自 1995 年开展财政预算审计以来， 审计部门发现财政预算管理普遍存在预算编制不科学、预算执行约束力不强、预算管理精细化不够和预算绩效水平不高等问题，而具有"经济宪法"之称的新预算法正式实施，正是历年审计成果转换的重要体现，也凝聚了新一轮财税改革的各方共识。新预算法是审计机关今后实施财政预算审计的核心法律依据，对审计提出了"扩面、提质、增效"的新要求，审计部门应当及时深入研究、分析审计监督的新常态，通过转变审计理念、创新审计方式方法，不断提高审计监督的质量和水平。
一、新预算法修订内容对审计监督的影响。
1.对审计监督扩面的新要求。
①新预算法要求建立全口径预算体系，主要包括一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算、社会保险基金预算四个部分，即将全部财政资金收支都纳入预算管理，从法律层面明确并拓宽了预算审计的内容和范围，提出了全面实施审计监督全覆盖的新要求。 审计部门应当通过对全口径预算的监督，有效避免财政资金预算碎片化、支出结构固化，财政投入与事业发展"两张皮"、"钱等项目"、"项目等钱"、"敞口花钱"等现象。
②新预算法确立了更具前瞻性的跨年度预算平衡机制，使原来单一年度预算平衡机制的审计转变为跨年度预算平衡机制的审计。新预算法规定地方政府可以从财政超收收入中提取资金设立预算稳定调节基金，用于冲减赤字或弥补今后年度预算资金的不足，这种机制有利于地方政府根据实际需求调剂预算执行中由于短收、超收导致的预算资金的余缺，调整政府投资周期的预算投入，防控地方政府的债务风险。 随着各级政府预算跨年度平衡机制的逐步建立，审计对预算调整权的监督重心应当从过去关注超收收入的支出内容转变为对跨年度预算稳定调节基金设立的规范性、跨年度预算周期支出的绩效性，以及中长期财政规划和跨年度滚动预算的合理性进行全方位的审计监督。
③新预算法给地方政府债务管理套上了预算监管的 "紧箍咒",从限制举债主体、用途、规模和方式四个方面对政府债务管理做出规范性要求， 也对债务审计的实施和评价提出了新要求。
审计署组织的政府性债务审计结果表明，虽然政府债务风险总体可控，但由于脱离人大监督，局部仍然存在风险隐患。 因此，审计部门应当开展常规性的政府债务审计， 为降低地方政府融资成本，防范潜在债务风险提供审计保障。
④新预算法强化了人大审查力度，增加财政决算审计监督节点，突出了审计机关在人大财政预算监督中的作用。 新预算法规定各级财政部门编制的本级决算草案，经审计机关审计后，报本级政府审定，提请本级人民代表大会常务委员会审查和批准。 因此，各级人大及其财经委预算、决算审查的重点内容必须成为审计机关的重点监督内容，这样才有利于形成有效的监管合力。
2.对审计监督提质的新要求。
①新预算法确立了预算绩效的重要原则，对审计监督目标提出了更高的质量要求。要求审计部门不仅应关注政府经济活动的真实性、合规性，还要进行预算编制、执行和决算全过程的绩效审计；不断规范政府收支行为，强化预算约束，兼顾公平与效率，满足各级人大依法对财政资金绩效管理监督的需求。现有预算审计在绩效预算审计方面普遍处在探索阶段，虽然审计报告涉及预算资金使用效率的审查，但仅限于对预算支出进度慢、成本高、工期拖延等情况造成效率低下的简单描述， 尚未建立科学的定性、定量绩效评价指标体系。
②新预算法对预算公开作出全面规定，不仅是要求政府部门年度预算、决算要公开，还要求预算执行和其他财政收支情况的审计报告向社会全公开，也就是首次以法律形式明确了审计报告公开制度。尽管在实践中，审计报告公开已成为常态，但大多是简化式、摘要式公开。 未来，审计报告将全文公开，其质量和水平将完全晒在公共舆论监督的阳光下。
③新预算法规定财政部门要按年度编制政府综合财务报告，要求审计监督发挥国家治理体系的"免疫系统"功能。这就要求政府综合财务报告的审计不仅要反映政府整体财务状况、运行情况和财政中长期可持续性发展能力，还要揭示各级政府在财政预算管理、债务管理、财务核算和资金绩效等方面存在的体制性机制性问题，有效防范化解潜在的政策风险、财政风险和金融风险。
④新预算法对法律责任有了更详细的规定，根据违法情节不同对责任人给出"降级、撤职、开除"等具体且具有可操作性的处罚定性，严重的则对其追究刑事责任。 审计报告必然成为追责的主要法律依据，这就要求审计发现问题的取证必须真实，定性必须准确，审核必须严格。而原预算法问责的力度相对较轻，对违反内容和责任人处理方式的规定也过于原则，实际操作性不强。
3.对审计监督增效的新要求。
新预算法的实施，对预算编制、预算执行、预算绩效和决算管理都提出了前所未有的标准和要求，预算审计监督工作也就必须"水涨船高",以适应新常态、符合新要求。 同时，国务院印发的《关于加强审计工作的意见》，对公共资金、国有资产、国有资源和领导干部经济责任审计提出了审计监督全覆盖、 审计报告全公开、审计整改全公告，使审计机关面临全覆盖工作量剧增和审计力量严重不足的矛盾。 如何在审计队伍专业性水平参差不齐、审计独立性不够、整改效果不尽如人意等情况下实现审计监督效果的提升成为进一步提高财政预算审计监督水平和实现审计监督全覆盖的关键所在。
二、适应新预算法"扩面、提质、增效"新要求的预算审计创新。
新预算法强化了对审计监督的要求，必然推动审计监督的范围不断拓宽，审计目标定位不断优化，仅仅查清财政收支、把控预算执行环节、严防贪污腐败已经不能适应新形势下预算审计的需求。 各级审计机关应当深入研究新旧预算法的变化，及时完善审计业务体系、工作规范，调整审计思路、创新审计方法、把握审计重点，根据新预算法赋予国家审计的职责，进一步提高财政预算执行审计工作的质量和水平。
1.调整预算审计监督重点，提高审计评价时效性。
随着全口径预算管理模式和跨年度预算平衡机制的建立，财政部门将试编零基预算，渐进式推进预算改革，审计部门应当根据改革进程调整审计监督重点。 首先，全口径预算涵盖财政及所有预算单位运转的资金，原有部分预算单位存在资金收支脱离预算编制和预算监督之外的情况将逐步减少，审计监督应当在改革初始阶段，以督促和推动全部财政资金纳入预算、规范执行为方向，"规范性"是新预算法实施初期的审计监督重点；其次，通过运用大数据分析技术对所有财政收支数据进行审计分析，通过预算审计监督全覆盖，归纳审计中发现的普遍性、倾向性问题，有针对性的对全口径预算和跨年度预算平衡"建言献策"是新预算法平稳实施阶段的审计监督重点；再次，在"规范化"监督和推进改革"建言献策 "的基础上 ,进一步提升审计评价水平 、宏观分析预测能力，发挥审计促进国家重大决策部署落实是新阶段的审计监督重点。 审计部门应当以预算审计分析为主线，促进跨年度预算平衡机制有效运作，全面推动政府中心工作和预算单位廉洁履职。
2.创新预算执行审计方法，提升审计报告质量。
①多维数据分析法。基于地方债务、绩效预算、政府综合财务报告等新预算法对审计监督扩面、提质的要求，预（决）算审计应当继续坚持大数据分析先行的理念，利用大数据技术开展多维立体的数据分析，侧重财政、预算部门数据资源的整合和再解析，进行数据的深入挖掘，提升分析水平。 将新预算法实施前后几年的编制数据进行横向对比，聚焦预算编制改革后各种占比和增幅产生的原因；判断政府重点项目、民生项目和社会焦点、热点项目是否符合新预算法跨年度预算编制原则；是否存在因政府快上项目的行政目标致使预算执行率较低的情况；地方债务还本付息计划是否存在降低成本的空间；政府综合财务报告是否能有效揭示地方政府的真实资产状况等。
②项目统筹分析法。 项目统筹分析法， 顾名思义是指以预（决）算审计为核心 ,以部门预算审计和专项资金审计为基础 ,以经济责任审计、政府投资审计为补充，侧重于财政收支横切面和纵切面的延伸扩展，各类别审计项目紧密联系，构成一个纵横阡陌的项目网络，实施统筹分析的审计方法。当前，各级审计机关虽然都按要求编制年度项目计划，也在审计项目中加入专项资金审计配合预（决）算审计的要求，但在纵横对比和整体规划方面仍然显得薄弱，应当尽快搭建"预算执行审计计划系统",这是在新预算法实施后预算数据对比、数据量激增情况下，实施项目统筹分析法的重要基础。 要充分发挥预（决）算审计计划系统的资源，多层次、 多角度反映新预算法背景下财政体制改革取得的进展、成效、存在的问题和改进的建议，采取综合分析、专题剖析、专题汇报等多形式的审计信息综合导出机制，进行深入加工提炼，以达到提升预（决）算审计成果质量的目的。
③动态指标分析法。原有预（决）算审计侧重财政资金支出的规范性、时效性和绩效性，但往往只简单使用时间进度和完成时长做出粗略的定性，这种审计结论难以满足新预算法更高的监督需求。 提高审计报告质量除了要加强培训，切实提高审计人员能力水平外，最重要的是科学合理的制定评价财政资金绩效的指标体系， 并根据社会经济发展水平和国家政策进行后续的动态调整。 例如，预算执行审计报告中"三公经费"的反映往往仅限于与上年经费总量和执行率进行对比，表述千篇一律。 应当建立科学的"三公经费"动态评价指标，重点评价支出的经济性、效率性、效果性，其中公务接待费实行分类评价制度[1]
,根据被审计单位的职能特点进行分类，按接待目的划分为提升内部管理、加强上下级交流等类别，分类监督公务接待产生的绩效，这类绩效审计尤其适合发改、环保、科技和经贸等有产出、可衡量的职能部门；公务交通费实行工作岗位评价制度，根据岗位的特点、外出频率进行指标设置，确保补助分配的公平性，防止领导干部权利侵占行为；因公出国实行成果评价制度， 将费用合理性作为绩效审计的重点，根据交流合作或提升业务水平为目的的工作成果数量和质量综合判断。审计部门梳理可建立审计绩效评价指标的资金或预算执行节点，构建科学的审计监督动态指标评价机制，突破审计报告质量提高的瓶颈，提高监督效果。
3.优化预算执行审计流程，提高审计实施效率。
面对新预算法对审计监督提出的迫切要求，如何在现有审计力量不足的情况下实现预算执行审计的突破和创新，是摆在各级审计机关面前的重要课题。 在短期内无法新增审计人员，审计机关职能构架难以增加的现实条件下，整合现有资源、创新审计方式、优化审计流程是破题的关键。较为理想的审计组织方式，不仅能发挥审计人才的作用，给审计组施展拳脚的空间，更要有智慧的对现有审计流程自我剖析、针砭时弊，彻底改变基层审计机关拖沓的审计实施现状。
①重视审前调查。在审计资源有限的情况下，只有突出重点，审前调查充分、到位，才能保证审计人力资源效益的最大化、保障预算审计质量的最优化。 这就要求审计组应当拔高站位、鸟瞰全局，拓宽审计思路，针对新预算法的要求有的放矢的抓重点、难点和疑点，提高审前调查的有效性。 尤其要改变过去审前调查只是走过场、打招呼，告知进点时间，审计实施方案在旧的方案中修修改改、添添补补交差了事，进点后耗费大量时间摸索的低效方式。
②重视审计实施信息反馈机制。 目前，普遍存在审计实施后期取证、查漏补缺、查找法律依据和撰写报告等所有压力都由主审一肩挑的现象，虽然审计组人员埋头苦干，但是各自为战、缺乏合力，进展往往慢于预期。 有效的审计实施应当在充分的审前调查基础上，形成以审计组长统一协调、调度审计资源，主审明确人员分工，统一审计思路的工作机制，通过构建畅通的沟通反馈渠道，优化查找法律依据、取证和撰写分项问题的工作流程，建立高效的全员联动工作机制。
③处理好扩大审计覆盖面和保证审计执法质量的关系。新预算法客观上扩展了审计监督的范围，但审计机关在编制审计全覆盖的实施方案时应当结合实际，特别在当前审计任务和审计力量矛盾较为突出的情况下， 不宜片面强调预算执行审计的覆盖面。
既要保持一定的覆盖面，更要注重突出重点，提高审计的质量，重视审计的深度，对重点问题查深查透，寻根求源，一查到底。
参考文献：
[1]郭衍玮，高丹。"三公"经费绩效审计对策探讨[J].审计文摘，2015 年（5）。86-87.
