摘要：随着我国社会经济的发展, 社会养老金制度以及相关会计准则的逐步完善, 对企业养老金会计核算的要求也越来越高。尤其我国会计准则中职工薪酬准则中引入了离职后福利, 而离职后福利中又增加了设定受益计划这一项, 这一计划的引入导致企业养老金会计核算越来越复杂, 随之养老金会计处理的精确性要求也逐渐增强。所以, 企业必须对企业养老金会计核算予以高度重视。可是, 目前我国大多数企业对设定受益计划的引用还较少, 对其重视和关注程度还不够, 因此, 需要从养老金会计处理方面进行深入研究, 并提出相应的对策建议。
关键词：养老金; 会计核算; 设定受益计划;
根据社科院权威数据显示, 2016年年底我国人口总数已达到13.73亿, 60岁以上的人数超过2.1亿, 占总人口的比重已超过15%, 老龄化的水平已经远远超过世界水平, 老龄化与低生育率在很长一段时间内对中国来说都是一个严峻的挑战。估计在未来的15年内65岁以上的老年人口将占世界老年人口的26%, 其增长速度远远超过世界的平均水平。通过以上的数据可以看出, 虽然我国2014年对第9号职工薪酬准则进行重新修订, 对设定提存与设定收益计划的相关概念进行重新界定, 并对养老金会计的确认与计量进行统一规定, 对养老金会计相关的处理进行严格规范, 但是养老金会计实际会计处理还存在许多问题, 也侧面反映了会计准则和制度的不完善, 本文就是对养老金实际会计处理以及相关制度、准则中存在的问题提出一定的政策建议。
一、养老金会计的相关概念及性质
养老金会计, 也称退休金会计, 是对养老金的筹集、管理、投资、分配等资金运动的全过程进行持续、全面的反映, 并对该资金运动进行核算和监督。
养老金的性质决定了两种观点的出现。一种为社会福利观, 在该观点下的企业按照收付实现制不需要进行折现, 只需要在员工退休时支付相应的养老金费用;另一种观点为劳动报酬观, 这是社会经济发展的结晶, 按照权责发生制, 在职工服务期间计提相应的养老金费用需要折现, 而在我国这种观点才刚刚兴起。
二、企业养老金会计核算存在的问题
(一) 养老金会计的相关准则不规范
与国际会计准则相比, 我国职工薪酬准则中引用了离职后福利-设定受益计划这一项, 但是对核算过程中所形成的计划资产、推定的义务负债以及精算利得与损失并没有统一规范, 目前大多数企业对基本养老保险相关义务的确认都未使用设定受益计划, 只有补充退休职工福利才使用该计划, 即使有的国有控股企业选择使用该计划, 但是其财务报告中的精算风险与财务风险也没有真正体现出来, 其信息的可靠性直接影响信息者的投资与决策。
(二) 企业养老金会计处理问题
养老金会计处理存在的问题主要包括三部分, 一是精算假设的确认较复杂, 二是折现率确认不精确, 三是精算损益的确认存在缺陷。对于企业来说精算假设是长期性的, 一旦确认, 不得随意变更。在该假设下折现率的确定需要精算师进行准确评估和判断, 该折现率一旦确认, 不得随意变更, 因为其决定后续的计划资产以及义务负债的确认。而我国大多数企业选择风险比较小的国债利息率, 其预期收益率 (折现率) 也较低, 计划义务负债的现值反而较高, 相应的养老金占用的资金成本也随之增高, 最后对企业的经济利益有严重的损害。
(三) 企业养老金会计信息披露不充分
我国依据国际会计准则中的雇员福利准则相关规定, 制定了新的职工薪酬准则。新准则仅仅是在设定提存计划的基础上增加了设定受益计划, 但是精算假设、计划资产、精益损失的确认仅仅局限在表面, 并未对其进行深入探讨, 证明我国的职工薪酬准则还存在一定的缺陷, 无法真正满足企业的需要。所以, 企业在实际核算过程中仅仅是在附注信息中披露养老金信息, 披露的信息仅仅是相关数据的描述, 并未对相关会计处理过程以及会计处理方法进行详细描述, 大多数为定性分析, 定量分析很少, 不具有可比性;另外, 表内披露的会计科目仅仅为生产成本、制造费用以及相关的管理费用等等, 并未对精算假设下的计划资产、义务负债和养老金费用进行表内披露。
(四) 缺乏精算力量的支撑
精算假设的确认与折现率的确定对财务人员的素质要求很高, 目前我们国家这方面的人才都来自金融业的精算师, 都是企业的外聘人员, 企业内部的财务人员的精算评估能力还未成熟, 即使企业雇佣高学历人才 (包括研究生及以上学历) , 但其阅历与经验也很难对市场做出最理性的判断, 所以导致企业整体的精算力量还比较薄弱。目前为止, 中国企业仅有1 200多名精算师, 所以让中国成千上万的企业全部使用设定受益计划是不现实的, 如此薄弱的精算力量导致设定受益计划无法在我国大多数企业实行。
三、完善企业养老金会计核算的对策
(一) 完善养老金的会计准则
首先, 应对折现率确认相关的精算假设、风险评估方法、计划资产公允价值的估计予以详细化, 降低主观判断对客观事实的影响, 提高养老金会计信息的真实性、可靠性和相关性。其次, CAS9 (2014) 对于精算假设调整的原因说明没有做出具体的披露说明, 仅仅对其项目金额的大幅度变动产生的净资产和净负债以及相关的敏感性分析结果等方面予以关注, 然而精算假设的调整仍需随时关注。再次, 扩充离职后福利准则所涵盖的内容, 为其会计处理提供更加完整地理论基础。
(二) 改进企业养老金会计在实务中的应用
企业首先应明确企业养老金的确认基础, 该确认基础应依据递延支付理论、人口折旧理论以及权责发生制, 企业在未来为职工所提供的职工薪酬福利, 分别在其服务期内进行折现, 确认为养老金负债, 贷方计入长期应付职工薪酬中。其次, 确定企业养老金会计计量属性, 设定提存计划下采用历史成本作为其计量属性, 在职工退休之日起十二个月以后予以折现, 属于现值属性;设定受益计划下养老金计划资产、义务负债以及养老金费用的确认需要应用精算假设, 其义务折现的现值属于可变现净值属性。再次, 明确养老金会计的折现率, 目前在我国这个有待于完善的竞争市场中, 大多数企业选择风险很小的高质量的国债利率, 随着我国经济市场的逐渐完善, 企业应逐渐趋同国际会计准则, 选择更具有说服力的、风险较大的市场利率。
(三) 完善企业养老金会计信息的披露
政府保障机构、第三方基金机构、企业工会以及其他外部信息使用者为企业养老金会计信息主要的需求者, 需求者对信息的关注程度不一样, 所以企业所提供的养老金信息应该更明细化, 主要将养老金资产、义务负债以及相关的养老金费用在资产负债表以及利润表中予以披露 (归属于表内披露) , 养老金折现的现值与公允价值的差异计入资本公积中, 属于所有者权益的部分, 其他一些相关的定性的养老金会计信息 (包括精算假设、风险评估、死亡率以及离职后福利计划等等) 予以在表外披露, 对外部使用者而言这些非财务信息可以更好了解企业内部的养老金信息。
(四) 提高企业精算师团队力量
对于企业来说, 高薪聘请精算师进行披露精算报告, 严重浪费企业的人力资源。所以, 为了加强企业的精算力量, 必须建立一个精算团队, 这个团队主要由企业内部的财务人员组成, 人员的经验以及文化素质应具有层次化, 以以老带新的模式发挥所有财务人员的素质和余热, 目的是提升企业整体的精算力量。其具体方式如下:一是以绩效以及股份激励方式提升财务人员职称考试的热情;二是为财务人员提供外出学习职工薪酬准则以及相关养老金的会计制度等相关内容的学习;三是积极培养财务人员参与相关精算师的考试, 并增强人员对资产评估以及风险评估的学习与培养。
结语
老有所养、老有所依是人类亘古不变的主题。企业为职工提供的养老金福利则是一缕阳光, 温暖每一个劳动者的心, 现在的付出是对未来的有力保障, 一切都值得。这样不但可以解决人类社会温饱和养老问题, 更重要的是为社会的稳定发展提供了有力的保障。所以, 本文从设定提存计划和设定受益计划两方面提出如何改进企业养老金核算体系, 目的是真正保障企业员工的养老权益。
参考文献
[1]胡静.新CAS9中企业年金会计核算探析[J].财会研究, 2015, (12) :36-38.
[2]郭昌荣.职工薪酬之离职后福利会计处理探析[J].会计之友, 2015, (3) :85-87.
