摘要：自然资源会计制度的设计是健全我国自然资源资产审计制度的必要举措, 有利于健全我国自然资源管理制度, 对于约束企业或行政部门的权力和改善生态环境具有一定的意义。自然资源会计制度目前已经成为国内外学者的研究热点之一, 文章从自然资源会计要素的确认与计量、自然资源会计核算方法、自然资源会计信息披露等方面为我国自然资源会计制度的具体内容进行了全面系统的设计, 并对会计制度设计的环境营造提出了几点建议。
关键词：自然资源; 会计制度; 信息披露;
自然资源会计制度是指为了更好地管理自然资源, 企业或行政部门对与自然资源有关的活动和经济往来在会计账簿中进行分类、登记、核算, 并以此为基础进行分析、监督和披露的制度体系。自然资源会计制度对企业以及行政机关从事资源环境活动起到了一定的约束作用, 是自然资源会计活动应当遵循的方法、程序和规则。
1 自然资源会计制度的具体内容设计
1.1 自然资源会计要素的确认与计量制度设计
1.1.1 自然资源资产的确认与计量
自然资源资产的确认应当满足的条件是:在过去的自然资源会计事项中所拥有或控制的资源, 自然资源资产必须是会计主体地域范围内的资产, 自然资源资产能够给会计主体带来未来的生态环境效益, 能够可靠地计量自然资源资产。
自然资源资产的计量原则:交易活动、自然资源的基础设施和治理设备等可以按照货币来计量, 自然资源的蕴藏量可以按照环保部门规定的价值来计量。
1.1.2 自然资源负债的确认与计量
只要会计主体有支付自然资源费用的义务, 就可以确认为自然资源负债。自然资源负债的确认原则应当依据负债的确认原则, 并结合自然资源负债的特点予以确认。
对于金额确定的费用, 应当考虑货币时间价值, 按照一定的折现率, 将未来的费用支出进行折现。而有些金额不能确定, 比如:由于国家政策变动, 可能承担的义务, 可以在一定的范围内估计。
1.1.3 自然资源权益的确认与计量
自然资源权益具体可以包括:自然资源资本、自然资源基金等项目。对于国家机关部门无偿提供的自然资源资产, 企业或行政管理单位不仅要将其确认为资产, 还要按照环保部门批准分配的自然资源的价值量确认为会计主体的所有者权益。企业自提的自然资源基金, 应当按照盈余公积或税后利润计算其价值;国家机关部门投入的自然资源基金, 应当按照批准投入的金额计量。
1.1.4 自然资源成本费用的确认与计量
自然资源费用的确认应当考虑两个因素:一方面, 该项支出不会导致未来经济利益的流出, 不符合自然资源资产的确认标准;另一方面, 该项支出能够可靠计量。
自然资源费用的计量首先应当将费用进行分类, 然后采用具体方法予以计量。一方面, 对于能够确定金额的自然资源费用, 可以根据自然资源的实物量与市场价格计算出金额, 或采用历史成本或重置成本法等计量属性, 将实际支付的金额作为自然资源的成本费用。另一方面, 对于不能确定金额的自然资源费用, 比如政策、法律的变化可能出现的费用支出, 应当估计合理的金额范围。
1.1.5 自然资源收益的确认与计量
自然资源收益的确认原则即现实性和能够被可靠计量。主要包括销售自然资源的直接收益、预防和治理自然资源损害的补偿、行政诉讼获得的赔偿等。值得注意的是, 自然资源的开发和修复过程中的精神满足和经济增加就是自然资源所带效用的具体表现。
对于以货币计量的收益, 按照实际金额列示;不能确定金额的, 比如精神层面的收益, 应该在会计报表附注中予以披露。
1.2 自然资源会计核算体系设计
自然资源会计要素应当遵循一定的会计核算方法进行确认与计量, 传统的会计核算方法, 主要以货币为计量单位, 核算结果较为准确、可靠, 但存在一定的局限性, 比如未以自然资源会计事项为基础, 未将自然资源纳入核算体系等。考虑到自然资源自身的特点, 应当采用货币计量和实物计量方法, 具体来说, 对自然资源显性部分采用货币计量, 对自然资源隐性部分采用估计法。
1.3 自然资源会计信息披露制度设计
1.3.1 披露的内容
(1) 自然资源会计要素信息。
按照项目前、中、后3个时期, 项目前期主要是指会计主体在开采或拥有自然资源前, 对自然资源的蕴藏量和对环境的影响等方面的反映;项目中期主要是对预防自然资源恶化的措施、项目实施过程中对资源环境损害等内容的反映;项目后期主要是企业或行政机关对自然资源修复和治理等内容的反映。
(2) 自然资源绩效信息。
自然资源开发或使用绩效、预防自然资源恶化绩效、保护自然资源绩效和修复自然资源绩效。
1.3.2 披露的方法
对于能够直接影响会计主体财务状况的自然资源会计事项, 比如维护和修复自然资源的成本或投资, 可以通过对相关要素的确认、计量、报告, 在会计财务报表列示。而对于确实无法用货币计量的自然资源事项在自然资源报表附注中予以披露, 比如:与自然资源有关的政策执行情况等内容。除此之外, 企业或行政部门可以通过补充自然资源报告来反映自然资源绩效等方面的信息。
2 关于环境营造的建议
2.1 相关部门应当提高重视程度
首先, 政府部门应当对自然资源会计制度进行大力宣传, 提高企业和相关部门的环保意识;其次, 应当加大国家和省级科研基金对自然资源会计制度研究的支持, 鼓励学者对这一领域进行研究。
2.2 优化我国自然资源会计制度法律环境
借鉴国外发达国家的法律法规, 优化我国自然资源会计制度法律环境, 完善《会计法》《环境保护法》等法律, 为自然资源会计制度的设计和执行提供保障。比如:将自然资源的核算计量和监督纳入《会计法》中, 使企业或行政机关强制披露自然资源会计事项。
2.3 强化自然资源会计制度的执行
对于未按照法律规定对自然资源进行披露的企业和行政机关进行严惩。
2.4 加强会计人才培养
由于自然资源会计属于新兴会计类型, 对会计人员提出了新的要求, 比如:需要掌握资源、环境、生态等方面的基础知识以及自然资源确认、计量、报告等自然资源会计的相关知识。
参考文献
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