通常来讲,小微企业是除大中型企业以外的各类小型、微型企业的统称; 在我国,个体工商户被视作小型微型企业.截至 2013 年底,我国共有 5 606. 16 万户小微企业( 其中个体工商户 4 436. 29 万户) ,为数众多的小微企业创造了 60% 的国内生产总值、50% 的税收、80% 的就业岗位,吸纳了 1. 5 亿人口就业.小微企业已成为我国经济社会体系中的重要力量,在推动经济社会发展、增加就业、活跃市场、促进创新等方面发挥了不可替代的重要作用.
然而,由于小微企业规模小、产品单一、经营分散、竞争力弱等原因,在市场中持续发展能力弱、抗冲击能力弱,因而政府通过各种政策手段对小微企业提供相应的帮助与扶持是必要的.近年来,我国加大了对小微企业的扶持力度,出台了包括税收政策在内的若干政策手段扶持小微企业的发展.税收政策对于帮助小微企业抵御经济危机冲击、渡过经营难关,以及扶持其发展起到了一定的作用,但仍显不足,存在进一步改进与完善的空间.
一、我国小微企业税收政策及其问题
全面分析我国现行扶持小微企业发展的税收政策,大体可以归纳为三个方面的优惠政策: 一是减轻小微企业税收负担与涉税负担; 二是帮助小微企业筹资、融资; 三是促进小微企业科技进步.近期,我国再次根据小微企业的实际情况,出台了新的小微企业所得税优惠政策,扩大了优惠覆盖面,简化了业务办理流程,强化优惠政策的落地效应; 在降低小规模纳税人征收率,提高流转税起征点及适用范围的基础上,简并和统一增值税征收率,对于特定增值税一般纳税人中小微企业的税负也将进一步降低.政策及其实施措施的进一步完善将有助于充分发挥税收政策促进小微企业发展的作用.
总体来看,现行小微企业税收政策着力于小微企业经营活动的主要关节点,作用积极而明显,但仍然存在一些不足和缺陷.
1. 税收政策缺乏系统规划.我国对小微企业的税收支持政策,多是基于特定时期、特定条件、特定情况的应急性、临时性安排,着重解决小微企业发展中的临时性、特定性困难,尚未能根据小微企业不同于大中企业的特点及其发展规律,从长远发展、持续发展、稳定发展的角度制定全面系统的税收支持政策,未能根据小微企业不同发展阶段制定具有针对性、解决发展阶段特定问题的所得税与流转税相互协调的政策支持体系.政策缺乏系统性和总体规划,从宏观层面对中小企业的发展给予引导的效应不突出.如,一些支持小微企业的税收政策往往规定有截止日期,而并非长期有效,对这些政策是否应当长期有效,缺乏规划.再如,减免小微企业的流转税会增加其收益水平,而在企业所得税和个人所得税政策方面缺少相应的配套措施.在这种情况下其所得税的纳税会增加,是否会抵消流转税的减免效果?
同时,税收政策与其他政策也存在不协调之处,如现行税收法律法规在界定小型企业和微型企业方面与国家的中小企业划型标准并不完全吻合.按照划型标准,同为小微企业,在增值税、企业所得税等税种的政策适用上存在差异,实际执行中容易产生偏差.
2. 税收政策扶持多着力于企业税负的降低,而忽视政策对企业运行机制的影响.我国实行"营改增"并对小规模纳税人统一执行 3% 的征收率,这对降低小规模纳税人的增值税负担无疑具有积极作用.但是,对于生产中间产品或提供中间服务的小微企业来说,只能按照征收率由税务部门代开增值税专用发票.在具体业务处理中,销售方的增值税专用发票并不是采取货款加税款的方法来开具,而大多采取付款额一定的情况下以"倒挤税款"的方式来开具货款和税款.这样,增值税一般纳税人从小规模纳税人处购买货物或劳务无疑会产生高征低扣问题,因而不愿从小规模纳税人处购买货物或劳务,或者采取压低价格的方式来购买小规模纳税人的货物或劳务.这制约了小微企业的发展,也抵消了增值税征收率降低给小微企业带来的好处.而对于新成立的、刚被认定为一般纳税人的小微企业来说,其在当月再次领购增值税专用发票时,需根据第一次的销售额预缴 3% 的税款,待认证相符后方可抵扣相关税款,这极易造成小微企业在内控管理中资金周期性的不平衡.
3. 税收政策侧重减轻企业税负,但力度仍显不足.按现行企业所得税优惠政策,对年应纳税所得额低于 10 万元( 含 10 万元) 的小型微利企业,其所得减按 50% 计入应纳税所得额,按 20% 的税率缴纳企业所得税.对于企业来说一年只减少 10 000 元以下的税款,相对于过去虽有所提高但力度依然偏小.现行税收政策规定企业当年的亏损可以用以后年度的利润来弥补,这对于那些濒临破产边缘的小微企业来说实际意义不大.小微企业在资产规模、就业人数、收入规模、投资规模、纳税规模等方面都相对较小,在税收减免方面与大企业适用相同的比例,其实际获得的照顾力度并不大.2010 年度全国小微企业享有所得税收优惠数额为19. 44 亿元,占全部企业所得税优惠总额的0. 8%.而在2011 年度,北京市已申报减免企业所得税的小微企业户数为 15 760 户,占企业总数的 8. 1%,减免企业所得税 3 461 万元,占减免总额的0. 17% .
4. 税收政策侧重资金扶持,而有助于小微企业产业升级、技术进步、管理提升的政策不足.小微企业的税收政策不仅要减轻其税负,促进其发展,还应使其符合大的经济环境的要求,促进其产业升级、技术进步以及经营管理水平的提升.但我国现行小微企业的税收优惠政策忽视了这方面的要求.如对小微企业流转税的免税政策和企业所得税的减税政策,只是针对收入规模小、利润水平低的情况,没有考虑其生产经营的内容是否符合国家产业结构调整的要求、是否符合生态环境保护的要求.而目前小微企业中恰恰存在一些非环保、产业落后的情况,亟待扭转.同时,现行的小微企业税收政策,从提升管理水平和科技水平方面促进小微企业发展的政策措施也较少.
现行优惠政策中,缺乏针对小微企业科技创新的鼓励政策,适用于所有企业的优惠政策可能对小微企业并不适用.为了鼓励企业开发新技术、新产品、新工艺,现行政策对企业的研发投入,未形成无形资产而计入当期损益的,在据实扣除的基础上,按照研发费用的 50% 加计扣除,形成无形资产的,按照无形资产成本的 150%摊销; 同时,因为技术进步的原因,可对创新型企业的固定资产缩短折旧年限或者加速折旧.
而现实中,小微企业的会计核算大多采用小企业会计准则.由于业务量较少,在企业报表中很少出现无形资产这一科目,或者其数额很小,且小微企业中以劳动密集型为主的产业也需要支持和鼓励,但缺乏相应的优惠政策.
二、我国小微企业税收政策的完善
促进小微企业的健康发展,需要进一步完善现行小微企业税收政策.从当前看,应当结合小微企业的特点和发展规律,分三步逐渐完善小微企业税收政策.首先,构建小微企业税收政策体系,使之形成一套完整规范的法律体系,理顺各项政策法规之间的关系; 其次,在完善政策法规体系的基础上,建立长效机制,实行暂时性政策与长期性政策的合理搭配,促进小微企业长期稳定发展; 再次,制定配套措施以衡量小微企业税收优惠政策的实施效果.
1. 构建小微企业税收政策体系.应整合并完善现行的小微企业税收优惠政策,使各项政策相互协调配合,综合施策,形成合力效应.在具体规划中,结合《小企业会计准则》和企业内控管理体系的要求[4],在当前税法体系的基础上,结合小微企业的情况,以具体税种为依据,以纳税流程为主线,编制专门的中小企业税收政策法规.首先,归并当前功能相互重叠的政策; 其次,完善效用缺失的政策; 再次,撤销对中小企业发展不利的政策; 第四,协调结果相互冲突的政策.也就是说,通过合并、改进、取消与平衡各项政策法规的关系,以达到整合的目的,构建起小微企业税收政策体系.
2. 建立长效机制,合理规划临时政策与长期政策.在构建小微企业税收政策体系的基础上,根据小微企业的经营特点和发展规律,以及小微企业在不同发展阶段所要解决的问题,进一步对体系内的政策法规进行完善.主要是建立适应小微企业发展的长期的动态管理机制: 以当前的一些临时性法规为参考,合理搭配长期性政策,在短期内对小微企业给予重点优惠,在中期内对小微企业给予优先鼓励,在长期内扶持小微企业持续健康发展; 实行小微企业税收优惠程度的累退制,短期内的优惠程度最大,近期内的次之,长期内的最小并保持稳定.在具体操作过程中,以现行的一些定期减免税的政策法规为参考,实行分阶段税收优惠.例如,当前为了鼓励软件行业发展,在我国境内新办软件生产企业经认定后,自获利年度起,第一年和第二年免征企业所得税,第三年至第五年减半征收企业所得税等.在小微企业初创期间,由于资金严重缺乏,可给予最大程度的税收优惠; 在发展期间,由于已具备一定的资金周转能力,可给予一定程度的优惠; 在成熟时期,企业内控管理体系已运作合理,但整体规模不大,仍缺乏竞争力,可给予适当程度的扶持,并在保持长期稳定的基础上,为适应经济波动,配合一些临时性条款进行微调,最终建立长效机制.
3. 进一步完善扶持政策,创新扶持方法,使之科学、公平、有效.应从临时性与长期性结合、特定性与普遍性结合的角度,从有利于小微企业长期稳定健康发展的角度改进完善现行小微企业的税收政策.
( 1) 适当增加对小微企业的税收扶持力度.结合当前企业经营的利润水平、居民收入水平、物价水平等因素,从增强小微企业自身发展能力,增加投资者收益角度,可考虑再适当提高增值税、营业税起征点,提高小微企业减半征收企业所得税的额度,同时从公平角度考虑对自然人企业适用的个人所得税出台相应的优惠政策.在系统完善目前流转税起征点、企业所得税减半征收、企业涉税负担免除等政策的基础上,完善对小微企业的核定征收管理办法,对其实行更便利、更实惠的简易征收管理办法.
( 2) 税收政策应有利于小微企业的产业升级、技术进步和管理机制的优化.小微企业的优惠政策不能以"小"决定一切,应予以区别对待,对技术先进、环保节能、增加就业等有利于经济结构优化、产业优化的给予优惠扶持; 对那些不利于环境保护、资源节约的产品生产企业不应享有优惠政策,甚至通过环境税、资源税或消费税增加其税负.同时,应根据小微企业情况,制定不同于大中企业的有利于其技术进步和研发创新的税收政策.
( 3) 改进完善税收政策扶持的技术、方法.在政策的具体执行中,可以针对同一种情况制定出若干条选择性政策,供小微企业加以选择,以求着力准确、方法灵活,从而使相关政策真正符合小微企业的发展.结合我国当前在解决小微企业资金困难和融资难等方面的问题,可以考虑给予小微企业不同于大企业的税收政策.一是对于符合条件的小微企业出现亏损,可以考虑允许其向前弥补,企业可以先用前三年或五年的利润弥补,不足弥补的再用以后五年的利润弥补.这样,可以在小微企业发生亏损、经营困难的情况下,给予其及时、有效的帮助.二是对于纳税信用好、符合国家产业政策、持续发展前景好的小微企业向金融机构申请小额贷款,可以考虑以其前三年或五年缴纳的所得税总额为担保额,由金融机构向其提供贷款.纳税人的纳税与政府提供的帮助联系在一起,既体现了政府对纳税人发生困难时给予必要的帮助,也有利于鼓励纳税人依法纳税、诚信纳税.三是从鼓励小企业加大投资,解决小企业融资难的角度,可以考虑对符合条件的小微企业给予再投资退税优惠,或对符合条件的属于自然人性质的小微企业用于再投资的未分配利润给予缓征或免征所得税优惠,以促进企业投资、推动技术升级或增加就业.四是凭增值税专用发票抵扣进项税是增值税的计征机制,不能用管理制度否定或限制增值税进项税额的抵扣,可以考虑对小规模纳税人允许其按 3%征收率计算缴纳税款,但由税务部门按标准税率给购买方开具增值税专用发票.这是符合增值税原理和运行机制的.
4. 制定配套法规,对小微企业税收优惠政策的实施效果进行评估.随着我国小微企业税收政策的不断完善以及相关法规条令的相继出台,税务机关需要对政策的实施效果进行评估和反馈.其一,要在制定小微企业税收优惠政策的基础上出台相关配套措施,对政策的落实程度进行跟踪评估.其二,要构建小微企业税务内控制度体系,设立小微企业税收风险指标体系.通过小微企业税收政策体系与长效机制的建立及优化,在小微企业税收政策得以完善的基础上,以企业报表数据为依据,以财务指标为衡量标准,构建小微企业税收预警机制,进一步测算相关税收政策对小微企业经营状况的影响.其三,要提高小微企业税收政策的法律效力,实行规范化管理,使政策得以顺利实施,降低小微企业的遵从成本.
[参 考 文 献]
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