摘要：会计处理普遍存在于各企事业单位中, 对单位的经济活动和事项起到计量记录和监督管理的作用。文章阐述了企业单位和公益一类事业单位在会计处理上的共性和差异, 并解析差异背后存在的原因, 期望对财会人员有所帮助。
关键词：企业单位; 公益一类事业单位; 会计处理; 差异;
事业单位根据全额拨款、差额拨款或自收自支划分为公益一类、二类及三类, 本文针对公益一类事业单位, 即指承担义务教育、基础性科研、公共文化、公共卫生等基本公益服务的单位或机构, 与企业单位会计处理之间存在的共性、差异和原因进行讨论。
一、企业单位和公益一类事业单位会计处理共性
无论是公益一类事业单位还是企业单位, 会计都是以货币为主要计量单位, 以提供经济信息、加强财务管理为主要目的, 采用专门的方法和程序, 对单位的经济活动过程和结果进行全面、完整、连续、系统的核算和监督的经济管理活动。同时, 所有会计主体在进行会计核算前都必须确定会计前提, 即单位开展会计核算及监督工作前的基本假设, 包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量四个前提, 这些基本假设分别对会计核算的空间范围、未来预期、时间范围以及计量单位作出合理假定, 以保证会计确认、计量、记录和报告工作的有序进行。
二、企业单位和公益一类事业单位会计处理差异
(一) 会计目的
企业单位以盈利为主要目的, 谋求投资者利益最大化, 其会计目的是归集收入费用、核算营业利润, 向内外部信息使用者提供与财务管理和投资决策相关的有用信息。公益一类事业单位以提供社会公共服务为主要目的, 谋求最广泛的社会效应, 其会计目的是向有关部门等利益相关者和信息使用者提供与单位财务状况、运行情况以及预算执行等相关会计信息, 综合反映会计主体预算收支执行结果和公共责任受托履行情况。
(二) 会计核算基础
企业单位以权责发生制为基础, 无论款项是否收到或付出, 凡是已经实现的收入或应当负担的费用, 都应该在当期确认经济事项, 编制会计分录。企业单位采用权责发生制能够更真实、公允地反映特定期间经营成果和财务状况, 提供更可靠的会计信息以便使用者做出正确决策。
过去公益一类事业单位除部分经济业务或事项采用权责发生制以外, 主要实行收付实现制, 即只有在收到或付出款项时才进行会计确认。由于款项收付与交易发生存在时间差, 收付实现制已不能满足当代会计的需要, 2019年全面施行的《政府会计制度》提出了适度分离并相互衔接的双体系政府会计, 即预算会计实行收付实现制, 财务会计实行权责发生制, 共同反映公益一类事业单位财务状况和预算执行情况, 为开展信用评级、加强资产负债管理、改进绩效监督考核、防范财政风险提供支持。
(三) 会计信息质量要求
企业单位会计核算的一般原则包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性, 在一般原则上与公益一类事业单位差异主要体现在谨慎性。企业单位要求不能高估资产, 也不能低估负债, 如会计期末很有可能导致经济利益流出企业单位的符合条件的或有负债应确认为预计负债等。谨慎性要求是为了更真实准确地反映企业单位的财务状况和经营成果, 为会计信息使用者提供更贴合企业单位经营实际的财务数据, 防范经营管理风险。除上述一般性原则外, 公益一类事业单位会计核算还应遵循限制性原则和历史成本原则。限制性原则是指对于财政划拨的资金要严格执行预算, “专款专用”, 即资金使用要严格按照划拨时规定的用途和方式来进行, 禁止公款他用、公款私用, 真实反映预算执行情况, 为单位内部管理和国家宏观调控提供更有价值的信息。而历史成本原则要求单位对资产按照取得时的实际成本进行核算, 这与企业单位会计要素计量中使用公允价值、重置成本等有较大区别。
(四) 会计要素
企业单位会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。而公益一类事业单位会计要素则分为预算会计要素和财务会计要素, 其中预算会计要素包括预算收入、预算支出和预算结余, 用以核算纳入预算管理的现金流入流出及结余结转情况;财务会计要素包括资产、负债、净资产、收入和费用。资产、负债方面, 两者核算内容与方法基本相同, 但公益一类事业单位在资产核算范围内增加了公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房等, 以全面核算单位控制的各类资产;所有者权益仅由企业单位核算, 即指资产扣除负债后由所有者享有的权益, 反映了所有者投入资本的保值增值情况;公益一类事业单位核算净资产要素, 反映单位资产所有权, 包含累计盈余、专用基金、权益法调整等;收入、费用方面, 公益一类事业单位主要核算财政拨款收入、事业收入、上级补助收入及业务活动费用、单位管理费用、经营费用等, 而企业单位则核算主营业务收入、其他业务收入及营业成本、期间费用等;公益一类事业单位会计要素不包括利润, 而对于企业来说, 利润反映当期收入扣除成本费用等支出后的经营成果, 是企业的盈利能力的体现, 也是投资者关注的重点。
(五) 会计账务处理
企业单位对经济业务和事项进行财务会计核算, 而公益一类事业单位对于纳入部门预算管理的现金收支业务, 在采用财务会计核算的同时进行预算会计核算 (即“平行记账”) , 其他业务仅需进行财务会计核算。以计提并支付职工薪酬为例, 公益一类事业单位会计处理如下:
1. 计提职工薪酬
(1) 财务会计核算:
借:业务活动费用/管理费用等
贷:应付职工薪酬
(2) 预算会计核算:不作处理
2. 实际支付并代扣个税
(1) 财务会计核算:
借:应付职工薪酬
贷:政拨款收入/零余额账户用款额度/银行存款等其他应交税费—应交个人所得税
(2) 预算会计核算:
借:事业支出
贷:财政拨款预算收入/资金结存等
3、实际缴纳税款
(1) 财务会计核算:
借:其他应交税费—应交个人所得税
贷:零余额账户用款额度/银行存款等
(2) 预算会计核算:
借:事业支出
贷:资金结存等
(六) 会计报告
会计报告是财务人员根据日常会计核算资料归集、加工、汇总形成的结果, 不同单位会计报告的差异主要由不同的报告目的和信息使用者所导致。公益一类事业单位编制会计报告的主要目的是向有关部门反映年度预算收支执行情况, 接受合法性、合规性监督审查。随着对会计核算要求的进一步提升, 公益一类事业单位被要求同时编制决算报告和财务报告, 其中决算报告以预算会计核算生成的数据为准, 以收付实现制为基础编制, 反映单位预算收支活动情况;财务报告以财务会计核算生成的数据为准, 以权责发生制为基础编制, 用以反映会计主体运行成本, 准确反映政府“家底”信息。
企业单位只需要编制财务报告, 包括“四表一注”:即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及附注, 分别反映企业单位在某一时点的财务状况或某一期间的经营成果、现金流量等信息, 有助于信息使用者分析企业单位的偿债能力、盈利能力、财务风险、发展前景等, 进一步做出正确的经济决策。
三、企业单位和公益一类事业单位会计处理差异原因
(一) 单位性质
公益一类事业单位是从事社会公共活动的服务组织, 以政府职能、公益服务为主要宗旨, 不以盈利为目的, 既没有生产收入也不实行经济核算。而企业单位通常以盈利为目的, 以实现投资人、客户、员工、社会大众的利益最大化为使命, 自主经营、自负盈亏、独立核算, 通过向市场提供商品或服务换取收入, 实现资产增值。公益一类事业单位经济活动具有公益性、无偿性特征, 注重其政府职责的履行情况;而企业单位的经济活动通常具有生产性、逐利性特征, 注重资金的投入产出及流动情况, 两者在组织形式、资金来源、财务管理目标和方式上的不同导致了会计处理的不同。
(二) 资金形态
资金按照其流动性可以划分为流动资金和固定资金。公益一类事业单位流动资金主要来源于财政划拨, 其公益性和非盈利性导致资金流向单一, 回流资金几乎可以忽略不计[7], 由于不存在资金循环使用的问题, 其内部资金形态也多为固定资金。而企业单位的盈利性决定了流动资金的重要地位, 由于固定资金变现能力差, 占比过高会降低企业单位的盈利能力, 提升流动性风险, 因此企业单位在经营管理中倾向于尽可能减少固定资金所占的比重, 让资金在生产和销售过程中实现快速循环, 创造更多利润。
(三) 资金用途
企业单位投入资金是为了生产和回报, 为了获取利益用以分配利润或扩大再生产, 因此企业单位注重的是资金使用的收益性、流动性, 关注资产负债组成及经营成果等情况。而公益一类事业单位以提供公共服务为设立宗旨, 以社会功能的实现为设立目的, 注重的是国家财政资金使用的合法性及合规性。单位性质的不同也导致了两者在会计处理上的区别和差异。
四、结论
总的来说, 公益一类事业单位与企业单位由于单位性质、资金形态、资金用途等不同, 导致两者在会计目的、会计核算基础、会计信息质量要求、会计要素、会计账务处理和会计报告等方面存在诸多重大差异。在实际工作中, 财务人员需要加强理论制度学习, 熟练掌握本单位会计处理方法, 以进一步规范会计处理流程。
参考文献
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[3]李玉荣.事业单位会计与企业单位会计处理的对比研究[J].财会学习, 2017 (12) , 128-129.
