20 世纪末期，我国成功地实现了由计划经济向市场经济的转变，取了举世瞩目的成就，经济增长速度从改革开放初期的高速发展到“十三五”规划中的中低速增长。经济发展取得的巨大成就，给我国的政治、生活、文化、科技等带来了巨大变化。经济事项日益复杂、财务信息与非财务信息急剧增长、实体机构运行风险不断增大，这里的实体机构包括各级行政、事业单位。审计环境的变化，给政府审计带来了新的挑战。为实现审计全覆盖、合理分配审计资源、控制审计风险，政府审计应切实将风险导向的审计理念纳入到对行政、事业单位的审计中。
一、风险导向审计方法的定义
风险导向审计方法（risk-oriented audit approach）从理论上解决了审计人员以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求审计人员将审计资源分配到最容易导致财务报表出现重大错报的领域。从方法论的角度，审计人员以审计风险模型为基础进行的审计，称为风险导向审计法。
审计风险（AR）= 固有风险（IR）×控制风险（CR）×检查风险（DR）审计风险是指当财务报表存在重大错报时审计人员发表不恰当意见的可能性。为降低审计风险，审计人员能够发挥主观能动性降低的只有检查风险，而对固有风险和控制风险则无能为力。
就风险导向审计而言，政府审计与注册会计师审计在发现“财务报表是否存在重大错报”的目标是一致的。从方法论的角度，政府审计可以借鉴风险导向审计方法将其引入到对行政事业单位的审计过程中。
二、政府审计开展风险导向审计的难点
1、审计风险意识不强
近年来，针对审计机关的行政复议和行政诉讼日益增加，给审计机关和审计工作人员带来了诸多不利影响。造成行政复议和行政诉讼日益增加的原因是多方面的，其中一个方面就是审计人员的审计风险意识不强，在审计实践中未能将风险意识贯穿到审计项目始终，只是利用传统的审计方法机械性地完成审计工作，未能切实有效地查出被审计单位存在的违规违纪问题、重大错报问题或者是定性不够准确、处理处罚不当，这些都是造成行政复议和行政诉讼的原因。
2、固守传统审计理念
大多数审计人员在执行审计业务时依然固守传统审计模式，仅仅围绕着财政、财务收支情况展开审计，以会计账簿为目标，从会计事项依据的原始凭证入手，查证、核对账证、账账、账表之间的勾稽关系，从而发现账簿之间的错弊。在面对日常机构运行中所涉及到的日益复杂的经济事项、急剧增长的财务信息与非财务信息量时，传统的审计模式显然不能满足审计需要，通过传统审计模式取得的取证资料，无法成为对被审计单位客观、公正、综合评价的基础。
3、准确识别与评估风险能力较弱
成功运用风险导向审计方法的关键在于能准确识别与评估风险，只有准确识别与评估出重大错报风险才能为圆满完成审计任务打下良好基础。目前，在审计实践中识别和评估风险能力较弱的原因是多方面的，主要体现在：一是在进行风险评估前，对被审计行政、事业单位的财务和非财务信息、内外部环境等资料收集不全；二是不能对所收集的资料进行综合性分析，准确识别出重大错报风险可能存在的领域或环节；三是审计人员对风险导向审计方法的了解局限于对其字面的了解，不能熟练运用于审计实践。
4、审计人员胜任能力整体偏弱
首先，审计人员大多都是财会人员，近年来虽然在队伍建设引人、用人方面有很大改进，但还是不能满足日常审计工作需要，且在审计实践中不同专业背景的审计人员不能形成合力。其次，年龄结构方面，政府审计机构中，人员往往存在青黄不接现象。最后，我国尚未建立审计人员准入考核机制，对于什么样的人员、达到何种标准、如何进行考核等并未明确予以规定，造成审计人员业务水平参差不齐。
三、政府审计开展风险导向审计的途径
1、提高风险意识，维护审计机关权威和荣誉
政府审计工作人员虽然不像注册会计师那样，如果审计失败且存在过失将会对信赖其审计报告的对象承担经济赔偿责任，但也具有很大的危害性，如行政复议和行政诉讼会危害审计机关的声誉和权威性、增加审计机关日常行政运行的工作内容、影响审计人员的个人工作等。尤其随着政府审计问责制的推行、审计公告制度的实施，政府审计的重要性日益突显，社会对政府审计的关注度日益提高，期望也越来越高，所以无论审计机关还是审计人员都要重视审计项目的风险，把风险意识贯穿到项目始终。
2、转变固有审计工作理念，熟练掌握风险导向审计的理论方法
为完成审计全覆盖要求，解决审计资源严重不足的现状，审计人员必须改变固有的审计工作理念，避免审计工作一开始就一头扎进财务账簿中，应将风险导向审计的理念和方法融入到审计实践中。做好风险评估工作，在风险评估过程中运用分析程序对被审计单位的财务与非财务信息进行分析，锁定重大错报风险领域或环节；结合对内部控制制度的了解和评估，确定实施过程中审计程序的性质、时间和范围，使审计工作有的放矢，节约审计资源，提高审计效率，审计结论能够对被审计单位总体做出评价提供合理保证。
3、做好信息收集工作，为风险评估提供保障
在审计实施前，审计组可以通过多种渠道获取被审计单位环境信息资料，如采取上互联网查询、获取公开出版的资料、与相关人员进行座谈等方式获取。被审计单位所处的环境既包括内部环境，也包括外部环境，以往审计人员一般只对内部审计环境进行了解，而忽视对外部环境的了解，这是不可取的，对两者必须给予同等的重视，不可偏颇。影响被审计单位外部环境的因素包括政治因素、经济因素、社会文化因素、技术因素和法律因素。影响被审计单位内部环境的因素包括工作职责、组织结构、内控制度、业务流程、资产管理、财政资源分配、重要工作事项开展等。
外部因素单独或协同变化会对被审计单位内部环境产生影响。
4、构建风险评估方法体系，增强识别和评估风险的能力
（1）在风险评估中关注注册会计师审计与政府审计的不同之处。注册会计师审计，一般只对被审计单位的财务报表发表意见，即被审计单位财务报表是否公允反映了被审计单位的财务状况和经营成果，提供的是简式审计报告。政府审计在审计目标、审计依据等诸多方面不同于注册会计师审计，其不仅对被审计单位财务报表发表审计意见，还对被审计单位日常运行中的内控制度、事业科学发展、资金使用的经济性和效益性等方面进行评价，提供的是详式审计报告。
（2）整理被审计单位的财务与非财务信息。审计人员对所收集的关于被审计单位内外部环境的资料加以汇总，去除没有意义的资料并进行加工和分类整理，形成有用的财务信息与非财务信息。审计人员通过阅读、分析这些信息，能够从整体上把握被审计单位的运行和财务状况。
（3）在风险评估中有效运用分析程序。运用分析程序的前提是财务信息之间以及财务信息与非财务信息之间存在某种预期关系，并且可以合理判断这种预期关系能够继续存在。因此，要对上一环节中的信息进行分类，分成存在预期关系并适合运用分析程序的信息与不适合运用分析程序的信息。对于适合使用分析程序方法的信息，审计人员可以通过研究财务信息之间以及财务信息与非财务信息之间的内在预期关系模型，评估被审计单位在财务报表层次或认定层次存在的重大错报风险。对于不适合运用分析程序的信息，须采用其他方法进行分析。分析程序运用的一般步骤包括：确定要执行的计算和比较；估计期望值；执行计算和比较；分析数据，确认并调查重大差异；确定对审计方案的影响。
（4）其他方法在风险评估中的运用。在风险评估过程中，除运用分析程序之外，审计人员还需通过穿行测试、座谈等方法对被审计单位的内部控制制度的建立健全和执行情况进行了解，以评价其内部控制制度设计是否存在缺陷和是否得到执行，根据了解的情况评价对被审计单位内部控制制度的拟信赖程度，并据拟信赖程度高低来指导审计实施工作，即决定拟执行审计程序的性质、时间和范围。通过做好以上四个方面的工作，增强识别和评估风险的能力。
5、认真总结学习，提高审计人员开展风险导向审计的胜任能力
审计工作是一项专业性、技术性和综合性都很强的工作，对此，保持并提高审计人员的胜任能力是关键。组织审计人员加强学习，降低审计风险、提高审计质量，一方面增加审计人员风险意识，将风险意识贯穿到审计实践始终；另一方面，组织审计人员加强审计理论学习，尤其是风险导向方法的学习，只有掌握了方法，才能在实践中加以运用，再辅之以工作后的认真总结，审计业务水平会逐步提高。
参考文献
[1] 十三五规划纲要[Z]
[2] 国务院关于加强审计工作的意见[Z].国发〔2014〕48 号。
[3] 董大胜：审计技术方法[M].中国时代经济出版社，2004.
[4] 注册会计师协会：审计[M].经济科学出版社，2011.
