摘要： 2019年1月1日, 政府会计制度即将实施。公立医院作为医改的核心, 其现行会计制度能否与政府会计制度实现顺利对接是目前卫生健康财务领域关心的重要问题。以政府会计制度对公立医院财务管理的影响为研究对象, 结合政府会计制度出台意义及公立医院财务管理现状, 就公立医院财务管理中存在的问题及努力方向提出针对性建议, 试图为做好现行医院会计制度与政府会计制度衔接及公立医院完善现代医院财务管理制度提供一些有价值的参考。
关键词： 政府会计制度; 公立医院; 财务管理;
一、政府会计制度出台的背景及必要性
政府会计制度是对政府部门收支的数目、性质、用途、关系和过程进行记录、整理的程序及方法, 也是对预算执行情况的客观反映。我国于1998年基本建立了政府会计核算体系, 截至2010年, 先后出台了《财政总预算会计制度》《行政单位会计制度》《医院会计制度》《基层医疗卫生机构会计制度》等一系列具有行业特点的会计制度, 基本满足了政府各部门财务及预算管理的需求。
党的十八大后, 为顺应社会发展, 我国开展了行政管理改革, 其中, 行政管理科学化是改革的重要内容之一。科学化的行政管理必然要求政府能够精确掌握全部资产、负债以及政府运行成本等情况, 但就当时情况而言, 有效掌握财务、预算数据存在两方面的制约因素, 一是现行政府会计体系大多采用收付实现制的会计核算基础, 无法全面反映各个时期的成本及盈亏情况;二是多项会计制度并存, 体系繁杂, 核算口径不统一, 导致政府财务报告质量偏低。为此, 2014年, 全国人大常委会对已经施行了20年的《预算法》进行了修订。2015年以来, 财政部先后出台了《政府会计准则———基本准则》和存货、投资、固定资产、无形资产、公共基础设施、政府储备物资6项政府会计具体准则, 以及固定资产准则应用指南, 并于2017年出台了《政府会计制度———行政事业单位会计科目和报表》, 开启了对现行会计标准体系的全面修订工作。
二、公立医院经济特点
公立医院是国家设置的具有一定公益性质的事业单位。与一般性质的事业单位相比, 公立医院在日常经济运营中具有三大显着特点:一是经济体量大。许多公立医院资产总量及收支规模可以与大中型企业相比, 一般性质的事业单位难以与其相提并论。二是市场依赖性强。一般事业单位收入结构中, 财政补助收入比例较高。而公立医院主要收入来源是医疗收入, 财政补助收入占比相对较少。因此, 公立医院在实际运营中受市场影响较大, 市场依赖度较高。三是财务管理要求高。与一般事业单位相比, 公立医院的主要收入具有明显的经营性收入特点, 为了确保医院可持续经营, 公立医院在运营过程中必然强调成本控制及运营效率, 因此, 相较一般事业单位, 公立医院对财务管理的要求更高。
三、公立医院财务管理现状及存在的问题
公立医院的经济特性决定了其财务管理要比一般事业单位走得更远。尤其是医改以来, 公立医院作为改革的核心及重点, 无论是内部财务制度的设立, 新的财务工具的使用, 还是新的财务管理理念的探索, 都整体呈现出日益规范化、专业化、科学化的趋势。就发展走向而言, 公立医院甚至很有可能在事业单位中率先实现多样化战略的柔性财务管理, 但因地区发展不均衡, 部分公立医院在财务管理方面还存在以下问题:
1.财务人员业务水平参差不齐, 预算管理水平较低, 预算约束性不强。目前, 许多医院的预算管理还仅停留在纸面上, 编制的预算数据普遍缺乏精细度和前瞻性, 对实际发生的经济活动既无约束力, 也没有指导性, 甚至部分基层医院还未开展预算管理工作。
2.成本管理水平较低。由于人员素质及信息化手段滞后等原因, 目前, 许多医院在成本管理方面还停留在成本核算阶段, 尚无法实现有效的成本控制及业绩评价。部分医院在成本核算方面仍处于“初级阶段”, 无法按照诊次、床日、项目、病种等进行精细化核算, 成本管理对医院经济行为的指导作用并没有充分发挥。
3.业财一体化水平较低。大部分公立医院财务部门有着很强的传统分工思想, 在实际工作中专注财务专业领域, 并不重视财务工作和业务部门的协调及业务前端的延伸, 导致很多财务数据对经济管理的可参考性较低, 财务监管力度不足。
四、政府会计制度对公立医院的影响
(一) 新制度对医院会计核算能力提出了更高的要求
与现行《医院会计制度》所不同, 政府会计制度增加了记录、核算预算执行信息的要求, 新增了26个预算会计科目及预算结余与净资产变动差异调节表、预算收入支出表、预算结转结余变动表、财政拨款预算收入支出表4份财务报表, 取消了医疗收入费用明细表、财政补助收支情况表和成本报表。因为新制度着重从宏观角度出发, 还不能完全满足医院微观经济管理的需求。例如:政府会计制度现金流量表包括财政拨款现金流量、非财政拨款现金流量和代管及应缴纳的现金流量等项目, 凸显了财政资金的重要性, 较好地反映了政府财政拨款收支情况。但是, 财政拨款资金占医院现金流的比例一般都较小, 这种报表架构同样会使占医院现金流较大比重的项目难以单独体现。医院大部分资金来源由自身经营活动产生, 其对于医院的生存发展至关重要, 同时也是医院管理者所关注的重点内容, 该内容不能在现金流量表中单独体现将给医院财务管理带来一定困难[1], 导致医院在实际工作必须要在满足新制度要求的前提下, 有针对性地对部分科目进行更加细化的核算并增加财务报表数量, 工作量及工作复杂性的增加考验了医院财会人员的业务能力。执行收付实现制的政府预算会计科目与执行权责发生制的医院会计制度科目在现阶段还无法实现无缝对接, 这也对医院核算工作提出了新挑战。
(二) 新制度对医院信息化建设水平提出了更高的要求
新制度重新建立了核算模式, 主要有两个方面:一是“双体系”下的“平行记账”, 即所有的业务都需要进行财务核算, 其中:纳入预算管理的现金收支业务, 在进行财务核算的同时, 还需要进行预算会计核算。二是“双基础”的会计核算方式, 即财务会计实行权责发生制, 预算会计实行收付实现制。
上述要求导致医院必须重新设计现有会计信息系统, 同时, 新系统的建立也导致新旧数据衔接、原有各管理模块对接等一系列问题的出现, 这是对各医院信息化水平的一次挑战。
(三) 新制度对医院财务管理能力提出了更高的要求
一方面, 《政府会计制度》的改革主要体现在预算会计类科目设置。在政府会计制度主系统下, 主要变化有: (1) 将“医疗收入”“科教项目收入”并入“事业预算收入”。 (2) 将“医疗业务成本”“管理费用”“财政项目补助支出”“科教项目支出”并入“事业支出”。 (3) 将“科教项目结转 (余) ”并入“非财政拨款结转/非财政拨款结余”。 (4) 新增“其他结余/经营结余”及“非财政拨款结余分配”[2]。新的政府会计制度从设计思路上突出了对预算执行信息的重视, 这也倒逼医院必须完善现有预算管理工作, 将全面预算管理从理念上落到实处, 这不单要求医院要细化现有预算编制工作, 将预算数据切实分摊到各部门、各科室, 更要求医院必须建立健全预算硬化约束机制, 增强预算的执行力和规范性。
另一方面, 新制度虽然没有提出成本核算要求, 但从医院角度来看, 成本管控已经成为当前实现医院健康、可持续发展所必须采取的重要管理手段。因此, 新制度从统一行业制度的宏观考量下取消医院各科室直接成本表、医院临床服务类科室全成本表、医院临床服务类科室全成本构成分析表三张成本报表后, 医院要更加灵活地结合自身实际, 开展更为深入、系统、精细化的成本核算工作, 切实提升自身成本管理水平。
(四) 新制度对医院财务部门提出了更高的要求
医院财务部门在日常工作中, 过于专注本领域内工作的开展, 业财融合并不充分, 使得财务部门提供的很多财务数据及信息对于非财务领域人员而言并不好理解, 难免有点“曲高和寡”, 这也在很大程度上削弱了财务部门在医院管理决策中的作用。
目前, 大多数医院管理者来自医疗业务领域, 并没有受过专业的财务知识训练, 其对财务数据的理解来自于长年工作累积的经验。因此, 政府会计制度实施后, 会出现医院管理者需要重新学习的问题。财务部门可以此为契机, 对自身价值信息提供者的角色进行再塑造, 不要拘泥于所学的会计专业知识, 从微观管理的角度出发, 用更易理解的语言, 更有针对性的数据, 更有分析力的说明向医院管理者提供其真正需要的信息, 实现财务职能由核算、报账向分析、管理转变。同时, 将会计服务职能前置延伸到各业务科室, 在业务发生前期可以提供专业服务, 在充分发挥会计监督职能的情况下, 第一时间掌握完整数据, 打破部门业务壁垒, 推动实现医院内部一体化的价值链管理。在提升本部门价值的同时, 也为医院领导做好参谋辅助工作。
五、对策建议
(一) 全面梳理流程, 顺应新制度的要求
新制度核算方法的变更, 直接影响预算报表和成本核算体系的变化, 间接层面对于收费信息系统管理、固定资产管理、物资管理、薪酬管理、合同管理、人力资源管理和内控体系等都有着比较大的影响。各级公立医院要结合自身的实际情况, 对现有会计核算办法、人员岗位设置、系统衔接、内部控制风险等进行全面梳理, 重点把握关键环节, 优化业务和财务的流程, 提升规范化的管理水平, 确保新制度如期顺利实施。
(二) 全面清查, 夯实基础, 顺利衔接
各级医院要认真依据2016年固定资产清查的基础数据, 准确把握新制度资产的分类变化, 提前对现有的固定资产、无形资产、库存物资、对外投资等进行全面清理, 特别关注已经批复报废未进行账务处理的资产、二级库的库存材料、分院区的资产等特殊事项, 对购置的每一笔固定资产和无形资产的资金来源、资产原值、使用年限、已提折旧等进行详细核查, 为下一步计提折旧、摊销等做好准备。安排专人清理长期负债和短期负债, 并进行账龄分析, 为下一步提取坏账准备提供依据。基本建设内容重点清查在建工程项目, 对于已完工的工程项目及时办理竣工验收和资产入库手续, 夯实核算基础, 顺利衔接。
(三) 充分做好前期衔接的准备工作
在2018年12月31日财务决算前, 财务人员要做好以下准备工作。第一, 根据新制度的要求, 修订资产管理的有关文件, 重新划分类别, 确定折旧方法, 调整折旧年限。第二, 对货币资金、存货、固定资产、无形资产、在建工程所有资产进行清查, 全面核实各项资产的损失情况, 并根据国家相关政策规定进行处理, 对预付账款、其他应收款、其他应付款、应付账款逐项清查, 重点关注长期未核销的款项, 清理核实形成的原因, 按照资金的性质进行划分, 并将资产和负债的清理结果登记明细表进行分类统计, 为转入新账做好准备。第三, 对银行账户、库存现金、收费票据、核算科目、未报销的事项、各项账务等进行全面核对和清理, 根据会计政策进行账务调整。第四, 核实基本建设账目情况, 将基建账相关数据并入大账的情况进行确认。第五, 做好信息系统数据的备份、档案资料保管、新旧系统的切换工作。第六, 编制原账的科目余额表作为计入新账的原始凭证, 补充登记未入账事项和调整余额事项记入新账。
(四) 以新制度的实施为契机, 推动“业财融合”, 提高管理水平
国务院办公厅《关于建立现代医院管理制度的指导意见》要求健全、完善医院各项财务管理制度, 具体包括“财务收支、预算决算、会计核算、成本管理、价格管理、资产管理等必须纳入医院财务部门统一管理[3]。《政府会计制度》的出台在某种程度上也是对上述意见的进一步贯彻。公立医院在此次会计制度改革中, 不能仅局限于在操作层面科目设置、核算口径、计量标准、报表勾稽等工作, 还要认真思考新制度出台的深层意义, 运用管理会计的思维, 提高对财务会计信息的分析利用水平, 推动业务信息与财务管理的深度融合, 逐步实现从“核算型”会计到“管理型”会计转变。
参考文献
[1]李良, 王洁.政府会计制度与医院会计制度对比探析[J].中国总会计师, 2017 (11) :54-55.
[2]许晶晶.浅谈政府会计制度改革对公立医院财务管理的影响[J].中国集体经济, 2018 (15) :147-148.
[3]国务院办公厅.关于建立现代医院管理制度的指导意见[A].2017.
