原标题：现代制造技术对成本管理的影响及应对措施
20世纪70年代以来，科学技术得到了日新月异的发展，建立于高新技术基础上的生产高度自动化，以及计算机集成制造系统的形成，改变了企业产品成本结构，使得直接材料成本和直接人工成本比重下降，而制造费用比重却大幅度上升。另一方面，对消费者多样化、个性化的需求迅速做出反应的顾客化生产取代了传统的、以追求“规模经济”为目标的大批量生产。因而，以MRP/ERP、敏捷制造（Agile Manufacturing, AM）、柔性制造（Flexible Manufacturing, FM）、精益生产（Lean Production, LP）、信息技术（IT）、供应链管理（Supply Chain Management, SCM）、虚拟制造（Virtual Manufacturing, VM）等为代表的先进制造方式应运而生。传统的成本管理方法不再适应现代的生产制造模式。
一、现代制造技术对成本管理的影响
1.精益生产方式（LP）对成本管理的影响源于日本丰田生产方式的精益生产其基本目标是降低成本，实现这一目标的支撑技术是准时生产制（JIT）和自动化。其特征是：（1）需求拉动生产。市场上产品需求的信号是企业进行生产的命令，下一环节需要什么，上一环节就供应什么，整个生产过程被需求“拉动”（pull）。在这种方式下，生产信号是“顾客”的要求，显而易见，生产中可能隐藏的问题能够及时暴露、及时解决。各种物质的控制可通过简单、醒目的自动控制实现，而无需通过传统的控制系统、进出账簿记录、报表单据等来实现。生产和质量的监控责任不再是生产调度和质检部门，而是一线工人随时而直接进行。（2）零库存。在需求“拉动式”制造中，原材料只在需要时生产，存货数量无疑被降至最低。（3）全面质量管理（TQC）。在JIT环境中，某一环节的质量问题都将会导致整个生产的中断，因此，质量管理在此具有非同一般的重要意义，JIT必须在全面质量管理的密切配合下才能真正取得成功。JIT与全面质量管理可以相辅相成。一方面，在JIT要求的零库存环境下，不容许不良品的存在，因而需要全面质量管理；另一方面JIT环境有利于全面质量管理的实施。改善与连续改善是精益生产的基础，通过改善与连续改善消除非价值作业、消灭浪费。这一思想与价值链、作业成本管理（Activity Based Costing Management, ABCM）的观点是一致的。它们的作用对象都是“作业”（Activity）优化。作业成本管理使用作业成本的信息，其目的不仅要使所销售的产品和服务合理化，更重要的是通过改变作业与过程以提高生产力。
2.MRP/ERP对成本管理的影响
从MRP到MRP,再到ERP,企业管理的方式发生了巨大的变化。网络环境下的企业资源管理能对市场预测、物资采购、产品设计、生产、财务、销售、工程技术等各个管理环节进行一体化管理。MRP、MRP/ERP的基本思想是，围绕物料的转化组织制造资源，实现按需要的时候生产必要的产品。在MRP/ERP环境下，企业的生产作业过程是通过各个工作中心来完成的，在生产作业过程中，物料经过每一个工作中心时都要发生费用。大多数MRP系统都将工作中心作为成本计算的最小单位，所以MRP系统是物流、资金流、信息流集成的管理系统，管理着从原材料到产品的整个物流过程，便于企业有关部门和管理人员随时直观了解、分析并掌握各种产品的每个层次费用的情况，为强化企业管理提供了有效的成本数据。由于成本流与信息流是保持同步一致的，当物流发生时，信息流与成本流同时发生，因此，MTP/ERP系统具有明显的过程成本管理与控制的特性。
3.信息技术（IT）对成本管理的影响
随着近年来信息产业的飞速发展，管理信息化进程对现代企业管理的各项工作都产生了深远的影响，而其中对成本管理系统的影响是最重要的。因为企业只有在有效管理和控制成本的前提下，才会增强自己的竞争优势，实现企业的可持续发展战略。信息化使成本管理的内涵扩大到包括成本动因、成本避免、成本控制、成本节省、成本责任、成本分析为主要要素的现代成本管理系统。
4.敏捷制造（AM）与虚拟企业（VE）对成本管理的影响
传统的成本管理的思路大多着眼于企业的内部，目标明确，但所涉及的范围比较狭窄，所设定的时间比较短，而且事后反应较多。这些传统降低成本的方法通常也能起到成本管理的作用，但是，随着生产方式的进步，这些方法的效果往往不能令人满意。例如，采用经济批量等方法，单纯从材料采购中降低成本，往往丧失了本企业与上游供应商联盟的机会，通过与供应商之间的联盟关系来降低成本对于企业是非常重要的。因此，企业需要在更广阔的范围内进行成本管理。成本管理不只限于降低制造成本，应从整个供应链各个环节上管理成本。
企业为了快速响应市场，在最短的时间内开发出市场接受的产品，提出了集成化的敏捷制造（AM）系统。为了实现敏捷制造，进而形成了虚拟企业（VE）即动态联盟企业的组织形式。通过敏捷制造、供应链管理的思想实现企业内上下游公司之间有效的合作，抓住迅速变化的市场机遇，各企业发挥各自的核心专长，以求获得共同的收益。通过这种方式，可以迅速地集成必要的资源，对市场变化灵活快速地进行反应。采用这种企业间的联合方式，很大程度上以降低成本为目标，是在更大领域上进行的成本管理，是具有战略意义上的成本管理。
成本管理理论与方法是技术与管理融合的产物，成本管理方法是多学科在交叉过程中产生并发展的过程，其本身就是一种创新活动。成本管理理论与方法是在制造技术、工业工程等理论方法的交叉过程中不断发展的，是一个渐进的过程。这一过程是多阶段的。
5.面向产品生命周期成本管理理论与方法的应用模型
制造技术的发展促进了成本管理理论与方法的进步，形成了丰富的理论与方法体系。因此，研究成本管理理论与方法的应用模型是非常重要的。根据集成化管理思想，采用图2所示的模型，作为集成化成本管理的总体应用模型。集成化成本管理是在特定市场竞争环境下、在成本管理理论指导下及制造技术与信息技术的支持下，对产品生产与与经营活动的生命过程的各个阶段进行成本预测、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核的活动。
基于产品过程生命周期的成本管理理论，即开发与设计过程的成本管理、制造过程的成本管理、营销过程的成本管理、服务过程的成本管理等。在特定的市场生命周期，如何实现相应的竞争策略，是由产品过程的生命周期内的成本管理工作来体现的。
二、基于现代制造技术的成本管理思想
随着科技的进步，市场竞争的加剧，企业的生产制造方式发生了根本的变化，客观上使成本管理的范围不断扩大，成本管理的层次得到了显着提高，对于企业管理的影响也越来越大。这就需要运用企业本身及竞争对手的分析资料，帮助管理者制定和评价企业成本战略，从而创造竞争优势，以达到企业有效地适应外部持续变化的环境目的。此时的成本管理是服务于提高企业的竞争优势的成本管理，具有战略意义。
战略成本管理是一种全面性与前瞻性相结合的管理技术，不仅是降低成本，更重要的是建立和保持企业长久竞争优势而进行的成本分析与管理；战略成本管理的全方位、多角度和突破单个企业本身的成本管理；战略成本管理重在成本避免，立足预防，从宏观上控制成本的源头。战略成本管理的方法主要有目标成本规划法、价值链分析法、产品生命周期成本法、竞争对手成本分析法。与传统的成本管理相比，战略成本管理具有明显的优越性。
1.成本管理的重点转向成本与效益的最优组合
随着市场经济的发展，卖方市场逐渐向买方市场转变，生产技术与生产方式也发生了根本的转化，企业不仅要关注产品的生产成本，而且要关注其产品能在市场上实现的效益，更要关注企业本身在供应链乃至各种战略联盟中的战略地位。确实，在相关指标不变的情况下，降低成本支出的绝对额，会相应地增加企业的效益；然而，在各项经济指标均发生变化的情况下，有时增加成本支出的绝对额，反而相应地增加企业的效益。因此，现代企业成本管理的内容不仅仅是孤立地降低成本，而应是站在战略的角度从成本与效益的对比中寻找实现成本最小化的途径。
2.成本动因进一步扩展有助于企业正确地计算产品成本
战略成本管理将传统单一数量成本动因扩展为一系列的成本动因，特别是在传统成本管理下未予考虑的一些无形的成本动因，如企业规模、产品开发、市场开拓、企业内部结构调整、厂房的布局规划及组织形式等均被包含进来，从而通过对各种成本动因和相关成本因素进行分析，将期间费用合理地计入产品成本。正确地计算产品成本，可使企业准确判断自己在市场竞争中的地位。
3.成本管理范围日益扩大
企业的生产经营过程应该是为满足顾客需要而设计的一系列作业的集合体，它表现为一个由此及彼、由内及外的价值链。因此，基于现代制造技术的企业成本管理的范围不仅包括生产领域成本控制，而且包括流通领域成本控制以及研究、开发和设计成本控制，使企业对其相对成本地位有一个深刻的认识。成本控制的对象既包括业务过程中游的制造目标成本、物流目标成本和营销目标成本，又包括业务过程上游的开发设计目标成本，同时也包括业务过程下游的使用目标成本、维护保养成本和废弃目标成本。完整意义的目标成本应是从业务过程上游至下游的全生命周期过程中为实现目标利润的最大容许值。
三、企业强化现代成本管理的措施
1.采取并行工程，加强产品开发设计阶段的成本控制
产品制造成本的75%~90%是在设计阶段决定的。因此，对此阶段的成本控制是现代成本管理的极为重要的一个环节。
（1）首先要增加产品设计人员的成本意识。负责产品设计的工程技术人员作为此阶段成本控制的主体，除全面掌握所设计的产品的功能及性能外，还应通过各种渠道收集对所设计产品功能的市场需求信息，准确把握产品功能的市场需求，减少产品设计功能过剩，造成成本浪费；另外，应通过物资采购人员或材料价格信息库及新材料、新工艺信息库对所设计的产品可采用的材料的范围及价格进行了解和查询，在保证产品设计要求的情况下采用性好价廉的先进材料，除抓好以上两项工作以外，还应随时随地与负责设计成本估算的管理会计人员联系，了解产品的设计成本水平，根据管理会计人员的建议对产品重新调整设计。此阶段的成本控制需要设计人员在产品研制、发过程中牢牢树立经济、成本意识，发挥聪明才智，在保证市场竞争优势的条件下，将产品成本控制在最低水平。
（2）充分发挥预测、决策作用。管理会计人员作为产品研制、开发阶段成本决策的参考者，要在产品设计、工艺制定的同时进行产品成本估算，采用现代分析方法，对产品成本与市场价格信息，产品成本与市场竞争能力，产品成本与企业的长期、短期效益进行分析，提供产品研制的可行性报告，还要编制产品开发费用预算，对产品开发过程中发生的成本进行控制。尽管管理会计人员不是设计成本的决策者，但应掌握产品研制开发的有关知识，努力积累经验，广泛搜集、整理有关信息、资料，并应熟练掌握管理会计理论，灵活运用不同的成本性态分析方法，做出正确的财务评价，为设计成本决策者提供最优的建议方案。
2.建立健全成本管理组织体系和责任体系
（1）建立完善的内部管理制度。只有企业内部建立了规范、完善的管理制度，内部机构设置科学、合理，各部门职责清晰，个人岗位责任制明确，各部门员工都能做到“各尽其职，各施其责”,减少相互扯皮、推诿、工作效率低的情况发生，从而提高工作“效率效益”,杜绝成本浪费现象发生。
（2）全面推进目标成本管理。目标成本管理是将企业的总成本目标逐级分解为基层目标，在生产经营过程中按目标成本控制支出及时调整偏差，事后对目标成本的完成情况进行考核、分析，实行事后控制，以此来增强各级管理人员及全体员工的成本意识，调动其努力降低成本的积极性和创造性，对成本实行全员、全程控制。实行目标成本管理的主要环节，一是目标成本的制定。先进、合理的目标成本既要保证企业长远发展目标的实现，又要符合企业内部具体实际情况；既要增加各级管理者及员工的成本压力，又要得到各级管理者及员工的认可，是需努力能够达到的奋斗目标。目标利润的确定是目标成本制定的基础。目标利润的确定是建立在分析和判断基础上的，具体采用的方法主要有量、本、利分析法和因素分析法。二是目标成本分解。目标成本分解是将企业目标成本及市场压力分解成各层人员的成本目标，使各级管理人员在实际工作中实行自我控制、自我管理，保证目标的实现，对目标成本可以采用纵横交错的分解方法。三是目标成本控制。在生产过程中，各级管理者及目标成本责任者应严格按目标成本控制成本支出，加强目标成本核算，将实际情况与预算情况进行比较、分化，及时向上级反馈，经批准后调节差异，以便更好地控制成本支出。四是落实责任成本，建立激励和约束机制。将各级目标成本分解为可控成本和不可控成本，将可控成本作为责任成本，落实责任中心和责任人，并做为事后考核的依据。
（3）降低物资采购成本。控制原材料价格对成本的影响至关重要。企业应采用各种有效的方法降低物资采购成本，主要包括对重要材料实行公开招标形式，既能减少腐败现象，又能降低采购成本。对采购量大的物资尽可能地采用经济批量，使订货成本和保管费用达到最小。此外，还要加强成本管理基础工作，即完善定额管理，控制存贷资金，加强会计基础工作。
3.建立科学的成本指标体系，重视企业间战略成本管理
建立一套科学的成本指标体系，可以为企业全体职工指明成本管理工作的方向，使成本管理责任具体化，形成一个从职工个人到企业整体层层确保的目标成本体系，切实实现企业生产和销售的各个环节，从产品设计、制造直至产品使用的整个过程，原材料、工资、费用支出等所有费用要素都要加强管理，而且人人都参加的全面成本管理。在处于同一价值链上的企业间实施成本管理，必须配合企业的成本目标，大幅度降低企业成本，创造竞争优势，从而提高企业的战略地位。
（1）想方设法使供应商提供企业需要的零部件质量高，价格低，改变其销售行为，以利于降低企业采购成本，创造竞争优势。
（2）根据盈利能力高低选择顾客，有效地改善顾客的采购行为，以利于降低顾客的服务成本，创造企业竞争优势。
（3）通过行业价值链分析，让企业明确其在整个价值链中的位置，分析利用上、下游价值链的可能性；通过企业内部价值链分析，努力消除不增值作业，改善增值作业；通过对竞争对手的价值链进行调查、分析、模拟、测算其成本，并与之比较，扬长避短，确定适当的成本定价策略。
