《国际财务报告准则第16号——租赁》的变化与作用(2)

（三）承租人会计处理的变化
　　
　　IFRS16规定，承租人要对租赁期长于12个月的租赁（租赁资产的金额低的“小额租赁”除外）在资产负债表中进行体现：一方面确认一项表明其享有运用相关资产权利的“使用权资产”,另一方面也要确认一项表明其担负支付租赁款责任的租赁债务。这一规定对承租人来说，“经营租赁”将不再是游离于表外的项目；同时承租人也必须在利润表和其他综合收益表中，确认“使用权资产”的折旧费用以及租赁负债的利息费用。
　　
　　1.超过12个月和一定金额（如5000美元）的租赁的账务处理。按照现有的租赁准则，承租人在会计确认、计量、记录、报告时区分经营租赁和融资租赁，做出不同的账务处理：融资租赁需要纳入表内核算，也就是在表内同时确认资产及相应负债；而经营租赁业务不需要纳入表内核算，仅是在经营租赁期内按直线法分期确认经营租赁费用。
　　
　　与现行租赁准则IAS17不同，IFRS16规定，除12个月以内或低于一定金额（比如5000美元）的小额租赁外，其余租赁都要纳入会计报表内核算。对承租人来说，IFRS16不再区分经营租赁和融资租赁，承租人的会计处理主要如下：第一，会计确认。当一项合同的订立是基于一项可辨认资产（不管使用条款是否说明），或当承租人按照合同有权控制该项资产的使用、获取与使用该资产有关的大约全部经济利益时，承租人就能按照新租赁准则确认这一租赁安排。第二，初始计量。承租人按照租赁付款额现值对自己的“使用权资产”及租赁负债，进行最初的计量。第三，后续计量。承租人常常采用直线法对“使用权资产”计提折旧，折旧的年限可采用租赁期及使用权资产使用寿命中较短的那一个；同时承租人还要按照租赁开始日的已确定折现率，运用实际利率法确认不同资产负债日的租赁负债。
　　
　　2.少于12个月、低于一定金额（如5000美元）租赁的账务处理。对低于一定金额的低值资产之租赁或租赁期少于12个月的短期租赁，承租人就可不确认资产和负债，可按直线法直接确认租赁费用，会计处理与现有的租赁准则规定基本相同。IASB讨论了金额不超过5000美元的相关资产，可能被认为是低值资产。
　　
　　3.增加了列报和披露规定。IFRS16对于承租人资产负债表列报有新规定：已确认的一项资产和负债，可在资产负债表上分开列报，也可与类似相关资产及相关负债一起列报；同时也要在类似相关资产和负债的披露中，单独列示这项资产和负债的金额。IFRS16对承租人利润表及现金流量表的列示，和现行租赁准则规定的融资租赁对承租人的要求基本相同。IFRS16大幅扩展了有关租赁的现行披露要求，增加了10个方面的定量披露，还要求承租人根据《国际财务报告准则第7号--金融工具：披露》的规定披露租赁负债的到期期限，并且区别于其他金融负债单独披露。
　　
　　（四）出租人会计处理的变化
　　
　　对出租人来说，IFRS16沿用了现行准则中的出租人会计模型，把租赁划分成经营租赁和融资租赁，分别做出账务处理，故其对出租人的影响相对较小。尽管出租人会计处理没有发生太大改变，但是因为IFRS16改变了租赁定义及转租、合同合并、合同分拆等指引，所以出租人仍受到了一定的影响。更重要的是，IFRS16规定的承租人会计处理的变化，有可能引起承租人重新规划租赁安排，从而影响出租人的经营模式和其与承租人进行的商业谈判。
　　
　　（五）售后租回交易会计确认的变化
　　
　　IFRS16包含同时适用于既是资产卖方又是承租人的针对售后租回交易的指引，此类交易的会计处理取决于是否满足IFRS15中确认为一项销售收入的标准。
　　
　　如果满足销售收入确认的标准。卖方（承租人）应确认一项使用权资产，其金额应按与其保留的使用权相关的资产相关的原账面金额的相应部分计算；买方（出租人）应按照适用的准则来核算相关资产的购买，并按照IFRS16的要求进行核算。如果销售收入并未反映资产的公允价值，或者租赁付款额并未按市场利率计算，则差额应作为调整买方（出租人）提供的租赁付款额的预付款或额外融资。如果不满足销售的标准。卖方（承租人）应继续确认相关资产，并就取得的销售收入确认一项金融负债；买方（出租人）应就已支付的款项确认一项金融资产。
　　
　　随后，买卖双方均按照《国际财务报告准则第9号--金融工具》（IFRS9）或《国际会计准则第39号--金融工具：确认与计量》（IAS39）核算该项金融工具。
　　
　　三、IFRS16预计产生的影响
　　
　　（一）对承租人（企业）财务报表及财务指标的影响
　　
　　IFRS16会造成经营租赁承租人的资产负债表发生变化，资产负债表内资产和负债将同时增加。对利润表来说，现行租赁准则下经营租赁只需要在利润表内按直线法确认一项费用；而IFRS16实行后，将会形成使用权资产折旧费、租赁负债利息费用两项费用。因为租赁负债按摊余成本法核算，这样计入损益的利息费用会随着本金归还而逐渐降低，造成利润表内与租赁有关的总费用呈减少趋势。承租人在现金流量表中把支付的租赁负债本金纳入融资活动，并按照《国际会计准则第7号--现金流量表》（IAS7）对租赁负债利息进行分类，而短期租赁、低价值租赁、可变租赁付款额的支付则纳入经营活动。
　　
　　承租人因为资产负债同时增加，再加上相关费用确认产生变化（前期大后期小），造成较多常用财务指标发生改变，如资产负债率、流动比率、息税前利润、净利润、每股收益、净资产收益率、经营活动现金流量等。
　　
　　（二）对企业主要经营决策的影响
　　
　　第一，对企业经营决策的影响。随着新租赁准则的实施，经营租赁无法在表外隐藏，会影响企业“购置还是租赁”的经营决策；与此相对应，作为出租人的企业，其经营策略也要进行相应的调整。第二，对企业预算编制的影响。IFRS16下，作为承租人的企业，其资产、负债和费用都会发生微妙的变化，这都要在编制预算时进行统筹安排。第三，对薪酬考核的影响。受新租赁准则影响的承租人企业，其薪酬计划制定如果需参照财务指标，重新调整并制定新的薪酬考核量化标准。第四，对企业控制和流程的影响。IFRS16规定，企业需进行更多的判断分析及披露，所以企业在未来需改变其与租赁有关的控制以及流程。第五，对信息系统的影响。IFRS16需要很多过去不在会计报表系统内收集的信息，相关企业需更新现有的信息系统，以便收集和租赁相关的、更多的信息。第六，对企业税务筹划的影响。IFRS16中费用确认方式的改变，会造成纳税企业实际支付税款的金额与时间发生改变，从而需要企业从新租赁准则的角度重新进行“租赁费用”的税收安排。