犯罪人都是具备一定职务和身份的人，这是此类犯罪区别于其他犯罪一大显著特点。
第二是都具有贪利性，前文已经交待本文研究的职务犯罪是《刑法》第 8 章的犯罪，如贪污、挪用公款、受贿犯罪，这些犯罪共同特点就是有很强的贪利性，就是犯罪人利用职务将国有财产非法占为己有。职务犯罪的犯罪行为一般都与金钱有着密不可分的关系，犯罪人会想尽办法将本属于国家、集体的财产据为己有，这在一过程中，都会或多或少留下痕迹。
2. 职务犯罪产生及不断蔓延的原因分析
近些年，职务犯罪数量逐年增长，而且涉及社会各个领域。分析职务犯罪滋生蔓延的原因，本文认为主要有以下几条：
（1）政府权力过大，据统计，如某省会城市，经过审批改革，仍然拥有 4122项审批权；政府的审批权涉及到社会生活的方方面面，权力过大就必要会造成很大的寻租空间。很多商人为了获得高额的利益，就会想尽一切办法去拉拢腐蚀那些手握重权的政府官员、国企领导。近几年，网络和媒体经常报道一个处长或是科长贪污就可以达到上亿元，有数十套房产，所谓的“小官巨贪”,造成这些后果其中很大原因就是这些官员手中掌握的大量的权力。
（2）权力过度集中，公共权力不适当的集中在少数领导干部手中，尤其是政府很多一把手。前文所说，政府权力过大，而且权力又掌握在少数领导干部手中，如果缺少有效的监督制约机制，很容易滥用手中权力，正所谓“绝对的权力导致绝对的腐败”.
（3）权力缺乏有效的监督制约，虽然有党委纪检监察、司法部门的监管，但对于庞大的社会体系的监督还是略显力不从心。但是随着时代发展，一些新的监督机制逐渐发展起来，其中网络监督就是一个典型。近来很多贪官“东窗事发”
都是互联网曝光的功劳。我国的法律体系和政府监督体系都在不断完善过程中，但这是一个漫长过程，在体系和制度尚不健全的时候，公众舆论和网络监督的发展也能为更加廉洁的社会环境做出贡献。
（4）权力“红利”的诱惑力大，审批权力背后巨大利益驱使很多商人去拉拢腐蚀掌握权力的领导干部，不息一切手段，而很多领导干部在巨大利益面前很难做到独善其身，很快便被拉拢腐蚀。
（5）人的因素，这也就是职务犯罪人员自身的个人素养问题；我国政府的管理制度中，虽然经过三十年的市场经济建设，但是政府对于市场发展还是具有决定性作用，即在很多关键领域存在“即当运动员，又当裁判员”的情况，这就不可避免会造成很大寻租空间。此外，内因决定外因，很多官员在长期担任领导职务后，自身的思想认识和党性修养没有明显提高，有些官员在众多诱惑面前放弃此前选择的人生观和世界观，使得欲望占据了自己的思想，本文认为这也很多官员走向贪污腐败的重要原因。
（三）职务犯罪现状及危害性
改革开放 30 多年来，我国检察机关查处的国家公职人员贪污贿赂等职务犯罪案件超过百万件。21 世纪前 10 年，司法机关平均每年查处贪污贿赂等职务犯罪案件 4 万多件，有的年份超过 5 万件。2008-2012 年这五年间，我国各级检察机关认真贯彻标本兼治、综合治理、惩防并举、注重预防方针，加大查办和预防职务犯罪工作力度。严肃查办贪污贿赂等职务犯罪。共立案侦查各类职务犯罪案件 165787件 218639 人，其中县处级以上国家工作人员 13173 人（含厅局级 950 人、省部级以上 30 人）。加大惩治行贿犯罪力度，对 19003 名行贿人依法追究刑事责任。严肃查处执法司法不公背后的职务犯罪，立案侦查行政执法人员 36900 人、司法工作人员 12894 人。会同有关部门追缴赃款赃物计 553 亿元，抓获在逃职务犯罪嫌疑人6220人。立案侦查渎职侵权犯罪案件37054件50796人，其中重特大案件17745件。2013 年，据最高检察院报告统计：全国各级检察机关全年共立案侦查贪污贿赂、渎职侵权等职务犯罪案件 37551 件 51306 人，同比分别上升 9.4%和 8.4%.突出查办大案要案，立案侦查贪污、贿赂、挪用公款 100 万元以上的案件 2581 件，涉嫌犯罪的县处级以上国家工作人员 2871 人，其中厅局级 253 人、省部级 8 人。
开展查办和预防发生在群众身边、损害群众利益职务犯罪专项工作，立案侦查涉及民生民利的职务犯罪 34147 人。严肃查办以贿赂等手段破坏选举、侵犯公民民主权利的犯罪。深挖执法司法不公背后的腐败犯罪，查处以权谋私、贪赃枉法、失职渎职的行政执法人员 11948 人、司法人员 2279 人。加大惩治行贿犯罪力度，对 5515 名行贿人依法追究刑事责任，同比上升 18.6%.强化境内外追逃追赃工作，追缴赃款赃物计 101.4 亿元，会同有关部门抓获在逃职务犯罪嫌疑人 762 人。自2012 年以***总书记为中心的党中央提出从严治党、严惩各种腐败行为的方针政策，中纪委、最高检也对腐败保持高压态势，严肃查处贪污腐败的各级官员，先后有数十余名省部级高官落马，其中还有曾经的中央政法委书记周永康等原国家领导人先后被查处并被依法审判，这些举措都体现了中国共产党依法治国、从严治党、打击贪腐的决心。
实践中，职务犯罪活动往往事先有预谋、事后毁灭证据，跨部门、跨行业、跨区域作案时有发生，一些犯罪分子横向联手或者上下串通，有的还与黑道结盟甚至与国外违法犯罪分子相勾结。无论是发生在基层还是高层，这些案件都会牵涉出一小批乃至一大批，少则几人、十几人、多则上百人、数百人甚至更多，往往形成办一案、带一串、挖一窝的态势。
职务犯罪对于国家和社会的危害不言而喻，而且远比一般刑事犯罪的危害要深远。职务犯罪的严重危害性主要体现在以下几个方面：
1. 职务犯罪严重危害党和国家的政权建设，职务犯罪作为腐败现象最严重表现，严重损害党和政府的形象以及国家宪法和法律的权威，从而威胁党的执政基础和社会和谐稳定。
2. 职务犯罪严重危害社会主义市场经济建设，主要表现就是增加经济成本、阻碍和破坏改革进程、腐蚀国家赖以发展的经济基础，严重可能导致正给市场经济改革的走样。
3. 职务犯罪严重危害社会文化道德建设，职务犯罪等腐败现象将导致社会道德水准和社会风气的下降，容易导致民众对政府、法治缺乏信任，这种危害对于国家和社会是最为深远的。
（四）职务犯罪侦查
职务犯罪侦查隶属于刑事侦查，是指检察机关依法办理职务犯罪案件进行的专门调查工作和有关的强制性措施。
15由于职务犯罪的特殊性，对此类犯罪的侦查工作也区别于其他犯罪的侦查，其特点主要体现在以下几个方面：
1.职务犯罪侦查的过程一般是从人到事的侦查过程
职务犯罪侦查多数是围绕一定的犯罪嫌疑人调查取证，查明其有无犯罪事实，只有少数职务犯罪是从犯罪后果入手侦查的，如玩忽职守、私放在押人员等犯罪。
侦查过程的不同，决定着侦查中各环节的重点和所采取的措施、手段的侧重点各不相同。对于从人到事的案件侦查，立案前的审查主要是为了查明嫌疑人有无犯罪事实而采取的旨在进行审查和调查核实的措施和手段，立案后的侦查取证过程则是为了进一步收集证据，以证实立案侦查的嫌疑人的犯罪事实，并发现其有无其他犯罪事实并缉获犯罪嫌疑人。
2.职务犯罪主体的特殊性决定了侦查对象的特殊性
职务犯罪侦查的对象是具有职务犯罪嫌疑的国家工作人员和其他从事公务的人员及其共犯。职务犯罪侦查的对象都是具有一定职务和权力的人，他们较其他刑事犯罪人具有高学历、高智商、高社会地位等特点，这些人员一般都有较为丰富的社会经验和法律意识，此外还有庞大的社会关系网络作为保护。上述特点造成对于这些人员开展侦查取证工作要比一般刑事犯罪更困难。
3.职务犯罪侦查中矛盾双方的强烈对抗性
职务犯罪侦查双方强烈的对抗性体现在一方面侦查人员要依法开展侦查，查明犯罪人及其犯罪事实；另一方面，犯罪人却要千方百计地对抗、阻挠侦查，妄图逃脱刑法的处罚。这种对抗在一定程度上不亚于你死我活，因为职务犯罪人员在被发现犯罪前具有社会地位、财富等等，都会因为被指控犯罪而付之东流。
4.职务犯罪线索来源的隐蔽性
除侦查人员直接发现的线索以外，侦查机关获取的犯罪线索一般来源于群众和单位的举报、有关部门的移送、隐蔽力量提供的情报和犯罪嫌疑人的自首。上述犯罪线索的来源都相比一般刑事犯罪更为隐蔽。由于职务犯罪本身就是非常隐蔽的，犯罪实施多为一对一，很少再有第三人得知，其他人只能通过一些外在迹象发现是否存在职务犯罪的可能性。
5. 职务犯罪侦查取证过程的复杂性
职务犯罪行为触犯的法律、法规多；加之职务犯罪活动隐蔽性强，实施犯罪时间与发现犯罪的时间跨度大，故证实犯罪的直接证据和原始证据较少，更多的是大量的间接证据和传来证据。由于本文主要研究的是《刑法》分则第八章的贪污、受贿类，在这一类职务犯罪案件侦查中，除了上述所列举的一些特点外，还有一个显著特点就是会涉及大量会计资料，也就是需要大量查账、调取银行账目，针对这类案件的侦查员必须要具备一定会计专业知识，否则面对大量的会计资料就会非常的被动。
综上所述，职务犯罪案件的侦查取证的范围广泛，需要获得证据数量多，侦查难度大，另外一些职务犯罪案件侦查的技术性强，寻找、发现和检验证据要做大量的工作。在这些职务犯罪案件侦查中，为了更有效的指控犯罪，像司法会计等取证方法的使用就显得尤为重要。
