海联讯财务造假手段与动机探析(2)

（二）会计确认与计量环节的造假手段
　　
　　海联讯造假上市不仅体现在两份截然不同的招股说明书中，在应收账款以及收入、成本等项目的确认和计量上同样存在问题。
　　
　　1.虚构应收账款及应收账款的收回
　　
　　通过海联讯 2012 年年报发现，2010 年度，海联讯公司向两家单位提供系统集成和软件开发服务，实现销售收入对应的应收账款为 1 286.06 万元；2011 年度，海联讯公司向六家单位提供系统集成和软件开发服务，实现销售收入对应的应收账款为 1 894.03 万元，合计确认应收账款 3 180.09 万元。但截至 2012 年 12 月 31 日，还没有上述应收账款的收款记录。
　　
　　同时在 2010 年度和 2011 年度，海联讯的应收账款分别减少了 1.13 亿元和 1.33 亿元，但笔者并未在海联讯的财务报表中找到应收账款方的名称。原来是海联讯从非客户方转入大量资金伪造应收账款的收回，然后又通过其他应付款在下一会计期间转回。此外，海联讯对应收账款贷方余额也没有进行重分类，同时也未按经过重分类的应收账款余额计提坏账准备，不符合《企业会计准则》的规定。
　　
　　2.多计收入、少计成本及费用
　　
　　（1）未按规定计提年终奖金
　　
　　我国会计核算的确认和计量是建立在权责发生制之上的。在权责发生制的条件下，海联讯应由本期承担的职工薪酬，无论实际有没有发放，都应在本期确认，计入产品（劳务）的成本或当期损益，而海联讯公司未按企业会计准则的要求对年终奖金进行计提，只是在实际支付时确认。
　　
　　（2）未按规定确认外包成本
　　
　　配比性原则是我国会计核算的基本原则之一，即收入与其相关的成本费用应当配比，包括因果配比和时间配比。对于软件外包的成本，海联讯未在确认收入时按服务完成情况暂估相应的成本，而是在实际收到软件服务提供商的结算清单时确认，违反了《企业会计准则》的规定。
　　
　　（3）未按规定确认收入
　　
　　按照我国现行的会计准则规定，销售商品的收入只有符合收入确定的条件才能确认收入。海联讯公司确认了部分不符合收入确认原则的项目合同收入，不符合《企业会计准则》的规定。
　　
　　（三）财务报表层面的造假手段
　　
　　海联讯就其应收账款以及收入、成本等项目的不合理处理，对财务报表造成了重大影响。笔者现将正确的会计处理调整如下：
　　
　　1.2011 年度会计处理调整
　　
　　（1）对 2011 年的外包成本做如下调整：减少年初未分配利润 3 697 196.30 元，增加主营业务成本 1 179 705.05 元，增加应付账款 4 876 901.35 元。
　　
　　（2）对 2011 年跨期确认的年终奖做如下调整：减少年初未分配利润 3 206 932.70 元，销售费用减少 145 468.90元，管理费用增加 1 825 775.88 元，同时增加应付职工薪酬 4 887 239.68 元。
　　
　　（3）对海联讯 2011 年虚假冲减应收账款做如下调整：调增应收账款 133 067 772.0 元，同时调增其他应付款 133 067 772.08 元。
　　
　　（4）将 2010 年应收账款贷方余额重分类至预收款项，即调增应收账款及预收账款 4 173 942.96 元。
　　
　　（5）对 2010 年虚假确认的营业收入对应的应收账款做如下调整：调减 2011 年年初未分配利润 10 510 000.00 元，调减应收账款 10 510 000.00 元。
　　
　　（6）对海联讯 2011 年虚假确认的营业收入做如下调整：减少营业收入 15 920 000.00 元，应收账款 15 920 000.00元；同时对于减免的营业税税金及附加调减 677 890.00元，与此同时减少营业外收入 677 890.00 元。
　　
　　（7）调整 2011 年确认的 2010 年营业税，增加 2011年的年初未分配利润 133 120.00 元，同时减少营业外收入 133 120.00 元。
　　
　　（8）根据上述对海联讯应收账款的调整，重新计算并调整坏账准备，增加应收账款坏账准备 13 426 926.15元，资产减值损失 4 559 602.41 元，递延所得税资产2 014 038.92 元，调减的所得税费用、年初未分配利润分别为 683 940.36 元、7 537 225.18 元。
　　
　　（9）根据以上调整，2011 年的净利润减少 22 788 794.08元，同时调减盈余公积 3 168 646.46 元。
　　
　　海联讯通过财务造假在 2011 年虚增营业收入 1 592万元，当年该公司的管理费用少计 182.58 万元、资产减值损失少计 455.96 万元、营业成本少计 117.97 万元，结果造成虚增净利润 2 278.88 万元。
　　
　　2.2011 年度以前会计处理调整
　　
　　（1）对 2010 年及以前跨期确认的外包成本做如下调整：减少 2010 年年初未分配利润 13 002 778.76 元，营业成本 9 305 582.46 元，增加应付账款 3 697 196.30 元。
　　
　　（2）对 2010 年及以前跨期确认的年终奖金做如下调整：减少 2010 年年初未分配利润 2 917 785.00 元，增加400 613.15 元的销售费用，减少 111 465.45 元的管理费用，同时增加 2010 年度的应付职工薪酬 3 206 932.70 元。
　　
　　（3）对 2010 年海联讯虚假冲减的应收账款做如下调整：调增应收账款 113 201 995.25 元，同时增加其他应付款 113 201 995.25 元。
　　
　　（4）将 2010 年应收账款贷方余额重分类至预收款项，调增应收账款 583 526.90 元，同时增加 583 526.90 元的预收账款。
　　
　　（5）对 2010 年海联讯虚假确认的营业收入做如下调整：减少 10 510 000.00 元的营业收入及 10 510 000.00 元的应收账款；同时调减 546 520.00 元的营业税金及附加和413 400.00 元的营业外收入，调减应交税费 133 120.00元。
　　
　　（6）根据上述对应收账款的重新调整，对坏账准备作出计算，调增 8 867 323.74 元的坏账准备和资产减值损失，同时调增 1 330 098.56 元的递延所得税资产，减少所得税费用 1 330 098.56 元。
　　
　　（7）以上调整影响 2010 年度净利润结果调减 889 767.05元的盈余公积。
　　
　　通过财务造假海联讯在 2010 年度虚增了 1 051 万元的营业收入，营业成本、销售费用、资产减值损失分别少计930.56 万元、40.06 万元、886.73 万元。合计虚增了889.77 万元的净利润。