摘要：会计目标是会计理论体系中的最为本质的要素之一, 我国现行会计目标是受托责任观和决策有用观的“结合”, 主要偏向于向股东提供会计信息, 而忽视了企业其余一部分的利益相关者, 立足于我国现行会计目标的不足之处, 旨在从利益相关者角度入手提出“权益保护论”, 对财务会计目标进行重新定位。
关键词：会计目标; 利益相关者; 权益保护论;
上世纪70年代, 国际会计领域对于会计目标这一问题的探讨形成了两种主流观点:侧重于反映受托责任的履行情况的受托责任观和侧重于满足信息使用者决策需要的决策有用观[1]。2001年, 顺应经济全球化的趋势, 我国加入了世贸组织, 这为我国带来了更多的机遇, 同时, 各国资本市场之间的联系日益紧密, 我国也面临着一些来自国际上的挑战, 建立一套与国际接轨的会计准则, 为我国的对外贸易提供支持迫在眉睫。从1998年到2002年间, 财政部一方面加速了会计准则体系的构建, 一方面加大了我国会计准则与其他国家的趋同力度。2006年2月, 财政部发布了一套全新的会计准则, 它的出现填补了原有会计制度的一些空白, 规范了企业的会计行为, 会计信息质量大大提高;顺应了经济一体化的时代潮流, 降低了我国在跨境经济交易中的损失, 降低了企业跨境合作的信息成本;提升了我国在全球范围内的影响力, 在当时的时代背景下具有重要的现实意义[2]。但是, 距离会计准则的颁布已经过去了10年, 会计环境的变化使得对会计目标的重新定位变得日益重要。
1 利益相关者理论
1.1 利益相关者理论研究现状
Penrose在其出版的《企业成长理论》中指出“企业是人力资产和人际关系的集合”, 这一概念为后来“利益相关者理论”的提出埋下了伏笔。1963年, 斯坦福大学研究所 (SRI) 提出“利益相关者是这样一些群体, 没有他们的支持, 企业组织就不可能生存”, 这是利益相关者概念第一次被明确提出, 它为人们开拓了一种新的思路, 使人们意识到企业是由众多利益相关者组成的, 这些利益相关者之间是平等的关系, 股东也是其中之一, 但他并不是公司唯一的所有者, 也不是影响公司生存、发展的唯一群体[3]。弗里曼在其1984年出版的《战略管理:利益相关者的方法》一书中, 将利益相关者界定为:利益相关者是能够影响一个组织目标的实现, 或者受到一个组织实现其目标过程影响的人[4]。这一定义不仅考虑到了股东、债权人、雇员、供应商、顾客等能对企业经营活动产生直接影响的群体, 还考虑到了社会公众、环境、媒体等间接影响企业行为的群体。我国的李心合、陈宏辉、赵红等对此做了进一步的探究, 并且提出了相对完整的逻辑架构[5,6,7]。
1.2 利益相关者理论分析
企业会计系统所提供的会计信息主要面向其利益相关者, 不同的利益相关者有着不同的利益诉求。在此将利益相关者划分为两种类别:分别是外部信息使用者和内部信息使用者。其中, 外部信息使用者主要包括供应商、社会公众、监管机构、债权人与客户等, 内部信息使用者主要包括股东、经营管理者和员工。会计准则颁布之初, 我国的市场经济体制并不健全, 国企改制并没有完成, 市场上的企业以国企居多, 主要的债权人是国有银行, 机构投资者很少, 国家是最大的股东, 会计信息的使用者主要是国有资产管理部门, 他们属于市场上的“管理型投资人”, 如实反应企业的财务状况、经营成果以及国有资产的增值、保值情况是国有资产管理部门最关心的方面[8,9]。而在会计准则颁布的十年间, 我国的市场经济得到了进一步的发展和完善, 证券资本市场的日益完善, 投资者群体也发生了很大的变化, 会计信息使用者呈现出多元化趋势, 证券市场上“职业型投资人”的比例在逐步的提高, “职业型投资人”与“管理型投资人”的最大区别在于“职业型投资人”更关心公司股票的升值潜力[10]。证券市场是一个信息不对称的市场, 职业投资者处于劣势地位, 是证券市场上的弱势群体, 他们获取信息的主要途径是上市公司对外披露的财务会计信息, 这也使得职业型投资人对会计信息要求除了保证真实、可靠, 更侧重于要披露的信息要有利于他们进行判断、分析和决策, 这些信息包括历史信息和未来信息[11]。
2 我国现行会计目标的缺陷
我国2006年出台的《企业会计准则》对现阶段财务会计报告的目标的定位是:“财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息, 反映企业管理层受托责任履行情况, 有助于财务会计报告使用者作出经济决策。”其中, 财务会计报告使用者包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。由此可见, 我国的会计目标是受托责任观和决策有用观的“结合体”。
2.1 受托责任观的缺陷
根据契约理论, 企业是“一组契约关系的联结”, 这种契约关系是一个广义的概念, 它存在于各个利益相关者之间, 比如公司的股东与其经营管理者, 企业债权人与股东以及企业与其它利益相关者 (员工、供应商、顾客、政府机构) 之间, 但是我国现行的会计目标更多地反映了一种“狭义”的委托代理关系, 关注点主要在于股东与管理者的委托代理关系, 而忽视了与其他利益相关者的“广义”的契约关系[12]。
2.2 决策有用观的缺陷
第一, 纵观两大会计目标的产生发展过程, 不难看出, 决策有用观的出现要晚于受托责任观, 两权分离以及现代公司制度的出现, 为受托责任观提供了前提条件, 而决策有用观则是在资本市场逐渐发达的条件下才出现的, 投资者的投资行为对企业的信息披露提出了新的需求, 需要会计工作提供大量的财务信息和非财务信息以便他们在此基础上进行科学的决策, 所以产生了决策有用观的观点。由此可见, 决策有用观的前提条件是资本市场的规范性和有效性, 现阶段我国的资本市场正在经历由“繁荣到成熟”的转折期, 我国的实体经济正处在转型升级的关键阶段, 传统产业在经过了较长时间的繁荣后, 边际利润逐步降低。长期来看, 中国资本市场还很不完善, 资本市场的成熟还需要经历相当长的时间, 决策有用观在我国的使用并不具备相应的条件。第二, 对于“有助于经济决策的信息”, 会计准则并没有做出进一步的解释, 会计目标“决策有用”的可操作性很低[12]。
3 基于利益相关者理论的会计目标的定位
企业是一系列契约的联合体[13], 包括股东、债权人、客户、员工等群体在内的各个利益相关者共同组成了“企业”这个契约联合体, 而财务会计的作用就是提供各方所需要的会计信息, 这些信息可以为决策提供依据, 从而促成契约的订立与实施。正是由于利益相关者的参与、配合, 才能使公司不断地发展、壮大, 因此, 企业在对外披露财务信息时, 也应该充分考虑到各个利益相关者的利益诉求, 从而使这些群体的权益得到有效地维护, 并对他们投入组织内部的各类资本及其拥有的权益进行反映和控制, 这就是“权益保护观”的内涵[12]。权益保护观既能解决受托责任观对于受托责任的定义过于狭窄的问题, 也能立足于信息使用者的需求, 使会计系统通过差异化信息的生成来满足个体的需求, 从而使会计工作更好地服务于利益相关者的决策需求, 真正做到“决策有用”。当然提供各利益相关者需要的信息, 并不是说所提供的信息要完全符合每个利益相关者的需求, 随着企业经营环境、组织结构的复杂化以及利益相关者群体的发展, 会计信息的成本也在不断的提高, 企业在提供对外财务报告的时候, 要使成本与效益之间的比例保持在适当的范围内, 要兼顾公平和效率两个方面, 在自身的条件约束下, 尽可能地提供高质量的会计信息, 在最大程度上满足利益各方的需求。
会计目标是财务会计概念框架的重要组成部分, 是会计系统运行的主要方向, 利益相关者视角下的“权益保护观”能够保证各利益相关者自身的权益得到维护, 有利于会计理论和会计实践的更进一步发展, 能够避免决策中的短期行为, 有利于组织的长治久安, 最终促使企业更好地实现其战略目标, 因此, 立足于利益相关者理论的会计目标才更加完善。
4 结语
本文基于利益相关者理论, 把我国企业的利益相关者主要划分为两类, 并对他们各自的会计信息需求以及准则颁布后的十年时间他们的信息需求变化趋势进行分析, 再结合我国现行会计准则中对于会计目标定位以及我国的实际情况, 得出2006年会计准则中对于会计目标的定位已经不能满足我国当前的会计实践的要求, 不能对我国企业的会计行为进行有效的指导, 又从“权益保护观”的角度出发, 对我国的会计目标进行了重新的定位。
参考文献
[1]孙莉.从“受托”到“决策”看我国会计目标定位[J].财会通讯, 2008 (4) :37-39.
[2]夏鹏.新企业会计准则出台:历史背景与现实意义[J].财会月刊, 2006 (3) :24-25.
